0112-KDIL2-2.4011.653.2020.2.MC - Źródło przychodu i podstawa opodatkowania w przypadku najmu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2020 r. (data wpływu 25 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych najmu lokalu mieszkalnego - jest prawidłowe.

W dniu 25 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek - uzupełniony pismem z 27 listopada 2020 r. (data wpływu 20 listopada 2020 r.) - o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych najmu lokalu mieszkalnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni razem z siostrą kupiły mieszkanie (...), jako współwłaścicielki w udziale jako 50/50. Mieszkanie aktualnie jest wykańczane i domyślnie przeznaczone na wynajem (zdarzenie przyszłe).

Siostra, która ma podwójne obywatelstwo (polskie i niemieckie), przebywa na stałe w Niemczech i tam odprowadza podatki. Wszystkie koszty oraz przychody z przyszłego najmu Wnioskodawczyni i jej siostra będą dzielić 50/50.

Prawdopodobnie Wnioskodawczyni wraz z siostrą zdecydują się na formę wynajmu okazjonalnego, ale to jeszcze nie jest ostateczna decyzja, tak jak i nie wiedzą jeszcze, jaką formę opodatkowania (prawdopodobnie ryczałt) przyjmą. Wnioskodawczyni i jej siostra posiadają notarialne pełnomocnictwa do załatwiania wszystkich spraw zarówno pod kątem wynajęcia mieszkania, jak i występowania przed wszystkimi organami administracji.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawczyni wskazała, co następuje.

Mieszkanie, które będzie przedmiotem najmu, ma dwóch właścicieli w udziale 50/50 (udział potwierdzony aktem notarialnym). Mieszkanie nie jest częścią składową działalności gospodarczej Wnioskodawczyni oraz jest jedyną jej nieruchomością.

Współwłaścicielka mieszkania (siostra Wnioskodawczyni) jest rezydentem podatkowym w Niemczech i tam odprowadza podatek dochodowy, natomiast Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawczyni posiada pełnomocnictwo notarialne do zawierania umów najmu (i innych umów związanych z nieruchomością) w imieniu drugiego Współwłaściciela (czyli siostry). Umowa z Najemcą zostanie podpisana przez Wnioskodawczynię działającą w imieniu własnym oraz siostry na podstawie ww. pełnomocnictwa (Wynajmującymi będą dwie współwłaścicielki). Umowa oraz cały proces najmu będzie bezpośrednio obsługiwana przez Wnioskodawczynię (nie będą do tego zatrudniane inne osoby). Wnioskodawczyni planuje pozyskiwać najemców poprzez ogłoszenia w portalach ogłoszeniowych do tego przeznaczonych.

Przychód z najmu będzie rozliczany w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%, przy czym jako przychód Wnioskodawczyni rozumie połowę czynszu najmu, gdyż druga połowa będzie niezwłocznie przekazywana Współwłaścicielce (siostrze), która podatek odprowadzać będzie w Niemczech.

W umowie, która zostanie przedstawiona Najemcy, będą wskazane części składowe przelewu:

Opłata wskazana w pkt 1 jest kaucją gwarancyjną na poczet niezapłaconych opłat za media, dodatkowych rozliczeń, zniszczeń w mieszkaniu, podlegającą 100% zwrotowi w przypadku pełnego rozliczenia się z Wynajmującą przez Najemcę. Do opłat wskazanych w pkt 2 zobowiązany będzie Najemca - będą one dodane do kwoty czynszu najmu (opłata wymieniona w pkt 3) płatnego na rachunek bankowy Wynajmującej, a następnie przekazywany jest przez Wynajmującą na rachunek bankowy Wspólnoty i innych dostawców mediów (takie rozwiązanie pozwoli uniknąć Wynajmującej zaległości wobec wspólnoty i innych dostawców).

Opłata wskazana w pkt 3 jest opłatą za najem i wg Wnioskodawczyni jest przychodem, który będzie dzieliła zgodnie z poziomem współwłasności określonym aktem notarialnym z siostrą (50/50).

Wszystkie powyższe opłaty będą płacone przelewem bankowym na konto należące do Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni w ww. piśmie doprecyzowała ww. opis, odpowiadając na poniżej przedstawione pytania: a. czy w niniejszej sprawie mamy do czynienia z najmem mieszkania na podstawie umowy najmu (określającej przedmiot najmu i wysokość czynszu), czy też ze świadczeniem usług w zakresie zakwaterowania w domach letnich lub usługi wynajmu pokoi gościnnych i innych miejsc zakwaterowania bądź inne usługi związane z zakwaterowaniem na krótkie pobyty?

W celu realizacji zamierzenia przyszłego (wynajęcia mieszkania po zakończeniu procesu wykończenia wnętrza) Wnioskodawczyni planuje wynajmować mieszkanie na podstawie umowy najmu na czas określony, z możliwością jego przedłużenia.

b. w przypadku umowy najmu - należy wskazać kto będzie stroną umów najmu - Wnioskodawczyni, czy Wnioskodawczyni i jej siostra?

Ze względu na przebywanie siostry poza granicami państwa, na podstawie posiadanego pełnomocnictwa notarialnego Wnioskodawczyni będzie realizować takie umowy w imieniu własnym oraz współwłaścicielki (siostry).

c. czy przy zawarciu umowy najmu Wnioskodawczyni działa jako pełnomocnik siostry?

Tak. Wnioskodawczyni będzie działać jako pełnomocnik siostry na podstawie pełnomocnictwa notarialnego, natomiast ze względu na jej przebywanie poza granicami państwa umowa będzie podpisana przez Wnioskodawczynię.

d. czy zamiarem Wnioskodawczyni jest opodatkowanie przychodów z najmu mieszkania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych?

Tak.

e. czy mieszkanie stanowi składnik działalności gospodarczej Wnioskodawczyni?

Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej.

f. czy mieszkanie, o którym mowa we wniosku, jest jedynym, które Wnioskodawczyni posiada?

Jest to jedyne mieszkanie, jakie posiada Wnioskodawczyni, oraz jedyne, jakie posiada siostra.

g. czy Wnioskodawczyni do obsługi czynności najmu będzie zatrudniała inne osoby lub nabywała usługi (jeśli tak - należy wskazać jakie), korzystała z obsługi księgowej oraz zarządczej?

Wnioskodawczyni planuje osobiście zajmować się obsługą czynności najmu, bez korzystania z obsługi księgowej oraz zarządczej. Wnioskodawczyni nie będzie korzystać z usług sprzątania mieszkania.

h. w jaki sposób Wnioskodawczyni będzie pozyskiwać najemców?

Wnioskodawczyni planuje pozyskiwać najemców przez ogłoszenie w serwisach internetowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w związku z ww. postanowieniami przychodem z tytułu najmu nieruchomości lokalowej w rozumieniu art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne będzie wyłącznie kwota uzyskiwanego przez Wnioskodawczynię czynszu najmu bez opłat na rzecz Wspólnoty i mediów (pkt 2) oraz o przychód siostry (podział czynszu najmu 50/50), czy też oprócz powyższego do podstawy opodatkowania podatkiem zryczałtowanym należy zaliczyć także: - opłaty z tytułu czynszu miesięcznego płatnego na rzecz Wspólnoty oraz - opłaty licznikowe, które zgodnie z umową ponosi i pokrywa najemca, według wskazań rachunków pochodzących od dostawców tych usług, które są płatne Wynajmującemu, a następnie przekazywane dostawcom odpowiednich usług, oraz - pełna opłata czynszu najmu?

2. Czy w związku z ww. postanowieniami przychodem w rozumieniu art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest kaucja zawarta w umowie najmu i powinna być również podstawą do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem od osób fizycznych w wysokości 8,5%?

3. Czy płatność dokonywana przez Najmującego na konto bankowe Wnioskodawczyni, z którego będzie dokonywać przelew połowy kwoty czynszu najmu na konto bankowe siostry ze względu na brak możliwości założenia wspólnego konta (ze względu na trwającą pandemię, nie może ona osobiście stawić się w banku, żeby takie konto wspólne założyć), może być podstawą do określenia przychodu jako 50% kosztu czynszu najmu?

Zdaniem Wnioskodawczyni przychodem będącym podstawą opodatkowania jest kwota uzyskana od Najemcy, po dokonaniu odliczenia wszystkich opłat eksploatacyjnych (czynszu dla Wspólnoty oraz mediów) i równym podziale z siostrą czynszu najmu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.): przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy - odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

* pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

* najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem: za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej sformułowana w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się więc na trzech przesłankach:

c. prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, - a ponadto wymaga, by był to jeden z rodzajów działalności wymienionych w lit. a-c ww. przepisu.

Analizowany przepis zawiera ponadto przesłankę negatywną, uzyskiwane przychody nie mogą być zaliczone do innych źródeł przychodów, wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że aby dane przychody zostały zaliczone do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, muszą być łącznie spełnione trzy podstawowe warunki:

* zaistniały przesłanki pozytywne, o których mowa w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy pozwalające na stwierdzenie, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą,

* nie wystąpiły przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 tej ustawy oraz

* wykluczono, że uzyskane przychody są zaliczane do jednego z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy: przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Przywołany powyżej przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu, jakim jest najem, dzierżawa, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych należy stwierdzić, że najem, dzierżawa stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy). Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają zakazu zaliczania przychodów z umów najmu, dzierżawy zawieranych na krótkie okresy czasu, np. dzień, dwa, tydzień czy miesiąc do przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie uzależniają bowiem kwalifikacji przychodów z najmu, dzierżawy do określonego źródła przychodów wyłącznie od okresu na jaki umowy najmu, dzierżawy są zawierane. Jednak w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego uprzednio art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowanie nieruchomości zaliczane jest do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Ponadto jeżeli rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości również spełnia przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i powinien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności. Ocena, czy Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, uzależniona jest od ustalenia, czy dana działalność spełnia jednocześnie wszystkie przesłanki wymienione w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym oraz czy nie wystąpiły przesłanki negatywne wymienione w art. 5b ust. 1 tej ustawy. Należy przy tym zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania (zgłoszenia do właściwego rejestru) tej działalności. Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Zgodnie z art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy wybiorą opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2020 r. poz. 1905, z późn. zm.): ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych - o czym stanowi art. 2 ust. 1a tej ustawy.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne: opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Z treści art. 6 ust. 1b ww. ustawy wynika, że przychody uzyskane z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1a, podlegają opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych również, jeżeli są uzyskiwane przez podatników, o których mowa w art. 8 ust. 1.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a cytowanej ustawy - ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, tj.m.in. przychodów z najmu i dzierżawy, do kwoty 100 000 zł; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

Zgodnie z art. 9 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne: w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, za równoznaczne z dokonaniem wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy uznaje się pierwszą w roku podatkowym wpłatę na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tego tytułu, a jeżeli pierwszy taki przychód podatnik osiągnął w grudniu roku podatkowego - złożenie zeznania, o którym mowa w art. 21 ust. 2 pkt 2.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e ww. ustawy: opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników, osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy.

Pod poz. 28 tego załącznika, tj. Wykazu usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, oznaczonych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wymieniono wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Zatem wyłączenie nie dotyczy przychodów osiąganych z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, o których mowa w art. 6 ust. 1a.

Z przedstawionych we wniosku oraz uzupełnieniu informacji wynika, że Wnioskodawczyni nabyła udział w nieruchomości lokalowej w wysokości 1/2. Pozostałą 1/2 udziału we współwłasności nabyła siostra Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni wspólnie z siostrą zamierza wynająć ten lokal na podstawie umowy najmu. W związku z faktem, że siostra Wnioskodawczyni mieszka za granicą, umowy najmu będzie podpisywana przez Wnioskodawczynię, która będzie działać w imieniu własnym, jak i siostry na podstawie pełnomocnictwa udzielonego aktem notarialnym. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej. Jest to jedyne mieszkanie, jakie posiada Wnioskodawczyni, oraz jedyne, jakie posiada siostra. Wnioskodawczyni planuje osobiście zajmować się obsługą czynności najmu, bez korzystania z obsługi księgowej oraz zarządczej. Wnioskodawczyni nie będzie korzystać z usług sprzątania mieszkania. Wnioskodawczyni planuje pozyskiwać najemców przez ogłoszenie w serwisach internetowych.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy, należy zauważyć, że opisany najem lokalu mieszkalnego nie spełnia charakteryzującej działalność gospodarczą - w myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym - przesłanki zorganizowanego działania. Z wniosku wynika, że najem obejmuje jeden lokal o charakterze mieszkalnym (będzie to jedyny lokal mieszkalny, jaki Wnioskodawczyni wraz z siostrą będą wynajmowały). Wynajmowany lokal mieszkalny będzie stanowił składnik majątku prywatnego, w żaden sposób niezwiązany z działalnością gospodarczą. Należy zatem stwierdzić, że prowadzone w ten sposób działania związane z najmem niniejszego lokalu nie ma charakteru profesjonalnego i mieści się w ramach normalnego wykonywania prawa własności. Niewątpliwie prowadzony przez Wnioskodawczynię najem będzie miał zarobkowy charakter, czyli nastawiony będzie na osiągnięcie zysku (dochodu) w postaci czynszu. Nie stanowi to jednak wystarczającej, samodzielnej przesłanki do zakwalifikowania przychodów uzyskiwanych z tego tytułu do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli nie są spełnione pozostałe przesłanki działalności gospodarczej wskazane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego przychody uzyskiwane w analizowanej sprawie będą mogły być zakwalifikowane do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie przychody uzyskiwane z tego najmu będą mogły być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawek określonych w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Należy podkreślić, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów tylko do przychodów nieprzekraczających 100 000 zł, natomiast od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia, od jakiego udziału w przychodzie ciąży na Wnioskodawczyni obowiązek podatkowy, należy wskazać, że zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Oznacza to, że określenia wysokości przychodu z najmu zaliczanego do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc najmu niestanowiącego pozarolniczej działalności gospodarczej, należy dokonywać na podstawie postanowień ww. regulacji.

Zgodnie z definicją współwłasności wyrażoną w art. 195 ustawy - Kodeks cywilny: wspólna własność rzeczy ma miejsce wtedy, gdy prawo własności tej samej rzeczy przysługuje więcej niż jednej osobie.

Cechą charakterystyczną współwłasności jest to, że prawo własności całej rzeczy przysługuje niepodzielnie wszystkim współwłaścicielom.

Jeżeli wielkość takiego udziału jest określona, mówi się wówczas o współwłasności w częściach ułamkowych. Do tego rodzaju współwłasności mają zastosowanie przepisy działu IV Kodeksu cywilnego, z których wynika domniemanie równości udziałów (art. 197 Kodeksu cywilnego). Treść stosunku będącego podstawą powstania współwłasności może określać inną wielkość udziałów.

W czasie trwania współwłasności w częściach ułamkowych każdy współwłaściciel może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Z kolei współposiadanie i korzystanie z rzeczy wspólnej przez współwłaścicieli podlega pewnym ograniczeniom. Każdy z nich jest uprawniony do współposiadania i korzystania z rzeczy wspólnej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 Kodeksu cywilnego).

Ponadto według zasady zawartej w art. 207 ustawy - Kodeks cywilny: pożytki i inne przychody z rzeczy wspólnej przypadają współwłaścicielom w stosunku do wielkości udziałów; w takim samym stosunku współwłaściciele ponoszą wydatki i ciężary związane z rzeczą wspólną.

Z unormowania zawartego w tym przepisie wynika jednoznacznie, że współposiadanie rzeczy i wspólne korzystanie z niej jest regułą.

Na gruncie prawa cywilnego regulującego zagadnienie współwłasności dopuszcza się możliwość umownego (lub sądowego) określenie sposobu korzystania z rzeczy wspólnej. Postanowienia takiej umowy wywołują istotne skutki prawne. Jeżeli współwłaściciele określą prawo do korzystania z rzeczy przez współwłaściciela w sposób wyłączny, to temu współwłaścicielowi przypadają pożytki i dochody z rzeczy również w sposób niepodzielny. Umowa taka bowiem może kształtować stosunki wzajemne między współwłaścicielami na tle korzystania z rzeczy wspólnej inaczej niż wynika to z treści art. 206 Kodeksu cywilnego i postanowienia takiej umowy są wiążące.

Jak już wyżej wskazano, zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że przychodami z tytułu najmu, który nie stanowi działalności gospodarczej, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Oznacza to, że najem stanowi podlegające opodatkowaniu źródło przychodów. Jednak, aby powstał przychód w rozumieniu podatkowym, po stronie wynajmującego muszą zaistnieć przesłanki określone w wyżej powołanym art. 6 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wynajmującego.

Z przedstawionego opisu wynika, że Wnioskodawczyni wraz z siostrą są współwłaścicielami lokalu mieszkalnego. Udział Wnioskodawczyni i jej siostry w tym lokalu wynosi po 50%. Ich zamiarem jest jego wynajęcie. Wnioskodawczyni będzie otrzymywać w całości kwoty wynikające z umowy najmu, jednak po opłaceniu wspólnoty i innych dostawców mediów Wnioskodawczyni przekaże siostrze 50% czynszu najmu.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że warunkiem powstania obowiązku podatkowego w przypadku każdego współwłaściciela nie jest posiadanie udziału we własności lokalu, lecz prawo do pobierania pożytków z udziału w nieruchomości. Ze stanu faktycznego wynika, że lokal mieszkalny jest współwłasnością po 1/2 Wnioskodawczyni i jej siostry. Zatem na skutek opisanego powyżej ukształtowania stosunków między współwłaścicielami lokalu mieszkalnego, obowiązek podatkowy u Wnioskodawczyni powstanie od otrzymanego przychodu z najmu w wysokości 1/2.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia ustalenia, czy koszty opłat licznikowych i czynszu do wspólnoty stanowią dla Wnioskodawczyni przychód podatkowy.

Przychodami, w myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Oznacza to, że określenia wysokości przychodu z najmu zaliczanego do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc najmu niestanowiącego pozarolniczej działalności gospodarczej, należy dokonywać na podstawie postanowień wyżej powołanego przepisu.

Stosownie do art. 2 ust. 1a ustawy zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Jak stanowi art. 6 ust. 1a tej ustawy - opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Z przytoczonych powyżej uregulowań prawnych wynika, że podstawą generowania przychodów z najmu jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, tym samym generuje przychód. Jednak, aby przychód ten po stronie wynajmującego powstał, muszą zaistnieć przesłanki określone w wyżej powołanym art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Wpłacane przez najemcę kwoty powinny zatem zostać otrzymane przez wynajmującego lub postawione do jego dyspozycji. Składnikiem przychodu osiąganego z najmu przez wynajmującego nie będą natomiast wnoszone przez najemcę opłaty związane z przedmiotem najmu, jeżeli z umowy wynika, że to najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia. Dodatkowe opłaty ponoszone przez najemcę w związku z użytkowaniem lokalu nie mieszczą się w pojęciu świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego.

Z wniosku wynika, że najemca ponosi koszty opłat licznikowych oraz czynszu do wspólnoty. Z umowy najmu wynika, że zobowiązanym do ponoszenia tych kosztów będzie właśnie najemca.

Mając na uwadze powyższe, wymienione przez Wnioskodawczynię opłaty licznikowe i czynsz do wspólnoty, do ponoszenia których jest zobowiązany - zgodnie z zawartą umową najmu - najemca, nie stanowią dla Wnioskodawczyni przysporzenia majątkowego.

Z opisu sprawy wynika także, że w umowie najmu zostanie określona jednorazowa kaucja gwarancyjna na poczet niezapłaconych opłat za media, dodatkowych rozliczeń, zniszczeń w mieszkaniu, podlegającą w całości zwrotowi w przypadku pełnego rozliczenia się z Wnioskodawczynią przez najemcę.

Powyższe przepisy wskazują, że przychodem z najmu są otrzymane lub postawione do dyspozycji wynajmującego pieniądze i wartości pieniężne z tytułu umowy najmu.

Powołane wyżej przepisy nie zawierają terminu kaucja ani go nie definiują. Również w innych przepisach prawa podatkowego pojęcie "kaucji" nie zostało zdefiniowane.

Według Słownika Języka Polskiego PWN, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005 r. - termin kaucja oznacza sumę pieniężną złożoną jako gwarancję dotrzymania zobowiązania; zastaw; zabezpieczenie (str. 320).

Słownik języka polskiego W. Doroszewskiego definiuje kaucję jako sumę pieniężną złożoną jako rękojmię dotrzymania umowy i stanowiącą odszkodowanie w razie niedotrzymania umowy; zastaw, zabezpieczenie, gwarancja.

Z przytoczonych definicji wynika, że cechą charakterystyczną kaucji jest to, że może zostać ona wykorzystana tylko w ściśle określonym przypadku, tj. w razie niedopełnienia zobowiązania. Ustanowienie kaucji ma zatem charakter gwarancyjny, zabezpieczający, co oznacza, że kaucja jest ustanowiona na wypadek, gdyby strona umowy, która złożyła kaucję, nie wywiązała się z niej. Wówczas druga strona umowy może zaspokoić się ze złożonej kaucji. Co do zasady kaucja nie jest zaliczana na poczet ceny i podlega zwrotowi po wykonaniu umowy.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że istotą kaucji mieszkaniowej jest zabezpieczenie właścicielowi ewentualnych roszczeń, powstałych w czasie trwania stosunku najmu. W wypadku braku takiej podstawy, żądanie wpłacenia kaucji wynika z kodeksowej zasady swobody umów. Stosownie do art. 353¹ ustawy - Kodeks Cywilny: strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zwracana najemcom kaucja mieszkaniowa jest świadczeniem (opłatą) o charakterze zwrotnym, stanowi jedynie zabezpieczenie prawidłowego wykonania postanowień umowy najmu, jest gwarancją dotrzymania zobowiązania. W takiej sytuacji, z punktu widzenia obowiązku podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, jest świadczeniem obojętnym, neutralnym podatkowo. Nie stanowi zatem przychodu w rozumieniu tej ustawy w momencie otrzymania.

Reasumując - przychodem Wnioskodawczyni z tytułu najmu podlegającym opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5% (od nadwyżki przychodów ponad wartość 100 000 zł w wysokości 12,5%) będzie wyłącznie kwota uzyskiwanego przez Wnioskodawczynię czynszu najmu w wysokości 1/2 jego wartości, bez opłat na rzecz wspólnoty i mediów. Kaucja zawarta w umowie najmu także nie stanowi przychodu podlegającemu opodatkowaniu ww. podatkiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.