0112-KDIL2-2.4011.498.2022.5.KP

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 15 czerwca 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 14 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani pismem z 8 lipca 2022 r. (wpływ 13 lipca 2022 r.) oraz - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 29 września 2022 r. (wpływ 29 września 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzeń przyszłych

1.

Wnioskodawczyni (dalej - DB) jest polskim rezydentem podatkowym. Jest zatrudniona na podstawie umowy o pracę, a od grudnia 2020 r. prowadzi także jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług parkingowych. W ramach tej działalności Wnioskodawczyni:

- nie jest zarejestrowana jako czynny lub zwolniony podatnik VAT - korzysta bowiem ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.; dalej - ustawa o VAT).

- rozlicza się z podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej - PIT) na zasadach karty podatkowej uregulowanych w ustawie z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 1993 z późn. zm.; dalej - ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym).

Mąż Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym. Prowadzi on jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi transportowe. W zakresie prowadzonej działalności gospodarczej mąż Wnioskodawczyni:

- jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej - VAT),

- rozlicza się z PIT na zasadach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uregulowanych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Od dnia zawarcia małżeństwa między Wnioskodawczynią a małżonkiem istnieje ustrój ustawowej wspólności majątkowej.

2.

W 1991 r. Wnioskodawczyni nabyła wraz z małżonkiem do majątku wspólnego nieruchomość będącą gospodarstwem rolnym o pow. ok. 1,2 ha. Nabycie nieruchomości nastąpiło w drodze darowizny od matki DB i nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. W latach 1992-1994 Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem wybudowali w obrębie nieruchomości dom jednorodzinny, w którym zamieszkują do dnia złożenia niniejszego wniosku. Pierwotnie nabyta nieruchomość była częściowo ogrodzona - ogrodzenie zostało wzniesione przez właścicieli ościennych gruntów, na granicy należących do nich posesji. Niedługo po nabyciu nieruchomości Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem ogrodzili nieruchomość w pozostałym zakresie.

3.

Z biegiem czasu mąż Wnioskodawczyni zaczął wykorzystywać pewien obszar nieruchomości na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (np. poprzez składowanie tam piasku i ziemi oraz parkowanie pojazdów wykorzystywanych w tej działalności). Dodatkowo, od 2013 r. (a nie jak pierwotnie wskazano we Wniosku - od 2012 r.) inny obszar gruntu wchodzącego w skład nieruchomości został nieodpłatnie użyczony przez Wnioskodawczynię i małżonka na rzecz ich syna, który do 2020 r. prowadził na nim działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług parkingowych. Od grudnia 2020 r. na pewnym obszarze gruntu działalność w zakresie usług parkingowych prowadzi Wnioskodawczyni. Niezależnie od powyższego, w 2020 r. (a nie jak pierwotnie wskazano we Wniosku - od 2019 r.) Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem oddali w dzierżawę (a nie w najem - jak pierwotnie wskazano we Wniosku) podmiotowi trzeciemu inny niż ww. obszar gruntu wchodzącego w skład nieruchomości. Podmiot ten prowadził na nim działalność gospodarczą.

4.

Przedmiotowa nieruchomość oraz jej części nigdy nie stanowiły środka trwałego oraz nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię lub jej małżonka.

5.

Intencją Wnioskodawczyni oraz jej małżonka jest zbycie części nieruchomości. W tym celu DB wraz z małżonkiem podjęli działania zorientowane na wydzielenie z nieruchomości dwóch działek gruntu:

- Działki nr 1/1 o pow. ok. 0,2 ha, na której znajduje się m.in. budynek mieszkalny (dom jednorodzinny, w którym mieszka Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem) i parking będący elementem działalności prowadzonej przez DB. W założeniu ta część nieruchomości pozostanie własnością Wnioskodawczyni i małżonka.

- Działki nr 1/2 o pow. ok. 1 ha, która obecnie jest częściowo wykorzystywana przez męża Wnioskodawczyni na cele związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą (np. poprzez składowanie tam piasku i ziemi oraz parkowanie pojazdów wykorzystywanych w tej działalności). Niezależnie od powyższego, w 2021 r. (a nie jak pierwotnie wskazano we Wniosku - od 2022 r.) DB wraz z małżonkiem nieodpłatnie użyczyli fragment działki 1/2 na rzecz syna, który odpłatnie wynajmuje go na rzecz innego podmiotu. W pozostałej części działka 1/2 nie jest wykorzystywana przez Wnioskodawczynię i jej małżonka dla celów działalności gospodarczej ani też nie jest udostępniania na rzecz innych podmiotów. W założeniu działka 1/2 ma zostać sprzedana w przyszłości.

Opisany podział nieruchomości został sfinalizowany pod koniec 2021 r. (a nie jak pierwotnie wskazano we Wniosku - w 2022 r.).

6.

Sposób korzystania z nieruchomości określony w księdze wieczystej jest następujący:

- w przypadku działki nr 1/1 - BR grunty rolne zabudowane,

- w przypadku działki nr 1/2- PS pastwiska trwałe.

Działki 1/1 i 1/2 znajdują się na terenie, dla którego opracowano miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego (dalej - MPZP). Z MPZP wynika, że:

- działka nr 1/1 znajduje się na terenach oznaczonych jako A, których przeznaczenie obejmuje następujące kategorie:

* aktywność gospodarcza w określonych w MPZP rodzajach,

* obiekty hotelowe,

* zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna,

* mieszkania towarzyszące,

* opieka,

* wody powierzchniowe,

* telekomunikacja,

* infrastruktura drogowa,

* urządzenia infrastruktury technicznej.

- działka nr 1/2 znajduje się na terenach oznaczonych jako B (ulice, urządzenia telekomunikacyjne) oraz C - w tym przypadku przeznaczenie obejmuje następujące kategorie:

* aktywność gospodarcza w określonych w MPZP rodzajach,

* stacje paliw,

* obiekty hotelowe,

* lotniska,

* zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna,

* obiekty kształcenia dodatkowego,

* obiekty kongresowe i konferencyjne,

* wody powierzchniowe,

* telekomunikacja,

* infrastruktura drogowa,

* urządzenia infrastruktury technicznej,

* główne punkty zasilania w energię elektryczną.

W świetle MPZP działki 1/1 (w całości) i 1/2 (w części B) przeznaczone są pod zabudowę zgodną z warunkami określonymi w tym dokumencie. W części działki 1/2, na terenie oznaczonym w MPZP jako B, z inicjatywy urzędu miasta wytyczono drogę - jest to konsekwencja MPZP uchwalonego w 2009 r., na długo przed ww. podziałem. Droga ta jest przedstawiona jedynie w MPZP i nie znajduje się fizycznie na działce.

7.

Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem rozważają także, aby w przyszłości - przed sprzedażą działki 1/2- dokonać ponownego przekształcenia obu działek gruntu w taki sposób, aby teren oznaczony w MPZP jako A (ulice, urządzenia telekomunikacyjne) został wyłączony z obszaru działki 1/2 i włączony do obszaru działki 1/1, która ma pozostać własnością DB i małżonka.

8.

Opisany wyżej podział nieruchomości był przeprowadzony z inicjatywy Wnioskodawczyni i jej małżonka. W chwili składania niniejszego wniosku nie jest znany nabywca działki 1/2. Wnioskodawczyni ani małżonek nie zawarli jakiejkolwiek umowy (w tym umowy przedwstępnej) dotyczącej sprzedaży tej nieruchomości. Wnioskodawczyni ani jej małżonek nie doprowadzili do działki 1/2 mediów. Osoby te nie udzieliły również żadnemu podmiotowi pełnomocnictwa do dokonywania jakichkolwiek czynności związanych z przekształceniem nieruchomości (np. do uzyskania pozwolenia na budowę, doprowadzenia na działkę mediów).

9.

Dążąc do sprzedaży działki 1/2, Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem zwrócili się do pośrednika w obrocie nieruchomościami (prywatnie ich zięcia), który poszukuje potencjalnego nabywcy m.in. za pomocą ogłoszenia w portalu internetowym. Wnioskodawczyni podpisała także umowę z innym pośrednikiem w obrocie nieruchomościami (już po złożeniu wniosku i jego uzupełnieniu 13 lipca 2022 r.). DB ani małżonek nie podejmowali jakichkolwiek innych działań zorientowanych na reklamę lub promowanie sprzedaży działki (np. poprzez banery, billboardy, ogłoszenia wystawiane na własną rękę).

10.

W ciągu ostatnich kilkunastu lat poprzedzających złożenie niniejszego wniosku Wnioskodawczyni oraz jej małżonek nie nabywali i nie zbywali jakichkolwiek nieruchomości.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku przedstawiła Pani następujące informacje:

W związku z informacją wynikająca z opisu sprawy, iż " (...) w 2019 r. DB wraz z małżonkiem oddali w najem podmiotowi trzeciemu inny niż ww. obszar gruntu wchodzącego w skład nieruchomości. Podmiot ten prowadzi na nim działalność" należy jednoznacznie wskazać czy był/jest to najem tej części nieruchomości stanowiącej obecnie działkę nr 1/2? Jeżeli odpowiedź na ww. pytanie jest twierdząca, to należy wskazać:

- datę zawarcia ww. umowy najmu.

- na jaki okres jest/była zawarta ww. umowa?

- czy jest/był Pan stroną umowy?

- czy umowa ma/miała charakter odpłatny, czy nieodpłatny? Jeśli umowa ma/miała charakter odpłatny to jaka była kwota czynszu z tytułu ww. umowy oraz czy odprowadza/odprowadzał Pan należne podatki?

W pierwszej kolejności Wnioskodawczyni pragnie sprostować, że wspomniane wyżej udostępnienie nieruchomości miało formę dzierżawy, która rozpoczęła się i zakończyła w 2020 r. (a nie formę najmu rozpoczętego w 2019 r., jak omyłkowo wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego). Oddanie w dzierżawę dotyczyło części nieruchomości, która obecnie stanowi działkę 1/2.

Umowa dzierżawy została zawarta 1 stycznia 2020 r. na czas nieokreślony. Umowa została rozwiązana ze skutkiem na 31 maja 2020 r. Stroną ww. umowy dzierżawy była Wnioskodawczyni. Umowa dzierżawy miała charakter odpłatny. Czynsz dzierżawny został ustalony w kwocie 4.000,00 zł miesięcznie (dzierżawa nie podlegała opodatkowaniu VAT). Z tytułu umowy dzierżawy Wnioskodawczyni odprowadziła podatek dochodowy obliczony na zasadach ogólnych.

Czy działka, objęta zakresem postawionych we wniosku pytań, na dzień sprzedaży będzie zabudowana czy niezabudowana?

Na dzień sprzedaży działka 1/2 będzie niezabudowana.

Wnioskodawczyni wyjaśnia, że kilkanaście lat temu część nieruchomości stanowiącej dziś działkę 1/2 została utwardzona poprzez wysypanie tam mieszanki granitowej. Na działce 1/2 znajdują się obecnie także:

- Przegrody wykonane kilkanaście lat temu z płyt betonowych służące do przechowywania ziemi i piasku na potrzeby działalności gospodarczej wykonywanej przez męża Wnioskodawczyni. W większości płyty te zostały ułożone poziomo na gruncie, niemniej część z nich wkopano w grunt na głębokość kilkunastu centymetrów w pozycji pionowej - tak, by utworzyły przegrody. Przegrody te zajmują niewielki fragment dzisiejszej działki 1/2.

- Baraki i kontenery (kilka sztuk), które nie są trwale związane z gruntem i nie zostały umieszczone na jakimkolwiek fundamencie (położono je na gruncie),

- Narzędzia, maszyny (przenośne lub mobilne) i pojazdy, które mąż Wnioskodawczyni wykorzystuje na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej lub do celów prywatnych.

Wnioskodawczyni zdecydowanie podkreśla jednak, że przed sprzedażą działki wszystkie ww. przegrody, baraki, kontenery, narzędzia, maszyny i pojazdy zostaną zdemontowane/usunięte z działki. Innymi słowy przedmiotem sprzedaży będzie sama działka gruntu, na której nie będą znajdować się ww. rzeczy ani też jakiekolwiek budynki lub budowle.

Jeśli nieruchomość na dzień sprzedaży będzie zabudowana, należy wskazać:

- jakie naniesienia (budynki/budowle/urządzenia budowlane) znajdują się na działce nr 1/2?

- czy ww. naniesienia są trwale związane z gruntem?

- czy przedmiotowe naniesienia stanowią budynek/budowlę/urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2021., poz. 2351 z późn. zm.)?

- jeżeli ww. naniesienia stanowią budynek/budowlę należy wskazać dodatkowe informacje.

W tym zakresie Wnioskodawczyni odsyła do odpowiedzi na wcześniejsze pytanie.

W związku z informacją zawartą w opisie sprawy, że " (...) w 2022 r. DB wraz z małżonkiem nieodpłatnie użyczyli fragment działki 1/2 na rzecz syna, który odpłatnie wynajmuje go na rzecz innego podmiotu." należy wskazać:

- datę zawarcia ww. umowy najmu.

- na jaki okres jest/była zawarta ww. umowa?

- czy jest/był Pan stroną umowy?

- czy umowa ma/miała charakter odpłatny, czy nieodpłatny? Jeśli umowa ma/miała charakter odpłatny to jaka jest/była kwota czynszu z tytułu ww. umowy oraz czy odprowadza/odprowadzał Pan należne podatki?

W pierwszej kolejności Wnioskodawczyni pragnie sprostować, że opisane wyżej użyczenie części nieruchomości stanowiącej obecnie działkę 1/2 nastąpiło już w 2021 r., (a nie w 2022 r., jak omyłkowo wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego). Do dnia odpowiedzi na Wezwanie syn Wnioskodawczyni zawarł dwie umowy najmu w odniesieniu do użyczonego gruntu:

- Umowa zawarta (...) 2021, obowiązująca od (...) 2021 na czas nieokreślony. Wnioskodawczyni nie była stroną tej umowy najmu (był nią syn Wnioskodawczyni). Umowa miała charakter odpłatny. Czynsz najmu został ustalony w kwocie 1 500 zł miesięcznie (najem nie podlegał opodatkowaniu VAT). Wnioskodawczyni nie odprowadzała jakichkolwiek podatków z tego tytułu - najem został opodatkowany przez syna jako stronę umowy uzyskującą przychód z tytułu czynszu najmu. Umowa ta została rozwiązana ze skutkiem na 31/01/2022.

- Umowa zawarta (...) 2022, obowiązująca od (...) 2022 na czas nieokreślony. Wnioskodawczyni nie była stroną tej umowy najmu (był nią syn Wnioskodawczyni). Umowa miała charakter odpłatny. Czynsz najmu został ustalony w kwocie 1 500 zł miesięcznie (najem nie podlegał opodatkowaniu VAT). Wnioskodawczyni nie odprowadzała jakichkolwiek podatków z tego tytułu - najem został opodatkowany przez syna jako stronę umowy uzyskującą przychód z tytułu czynszu najmu. Umowa ta została rozwiązana ze skutkiem na (...) 2022.

Czy posiada Pani inne działki, które w przyszłości zamierza sprzedać?

Oprócz działki 1/2 przeznaczonej na sprzedaż, Wnioskodawczyni posiada jedynie działkę 1/1 zabudowaną domem jednorodzinnym, w którym zamieszkuje wraz z małżonkiem od kilkudziesięciu lat. Obecnie Wnioskodawczyni nie planuje sprzedaży działki 1/1 i zamierza ona w dalszym ciągu mieszkać w posadowionym na niej domu rodzinnym. Niemniej Wnioskodawczyni nie może zupełnie wykluczyć, że w dalszej przyszłości działka ta zostanie sprzedana.

Kiedy małżonkowie dokonali podziału działek?

Postępowanie dotyczące podziału nieruchomości zostało zainicjowane przez Wnioskodawczynię i jej małżonka poprzez złożenie stosownego wniosku wraz z załącznikami do Prezydenta Miasta. Postanowieniem z 14 maja 2021 r. plan podziału załączony do ww. wniosku został pozytywnie zaopiniowany w imieniu Prezydenta Miasta jako zgodny z MPZP. 17 grudnia 2021 r. Dyrektor Zarządu Geodezji, Kartografii i Katastru Miejskiego wydał decyzję zatwierdzającą podział nieruchomości. Wobec zrzeczenia się prawa do wniesienia odwołania przez wszystkie strony postępowania, tego samego dnia decyzja ta stała się ostateczna i prawomocna. Następnie, na podstawie ww. decyzji właściwe organy dokonały stosownych wpisów w księdze wieczystej oraz katastrze nieruchomości (daty ich dokonania nie są znane Wnioskodawczyni). Zatem Wnioskodawczyni pragnie sprostować, że podział nieruchomości na działki 1/1 i 1/2 został sfinalizowany pod koniec 2021 r. (a nie w 2022 r. - jak wskazano pierwotnie w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego).

Który podmiot złoży, i jakie zeznanie podatkowe za 2022 r. z tytułu najmu fragmentu działki 1/2 przez syna, który wynajmuje go na rzecz innego podmiotu?

Zeznania podatkowe z tytułu najmu części działki 1/2 zostały/zostaną złożone przez syna Wnioskodawczyni jako stronę umowy uzyskującą przychód z tytułu czynszu najmu.

Czy pozostała część działki 1/2 (w części niewykorzystywanej na cele prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej) była kiedykolwiek wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej, bądź udostępniana na rzecz innych podmiotów? W opisie wskazała Pani jedynie, że obecnie nieruchomość ta nie jest wykorzystywana przez małżonków w ramach działalności gospodarczej, ani udostępniana osobom trzecim. Jeżeli ta część działki była wykorzystywana w jakikolwiek sposób, prosimy o wyjaśnienie w jaki dokładnie, i w jakim okresie?

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, część nieruchomości stanowiąca dziś działkę 1/2 była i jest wykorzystywana przez męża Wnioskodawczyni w prowadzonej działalności gospodarczej. W latach 2013-2020 pewien obszar nieruchomości (znajdujący się w części na dzisiejszej działce 1/1, a w części na działce 1/2) został nieodpłatnie użyczony synowi, który prowadził tam własną działalność w zakresie świadczenia usług parkingowych. W 2020 r. część nieruchomości stanowiącej dziś działkę 1/2 została wydzierżawiona przez Wnioskodawczynię i jej małżonka na rzecz innego podmiotu (kwestia opisana w odpowiedzi na pytanie oznaczone numerem 1). Ponadto, w 2021 r. pewien obszar nieruchomości stanowiącej dziś działkę 1/2 został nieodpłatnie użyczony synowi Wnioskodawczyni, który odpłatnie wynajmował działkę na rzecz innych podmiotów (szerzej na temat w odpowiedzi na pytanie oznaczone numerem 4). W pozostałej części nieruchomość stanowiąca dziś działkę 1/2 nie była nigdy wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię, jej męża lub inny podmiot, a także nie była nigdy udostępniania na rzecz innych podmiotów.

Czy małżonkowie podpiszą umowę w zakresie pośrednictwa sprzedaży? Prosimy wskazać jednoznaczną odpowiedź.

Pomiędzy dniem, w którym Wnioskodawczyni złożyła z własnej inicjatywy uzupełnienie wniosku (13 lipca 2022 r.), a dniem złożenia odpowiedzi na niniejsze wezwanie Wnioskodawczyni podpisała umowę w zakresie pośrednictwa sprzedaży działki 1/2.

Pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniu wniosku

1. Czy planowana sprzedaż działki 1/2 będzie skutkowała powstaniem u Wnioskodawczyni przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT?

2. W przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, według jakiej formy opodatkowania i stawki podatku należy opodatkować przychód Wnioskodawczyni z tytułu planowanej sprzedaży przez DB i jej małżonka działki 1/2?

Pani stanowisko w sprawie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku

W Pani ocenie - w odniesieniu do pytania nr 1-2 - zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których zaniechano poboru podatku.

Jak z kolei stanowi art. 10 ust. 1 pkt 3 i 8 ustawy o PIT, źródłem przychodu jest (...):

3) pozarolnicza działalność gospodarcza;

(...)

d) innych rzeczy, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Jednocześnie - zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT - ww. przepisu nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Wspomniany powyżej przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT stanowi natomiast, że przychodem z działalności gospodarczej są również m.in. przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej.

Należy jednocześnie zwrócić uwagę, że ww. przepis z dniem 1 stycznia 2015 r. uległ pewnej modyfikacji. Uprzednio przepis ten stanowił, że "przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej: "Zmiana dotycząca sposobu ustalenia przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej ma charakter doprecyzowujący. Jej celem jest wyraźne wskazanie, że zbycie składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej stanowi przychód z tej działalności. Dotyczy to składników, które z uwagi na przewidywany okres ich używania krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych, jak również składników, których podatnik - pomimo takiego obowiązku - nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych".

Ponadto, zgodnie z art. 10 ust. 3 ustawy o PIT, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Zatem, aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, powinny zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

Przy czym, jeżeli powyższe przesłanki zostaną spełnione, lecz zbycie nieruchomości zostanie dokonane po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie lub wybudowanie, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu PIT, z uwagi na zastrzeżenie wprowadzone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

Jeżeli natomiast powyższe przesłanki nie zostaną spełnione, wówczas ww. przychód powinien zostać zaliczony do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT (pozarolnicza działalność gospodarcza), i opodatkowany według formy opodatkowania wybranej przez podatnika.

Jednocześnie, w sytuacji, gdy podatnik dokona wyboru karty podatkowej, to w takim przypadku sposób opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości należy rozpatrywać na gruncie przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. W tym zakresie należy mieć równocześnie na uwadze to, że w świetle ww. ustawy w przypadku opodatkowania w formie karty podatkowej, wysokość podatku jest ustalana odrębnie na każdy rok podatkowy w drodze decyzji naczelnika urzędu skarbowego i nie jest uzależniona ani od wielkości uzyskiwanych przychodów, ani od ponoszonych kosztów. Tym samym, stawka karty podatkowej uwzględnia również podatek należny od przychodów uzyskanych ze sprzedaży składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej w tej formie, jeżeli źródłem tych przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zatem, przychody te nie podlegają odrębnemu opodatkowaniu i nie wpływają na wysokość zobowiązana podatkowego ustalonego decyzją o wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej. Takie podejście znajduje przy tym uzasadnienie w szczególności w treści art. 23 ust. 1, art. 26 ust. 1, art. 30 ust. 1 i części I załącznika nr 3 do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym oraz w interpretacjach indywidualnych z 19 lipca 2021 r. (sygn. 0112-KDIL2-2.4011.372.2021.1.MB), z 20 sierpnia 2019 r. (sygn. 0115- KDIT3.4011.240.2019.2.DR) oraz z 12 stycznia 2018 r. (sygn. 0115-KDIT3.4011.240.2019.2.DR).

Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku sprzedaży nieruchomości w pierwszej kolejności należy zbadać, czy transakcja następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem czy można jej przypisać znamiona takiej działalności.

Krajowy ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie do ustawy o PIT własnej dla tego aktu prawnego definicji działalności gospodarczej. W konsekwencji, dla potrzeb PIT należy bezwarunkowo posługiwać się takim rozumieniem tego pojęcia. Stąd też bez znaczenia jest m.in. to, czy dana osoba posiada status przedsiębiorcy według ustawy z 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, czy podlega wpisowi do CEiDG oraz czy wykonuje działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT (tak m.in. R. Kowalski, Art. 5 (a) (w:) PIT. Komentarz do wybranych przepisów, LEX/e. 2020). W konsekwencji, uznanie, że sprzedaż nieruchomości jest dokonywana w ramach działalności gospodarczej na gruncie VAT nie może automatycznie skutkować wymogiem alokowaniem przychodu z tej sprzedaży do źródła "pozarolnicza działalność gospodarcza". Taka sytuacja może mieć bowiem miejsce jedynie wówczas, gdy w wyniku analizy całokształtu okoliczności danej transakcji należałoby uznać, że sprzedaż nieruchomości następuje w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o PIT.

Definicja działalności gospodarczej na potrzeby PIT została natomiast uregulowana w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem przez pozarolniczą działalność gospodarczą oraz działalność gospodarczą należy rozumieć: "działalność zarobkową:

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9".

Z powyższego przepisu wynika zatem, że muszą więc wystąpić łącznie przesłanki zarobkowego charakteru, ciągłości i zorganizowania, aby mówić o działalności gospodarczej przy dokonywaniu transakcji sprzedaży nieruchomości.

Działalność jest natomiast wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, iż działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają jednak działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Z kolei ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania, powtarzania określonego zespołu konkretnych działań. Działalność gospodarcza nie obejmuje zatem działań (przedsięwzięć) o charakterze incydentalnym i sporadycznym.

Powyższe wnioski wynikają m.in. z interpretacji indywidualnych z 25 stycznia 2021 r. (sygn. 0115- KDIT3.4011.594.2020.4.JG) oraz 7 marca 2022 r. (sygn. 0114-KDIP3-1.4011.1049.2021.4.EC).

Natomiast na pojęcie zorganizowania działalności składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonej działalności, jak i w fazie realizacyjnej (tak m.in. R. Kowalski, Art. 5 (a) (w:) PIT. Komentarz do wybranych przepisów, LEX/el. 2020).

Przy czym, w świetle orzecznictwa NSA o spełnieniu przesłanek ciągłości i zorganizowania "absolutnie nie świadczy ani podział działki na mniejsze, ani wydzielenie drogi, jak również uzyskanie służebności przejazdu (drogi koniecznej), a dalej zlecenie czynności związanych ze sprzedażą wyodrębnionych działek pośrednikowi, a nawet wystąpienie do operatorów poszczególnych mediów o wskazanie warunków przyłączenia działek do poszczególnych sieci". Zdaniem NSA nie można bowiem przyjąć, aby tego rodzaju działania istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności. Jednocześnie, NSA - powołując się przy tym na wyrok WSA w Poznaniu z 30 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Po 839/12 oraz wyrok NSA z 3 czerwca 2014 r. sygn. akt I FSK 955/13 - wskazuje, że zlecenie sprzedaży działek profesjonalnemu pośrednikowi zajmującemu się obrotem nieruchomościami nie świadczy o podjęciu czynności o charakterze zawodowym (profesjonalnym). W ocenie NSA "skoro bowiem podatniczka zleca sprzedaż działek pośrednikowi w obrocie nieruchomościami to oznacza, iż sama nie działa w tym zakresie zawodowo (profesjonalnie)". Powyższe wnioski wynikają w szczególności z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 kwietnia 2019 r. (sygn. akt II FSK 1100/17).

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania - na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - działań podjętych przez Wnioskodawczynię do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku.

W dalszej kolejności należy natomiast ustalić, czy spełniona jest druga spośród wcześniej wymienionych przesłanek, a zatem czy nieruchomość wypełnia łącznie trzy warunki, tj.:

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że za środek trwały w świetle ustawy o PIT uznaje się m.in. grunty.

Jak bowiem wynika z art. 22c ww. ustawy "amortyzacji nie podlegają:

6) składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności - zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi".

Przy czym, grunty związane z budynkiem mieszkalnym lub lokalem mieszkalnym nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Stosownie bowiem do art. 22d ust. 2 ustawy o PIT składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4".

Jak natomiast stanowi art. 22n ust. 3 pkt 1 ustawy o PIT, nie podlegają jednak objęciu ewidencją "budynki mieszkalne, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, grunty lub prawo użytkowania wieczystego gruntu, związane z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej".

Sposób opodatkowania na gruncie PIT przychodu uzyskanego ze sprzedaży działki 1/2.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawczyni, planowana sprzedaż przez DB i jej małżonka działki 1/2 nie będzie skutkowała powstaniem u Wnioskodawczyni przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT (pozarolnicza działalność gospodarcza). W niniejszym przypadku zostały bowiem spełnione ww. dwie przesłanki.

Jak zostało wskazane wcześniej, pierwszą przesłanką jest to, aby zbycie nieruchomości nie następowało w wykonaniu działalności gospodarczej. Natomiast, aby mówić o działalności gospodarczej przy dokonywaniu transakcji sprzedaży nieruchomości, muszą wystąpić łącznie przesłanki zarobkowego charakteru, ciągłości i zorganizowania. W niniejszym przypadku wyłącznym celem Wnioskodawczyni i jej małżonka w zakresie planowanej sprzedaży działki 1/2 jest zaspokajanie ich własnych potrzeb życiowych. Tego rodzaju działania w świetle wcześniejszych rozważań nie mają natomiast zarobkowego charakteru. Ponadto, planowana sprzedaż działki ma charakter incydentalny i sporadyczny. Jak bowiem zostało wskazane we wniosku, w ciągu ostatnich kilkunastu lat poprzedzających złożenie niniejszego wniosku Wnioskodawczyni oraz jej małżonek nie nabywali i nie zbywali jakichkolwiek nieruchomości. Nie można więc w tym przypadku mówić o jakiejkolwiek ciągłości. Oprócz tego, działania Wnioskodawczyni i jej małżonka nie mogą zostać uznane za zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym. Nie jest więc spełniony warunek zorganizowania. Wprawdzie, DB wraz z małżonkiem dokonali podziału nieruchomości (celem wydzielenia działki 1/2) i nie wykluczają ponownego przekształcenia działek gruntu. Ponadto, dążąc do sprzedaży działki 1/2, Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem zwrócili się do pośrednika w obrocie nieruchomościami (prywatnie ich zięcia), który poszukuje potencjalnego nabywcy m.in. za pomocą ogłoszenia w portalu internetowym. Wnioskodawczyni podpisała także umowę z innym pośrednikiem w obrocie nieruchomościami. Niemniej, w świetle orzecznictwa NSA, tego rodzaju czynności stanowią normalne wykonywania prawa własności i nie wyczerpują znamion profesjonalizmu w obrocie nieruchomościami. Jednocześnie - w ocenie Wnioskodawczyni - fakt, że działka 1/2jest nieodpłatnie udostępniona synowi Wnioskodawczyni, który odpłatnie wynajmuje ją podmiotowi trzeciemu - z uwagi na odmienność definicji działalności gospodarczej funkcjonujących na gruncie ustawy o PIT i ustawy o VAT - powinien pozostawać w tym zakresie bez znaczenia. Potwierdza to interpretacja indywidualna z 2 lutego 2017 r. (sygn. 2461-IBPB-2-2.4511.995.2016.1.MZA), w której zostało wskazane, że " (...) skutki podatkowe planowanej sprzedaży nieruchomości (nieruchomości gruntowej) należy rozpatrywać na gruncie wskazanego powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ spełnione zostaną dwie podstawowe przesłanki (...) Natomiast fakt, że ww. nieruchomość gruntowa była wydzierżawiana/wynajmowana (...) nie ma wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie sprawy".

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawczyni, należy więc uznać, że planowana sprzedaż działki 1/2 nie zostanie dokonana w wykonaniu działalności gospodarczej - co powoduje spełnienie pierwszej przesłanki.

Natomiast druga przesłanka wymaga, aby zbywana nieruchomość nie była składnikiem majątku spełniającym definicję środka trwałego, podlegającym ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i wykorzystywanym na potrzeby związane z działalnością gospodarczą. Z kolei omawiana część działki 1/2 - choć zasadniczo jest uznawana za środek trwały na gruncie ustawy o PIT - nie podlega ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Od momentu nabycia nieruchomość - z zakresu której została wydzielona działka 1/2 - była bowiem związana z budynkiem mieszkalnym posadowionym na tej nieruchomości. Jak natomiast zostało wskazane wcześniej, grunty związane z budynkiem mieszkalnym nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Jednocześnie - jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego - przedmiotowa nieruchomość oraz jej części nigdy nie stanowiły środka trwałego oraz nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię lub jej małżonka. Ponadto, omawiana działka nie jest wykorzystywana na potrzeby związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawczyni. Tym samym, w ocenie Wnioskodawczyni, również ta przesłanka jest w niniejszym przypadku spełniona.

Jednocześnie - w związku z tym, że nabycie nieruchomości, z zakresu której została wydzielona działka 1/2, nastąpiło w 1991 r., zaś sprzedaż nastąpi najwcześniej w 2022 r. - odpłatne zbycie nieruchomości nie zostanie dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie lub wybudowanie. Tym samym, odpłatne zbycie działki 1/2 nie będzie skutkowało również powstaniem dla Wnioskodawczyni przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT.

W konsekwencji powyższego, zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż działki 1/2 nie spowoduje powstania dla Wnioskodawczyni przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT.

Stanowisko Wnioskodawczyni znajduje uzasadnienie m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

- w interpretacji indywidualnej z 25 kwietnia 2022 r. (sygn. 0112-KDIL2-2.4011.1.2022.3.MM), w której Dyrektor KIS stwierdził, że " (...) planowana sprzedaż Nieruchomości 1, która została nabyta do Pani majątku prywatnego na podstawie umowy darowizny w 2008 r. i nigdy nie była wykorzystywana do prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodów ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nieruchomość 1 nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez Panią, nigdy nie została uznana za środek trwały i nie była ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto - z uwagi na to, że sprzedaż Nieruchomości 1 będzie miała miejsce po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie - to nie należy jej również kwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że przychód uzyskany z jej odpłatnego zbycia nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych",

- w interpretacji indywidualnej z 2 lutego 2017 r. (sygn. 2461-IBPB-2 2.4511.995.2016.1.MZA), w której Dyrektor KIS uznał, że " (...) skutki podatkowe planowanej sprzedaży nieruchomości (nieruchomości gruntowej) należy rozpatrywać na gruncie wskazanego powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ spełnione zostaną dwie podstawowe przesłanki, a mianowicie nieruchomość nie będzie przedmiotem sprzedaży w wykonaniu działalności gospodarczej oraz nieruchomość jest co prawda nieruchomością niemieszkalną (niezabudowaną) lecz nie jest wykorzystywana w działalności gospodarczej. Ponieważ jednak w niniejszej sprawie sprzedaż ma nastąpić po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, to sprzedaż ta w świetle okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawczynię i przyjętych za podstawę orzekania przez Organ, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawczyni źródła przychodu, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy i tym samym nie będzie w ogóle podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Natomiast fakt, że ww. nieruchomość gruntowa była wydzierżawiana/wynajmowana w ramach najmu prywatnego nie ma wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie sprawy".

Sposób opodatkowania na gruncie PIT przychodu uzyskanego ze sprzedaży działki 1/2 - w przypadku uznania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, że ww. sprzedaż będzie skutkowała powstaniem u Wnioskodawczyni przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT

Jak Wnioskodawczyni wskazała wcześniej, w jej ocenie planowana sprzedaż przez DB i jej małżonka działki 1/2 nie będzie skutkowała powstaniem u Wnioskodawczyni przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT.

Niemniej, jeżeli - hipotetycznie - Organ uważa przeciwnie i twierdzi, że powyższa transakcja spowoduje powstanie dla Wnioskodawczyni przychodu opodatkowanego, to jego źródłem powinna być pozarolnicza działalność gospodarcza i wobec tego powinien podlegać on opodatkowaniu kartą podatkową. Przy czym, przychód ten nie będzie wpływał na wysokość zobowiązania podatkowego ustalonego decyzją o wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowego i nie będzie on odrębnie opodatkowany. Jak bowiem zostało wskazane wcześniej, w przypadku opodatkowania w formie karty podatkowej, wysokość podatku jest ustalana odrębnie na każdy rok podatkowy w drodze decyzji naczelnika urzędu skarbowego i nie jest uzależniona ani od wielkości uzyskiwanych przychodów, ani od ponoszonych kosztów. Tym samym, stawka karty podatkowej uwzględnia również podatek należny od przychodów uzyskanych ze sprzedaży składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej w tej formie, jeżeli źródłem tych przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stanowisko Wnioskodawczyni znajduje uzasadnienie m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

- w interpretacji indywidualnej z 19 lipca 2017 r. (sygn. 0112-KDIL2-2.4011.372.2021.1.MB), w której Dyrektor KIS wskazał, że przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym dotyczące karty podatkowej "nie przewidują odrębnego opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości. Wobec tego przychody te nie podlegają opodatkowaniu innemu niż stawka karty podatkowej. Zatem, przychód ze sprzedaży nieruchomości stanowiącą działkę gruntu, wykorzystywanej przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej nie wpłynie na wysokość zobowiązania podatkowego ustalanego decyzją o wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej. Reasumując - ewentualna sprzedaż opisanej we wniosku nieruchomości w okresie opodatkowania działalności Wnioskodawcy zryczałtowanym podatkiem dochodowym, w formie karty podatkowej, nie zrodzi po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty dodatkowego podatku dochodowego od osób fizycznych - poza kartą podatkową - od uzyskanego z tytułu sprzedaży nieruchomości przychodu",

- w interpretacji indywidualnej z 20 sierpnia 2019 r. (sygn. 0115-KDIT3.4011.240.2019.2.DR), w której Dyrektor KIS zauważył, że " (...) w przypadku podatnika, który złożył właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej (której wysokość została ustalona w decyzji), wszystkie przychody z tej działalności są opodatkowane zgodnie z ustawą o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, której przepisy dotyczące opodatkowania kartą podatkową nie przewidują odrębnego opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości. Wobec tego przychody te nie podlegają opodatkowaniu innemu niż stawka karty podatkowej. Zatem, przychód ze sprzedaży gruntu wraz z domkami letniskowymi, wykorzystywanego przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej nie wpłynie na wysokość zobowiązania podatkowego ustalanego decyzją o wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej" czy

- w interpretacji indywidualnej z 12 stycznia 2018 r. (sygn. 0113-KDIPT3.4011.318.2017.2.JR), w której Dyrektor KIS stwierdził, że " (...) skoro Wnioskodawczyni przychody z działalności gospodarczej opodatkowywała w formie karty podatkowej - niezależnie od zawieszenia działalności gospodarczej - ze sprzedaży opisanej nieruchomości (w odniesieniu do części wykorzystywanej w prowadzonej działalności gospodarczej) uzyska przychód z działalności gospodarczej, który nie podlega odrębnemu opodatkowaniu. Wspomnieć ponadto należy, że przepisy prawa nie przewidują również, by przychód lub dochód ze sprzedaży nieruchomości używanej w ramach działalności gospodarczej wpływał na wysokość zobowiązania podatkowego ustalanego decyzją o wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej".

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1, jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są:

* pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

* odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany (pkt 8).

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - dokonane poza działalnością gospodarczą - przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności, i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Jednocześnie wskazuję, że zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że jest Pani zatrudniona na podstawie umowy o pracę. Od grudnia 2020 r. prowadzi Pani także działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług parkingowych. Pani mąż również prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi transportowe. Między Panią i Pani mężem panuje ustrój ustawowej wspólności majątkowej. W 1991 r. nabyła Pani wraz z mężem w drodze darowizny do majątku wspólnego nieruchomość będącą gospodarstwem rolnym. W latach 1992-1994 wraz z małżonkiem wybudowała Pani w obrębie nieruchomości dom jednorodzinny. Nieruchomość nigdy nie stanowiła środka trwałego i nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych. Planuje Pani wraz z mężem zbyć cześć nieruchomości. W tym celu podjęła Pani wspólnie z mężem działania polegające na wydzieleniu z nieruchomości dwóch działek - Działki 1/1 oraz Działki 1/2. Na Działce 1/1 znajduje się budynek mieszkalny, w którym Pani mieszka z mężem i parking będący elementem Pani działalności gospodarczej. Działka 1/2 obecnie częściowo jest wykorzystywana przez Pani męża na cele związane z jego działalnością gospodarczą, a od 2021 r. nieodpłatnie użycza Pani wraz mężem fragment działki na rzecz syna. W pozostałej części Działka 1/2 nie jest wykorzystywana przez Panią ani Pani męża do prowadzenia działalności gospodarczej. Planuje Pani wraz z mężem sprzedać Działkę 1/2. Zarówno Pani, jak i małżonek nie zawarli jakiejkolwiek umowy (w tym umowy przedwstępnej) dotyczącej sprzedaży Działki 1/2. Nie doprowadziła Pani do Działki 1/2 mediów. Nie udzieliła Pani ani Pani mąż żadnemu podmiotowi pełnomocnictwa do dokonywania jakichkolwiek czynności związanych z przekształceniem nieruchomości (np. do uzyskania pozwolenia na budowę, doprowadzenia na działkę mediów). Dążąc do sprzedaży Działki 1/2, wraz z małżonkiem zwróciła się Pani do pośrednika w obrocie nieruchomościami (prywatnie ich zięcia), który poszukuje potencjalnego nabywcy m.in. za pomocą ogłoszenia w portalu internetowym. Nie podejmowała Pani ani mąż jakichkolwiek innych działań zorientowanych na reklamę lub promowanie sprzedaży Działki 1/2 (np. przez banery, billboardy, ogłoszenia wystawiane na własną rękę). Wraz z małżonkiem rozważa Pan również skorzystanie z usług innego pośrednika w obrocie nieruchomościami - w tym podpisanie z nim umowy w zakresie pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości. Ponadto wskazała Pani, że część nieruchomości, która obecnie stanowi Działkę 1/2, była w 2020 r. oddana w dzierżawę. Stroną umowy tej dzierżawy była Pani.

Wskazujemy, że z okoliczności opisanych we wniosku wynika, że sprzedaż nieruchomości przez Panią nie nastąpi w ramach Pani działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w tym przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach: zarobkowym celu działalności, wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednak brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają natomiast działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej - to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Natomiast przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy.

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła (nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego).

Dlatego też w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Panią do właściwego źródła przychodów należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z planowanym odpłatnym zbyciem Działki 1/2, o której mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniliśmy, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W Pani sprawie czynności podejmowane przez Panią wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. W efekcie nie stanowi działalności handlowej. Planowanej transakcji sprzedaży Działki 1/2 należy przypisać charakter okazjonalny, brak jest ciągłości wymaganej do uznania, że mamy w Pani przypadku do czynienia z działalnością gospodarczą. Jednocześnie fakt podpisania umowy z pośrednikiem nie ma w tej sprawie znaczenia.

W konsekwencji - skoro Pani działania nie mają charakteru działalności gospodarczej oraz nie prowadziła Pani działalności gospodarczej na terenie Działki 1/2, to - sprzedaż Pani udziałów w Działce 1/2 nie stanowi dla Pani źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej.

Powstanie ewentualnego źródła przychodów ze sprzedaży Działki 1/2 należy zatem rozpatrzyć w przypadku Pani w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis ten formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Jak wynika z wniosku, nieruchomość, z której została wydzielona Działka 1/2, otrzymała Pani i Pani mąż w 1991 r. w drodze darowizny. Stąd planowane zbycie Działki 1/2, o której mowa we wniosku, nie będzie stanowiło po Pani stronie przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem okresu pięciu lat, określonego w tym przepisie.

Zwracam również uwagę, że fakt, że część nieruchomości, która obecnie stanowi Działkę 1/2, była w 2020 r. oddana przez Panią w dzierżawę, nie ma w tej sprawie znaczenia. Podobnie jak fakt, że nieruchomość ta przed dokonaniem podziału była związana z budynkiem mieszkalnym.

Reasumując - planowana sprzedaż przez Panią Działki 1/2 nie będzie skutkowała powstaniem u Pani przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, skoro uznałem Pani stanowiska w odniesieniu do pytania nr 1 za prawidłowe, odpowiedź na pytanie nr 2 jest niezasadna.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Powołane przez Panią interpretacje zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tą interpretację.

Zaznaczam, że dokonana ocena stanowiska przedstawionego przez Panią dotyczy wyłącznie skutków podatkowych, jakie w tej sprawie wystąpią po Pani stronie w związku ze sprzedażą Działki 1/2. Interpretacja nie rozstrzyga natomiast kwestii obowiązków podatkowych Pani męża.

W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pani do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

* Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.".

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urząd-skarbowy/ (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.) będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).