0112-KDIL2-2.4011.235.2020.1.AA - Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem odzieży, biletów wstępu i usług gastronomicznych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2020 r. (data wpływu 27 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem odzieży - jest prawidłowe,

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem biletów wstępu - jest prawidłowe,

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na usługi gastronomiczne - jest prawidłowe.

W dniu 27 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem odzieży,

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem biletów wstępu,

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na usługi gastronomiczne.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i w jej ramach świadczy usługi detektywistyczne. Polegają one głównie na zdobywaniu określonych dowodów (dokumentacja zdjęciowa, nagrywanie filmów, stwierdzanie miejsca pobytu danych osób itp.). Wnioskodawca lub współpracownicy (tj. pracownicy bądź zleceniobiorcy) muszą tak działać, aby nie zostali rozpoznani przez osoby, które śledzą.

W tym celu Wnioskodawca musi kupować ubrania (spodnie, koszule, kurtki, czapki), czasem także ubrania charakterystyczne dla danej grupy zawodowej lub społecznej (np. strój kominiarza, stroje narciarskie, stroje sportowe, stroje robotników drogowych, garnitury, smokingi). Ubrania będą nabywane w taki sposób, aby mogły być używane przez kilku pracowników.

Oprócz tego Wnioskodawca musi zadbać, aby zachowanie jego lub jego pracowników nie odbiegało od zachowania wymaganego w danej sytuacji. Na przykład podczas zbierania dowodów w restauracji pracownik (także zleceniobiorca lub Wnioskodawca) nie może siedzieć przy stoliku przez kilka godzin bez konsumowania czegokolwiek, bo wzbudziłoby to czujność osoby śledzonej. Czasem śledzenie wymaga zakupu określonych biletów wstępu (np. do kina, do parku rozrywki, do muzeum) lub też konieczności noclegu.

Podatnik prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów i opłaca podatek dochodowy wg skali podatkowej. Wnioskodawca nie jest płatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy wydatki ponoszone na ubiór i stroje mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu?

2. Czy wydatki ponoszone na bilety wstępu mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu?

3. Czy wydatki ponoszone na usługi gastronomiczne mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W celu zleceń od klientów Wnioskodawca dokonuje zakupu różnorodnych ubrań, różnych pod kątem stylizacji, jak i kolorystyki. Różnorodność ma na celu zminimalizowanie ryzyka rozpoznania przez osoby obserwowane. Śledząc daną osobę w ciągu kilkunastu godzin (a niekiedy przez kilka tygodni) pod rząd, ryzyko rozpoznania jest dość duże, a konieczność przebierania się Wnioskodawcy lub pracowników powoduje, iż rozpoznanie danej osoby jest mniej prawdopodobne. Gdyby osoba obserwowana rozpoznała osobę obserwującą, praca detektywa straciłaby sens (osoba obserwowana zachowuje się inaczej, unika pewnych zachowań). I tak na przykład, jakby osoba obserwowana widziała, iż od miesiąca chodzi za nią osoba w tej samej żółtej kurtce i w czerwonych spodniach od razu nabrałaby podejrzeń. Dlatego też osoba obserwująca musi mieć kilka kompletów odzieży, czasem w ciągu dnia kilka razy musi się przebrać. Ubrania te są kupowane w sklepach z odzieżą oraz w sklepach z odzieżą używaną.

Identycznie sprawa wygląda z ubraniami charakterystycznymi dla danej grupy zawodowej lub społecznej (strój kominiarza, stroje narciarskie, stroje sportowe, stroje robotników drogowych, garnitury, smokingi). Ubrania te są konieczne w trakcie wykonywania bardziej skomplikowanych prac. I tak np. obserwując daną osobę np. na balu karnawałowym, na którym obowiązuje strój wieczorowy, osoba obserwująca nie może przyjść w brudnych i podartych dżinsach, a musi być ubrana w garnitur lub smoking. Tak samo wykonując obserwacje na placach budowy, gdzie wszyscy obecni są ubrani w odzież roboczą, osoba obserwująca nie może pojawić się w zwykłym ubraniu, gdyż od razu wzbudziłaby podejrzenia.

W firmie nie funkcjonuje regulamin/procedura przydziału i gospodarowania zakupioną i wydawaną odzieżą. Zakupione ubrania nie będą przekazywane na własność pracownika i będą stanowiły wyłącznie własność Wnioskodawcy. Pracownik (zleceniobiorca), a także Wnioskodawca, będzie mógł je wykorzystywać jedynie w trakcie wykonywania zlecenia.

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki ponoszone na zakup odzieży i strojów mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zakup biletów wstępu ma podobne znaczenia, jak zakup strojów i odzieży. Wydatki te nie służą rozrywce, a jedynie umożliwiają wykonanie zadania. Wejście za osobą obserwowaną do takich miejsc, jak teatry, kina, muzea, parki rozrywki i inne o podobnym charakterze powoduje, że można zdobyć dowodu, który nie uzyskałoby się bez zakupu biletu wstępu. Trudno wyobrazić sobie sytuację, w której osoba obserwowana wchodzi do np. kina, a osoba obserwująca zostaje przed kinem, nie mogąc jej obserwować. Należy wtedy brać pod uwagę, że w kinie może dojść do zdobycia istotnych dowodów, a także że osoba obserwowana może opuścić kino innym wyjściem, co przyczyni się do straty kontaktu operacyjnego.

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki ponoszone na zakup biletów wstępu mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

W trakcie realizacji zleceń od klientów Wnioskodawca dokonuje zakupów usług gastronomicznych. Wnioskodawca lub jego współpracownicy korzystają z ww. usług w trakcie realizacji zlecenia, tj. obserwacji danej osoby (osób).

W związku z powyższym należy zauważyć, iż Wnioskodawca, dokonując zakupów usług gastronomicznych od przedsiębiorstw prowadzących działalność w formie pubów, barów i restauracji, korzysta z ww. usług w trakcie obserwacji danej osoby (osób), przez co należy uznać, iż wydatek sam w sobie nie służy konsumpcji, lecz realizacji dalej idącego celu realizacji zlecenia, zatem może stanowić koszt uzyskania przychodów. Wnioskodawca zauważa, że Wnioskodawca lub jego pracownik, siedząc kilka godzin bez konsumpcji w restauracji, wzbudziłby podejrzenia, zarówno obsługi (która mogłaby go wyprosić z restauracji), jak też osób obserwowanych. Część ponoszonych wydatków jest kalkulowana w cenie usługi. Jednakże czasem trudno przewidzieć jaki wydatek będzie potrzebny. Np. nie można przewidzieć, że osoba obserwowana pójdzie do restauracji lub do kina. Wówczas taki wydatek nie jest kalkulowany w cenę i jego poniesienie stanowi dodatkowy koszt wykonania usługi.

Część wyżej wymienionych ponoszonych wydatków będzie kalkulowana w cenie usługi. Jednakże czasem trudno przewidzieć, jaki wydatek będzie potrzebny. Np. nie można przewidzieć, że osoba obserwowana pójdzie do restauracji lub do kina. Wówczas taki wydatek nie jest kalkulowany w cenę i jego poniesienie stanowi dodatkowy koszt wykonania usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych w zakresie:

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem odzieży - jest prawidłowe,

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem biletów wstępu - jest prawidłowe,

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na usługi gastronomiczne - jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, dlatego przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

W takim ujęciu kosztami tymi są zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Jednak, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Ustawodawca wiąże bowiem koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Należy podkreślić, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą, w tym okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednak ciężar wykazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego na wstępie przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, enumeratywnie wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku wydatki nie zostały wprost wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów. Jednak fakt, że dany wydatek nie został ujęty w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uprawnia do automatycznego przyjęcia domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w tym przepisie, mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 kwietnia 2017 r. sygn. II FSK 3526/16: Niezmiennie trzeba mieć na uwadze zasadniczy kwalifikator, jakim jest wpływ wydatku na wielkość osiągniętego przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Wystąpienie tego wpływu (związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem a przychodem) należy oceniać (badać) ad casum.

Do wskazanego związku przyczynowo-skutkowego Naczelny Sąd Administracyjny odniósł się także w wyroku z 8 sierpnia 2017 r. sygn. II FSK 1859/15, gdzie stwierdził, że Kryterium celowości nie wyznacza w sposób ostry granicy pozwalającej odróżnić wydatki, które można uznać za koszty uzyskania przychodów, od tych, które już nimi nie są. Niemniej jednak kryterium to nie może służyć rekomendowaniu otwartego ciągu zdarzeń, tworząc w ten sposób niekończący się związek skutkowo-przyczynowy.

Skoro jednym z warunków zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest poniesienie go w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, kryterium uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu sprowadza się w istocie do ustalenia, czy mógł się on potencjalnie przyczynić do osiągnięcia przychodów, bez względu na to, czy ów skutek się ziści. Wykazywany związek przyczynowo-skutkowy powinien mieć charakter obiektywny.

Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy, należy stwierdzić, że w przypadku opisanym przez Wnioskodawcę zachodzi odpowiedni związek przyczynowo-skutkowy, dający podstawy do zaliczenia w koszty podatkowe prowadzonej działalności gospodarczej wymienionych przez niego wydatków.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług detektywistycznych, które polegają na zdobywaniu określonych dowodów (dokumentacji zdjęciowej, nagrań filmów, stwierdzeniu miejsca pobytu danych osób itp.). Wnioskodawca lub jego pracownicy/współpracownicy muszą tak działać, aby nie zostali rozpoznani przez osoby, które śledzą. W tym celu Wnioskodawca musi kupować ubrania oraz ubrania charakterystyczne dla danej grupy zawodowej lub społecznej.

W związku z powyższym należy wyjaśnić, że zakup odzieży dla potrzeb wykonywanej działalności gospodarczej należy oceniać na tle przepisów prawa pracy lub innych przepisów branżowych. Generalnie - co należy podkreślić - zakupy tego rodzaju stanowią wydatki o charakterze osobistym. Niezależnie bowiem od rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej, każda osoba musi nabywać i używać dostosowane do własnych wymagań odzież.

Często determinantem decydującym o kwalifikacji kosztu jest specyfika prowadzonej działalności. Jak wynika z wniosku, usługi detektywistyczne ze względu na ich specyfikę i zróżnicowanie wymagają zakupu odzieży, która w bezpośredni sposób przyczynia się do prawidłowego wykonania zlecenia. Niewątpliwie w wykonywanym przez Wnioskodawcę zawodzie dbałość o wizerunek zewnętrzny jest bardzo istotna i stanowi niezbędny element kompleksowego wykonania usługi.

Jeżeli zatem wydatki na zakup odzieży - przyczyniają się do osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła to wydatki ponoszone na ten cel stanowią koszt uzyskania przychodu, prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Nie bez znaczenia jest również fakt, że cała zakupiona przez Wnioskodawcę odzież będzie pozostawała jego własnością i będzie wykorzystywana tylko do działalności detektywistycznej Wnioskodawcy.

Powyższe wydatki spełniają przesłanki, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że wskazane we wniosku, a poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na zakup odzieży mogą obiektywnie przyczyniać się do osiągniecia przychodu bądź też służyć zachowaniu lub zabezpieczaniu źródła przychodu.

Zatem, mając na uwadze treść art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy wskazać, że poniesienie wskazanych we wniosku wydatków na ubrania (spodni, koszul, kurtek, czapek), jak i odzieży charakterystycznej dla danej grupy zawodowej lub społecznej, np. strój kominiarza, stroje narciarskie, stroje sportowe, stroje robotników drogowych, garnitury, smokingi, które są konieczne w trakcie wykonywania prac stanowią niezbędny element kompleksowego wykonania usługi będącej przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności detektywistycznej i wydatki te obiektywnie mogą w efekcie końcowym przełożyć się na uzyskanie dochodu.

Reasumując - wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na zakup odzieży, zarówno spodni, koszul, kurtek, czapek, jak i ubrań charakterystycznych dla danej grupy zawodowej lub społecznej, np. strój kominiarza, stroje narciarskie, stroje sportowe, stroje robotników drogowych, garnitury, smokingi, które są niezbędne dla prawidłowego świadczenia usług detektywistycznych oraz są ponoszone w celu uzyskiwania przychodów z tytułu świadczenia tych usług - zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - będą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Wnioskodawca, świadcząc usługi detektywistyczne musi zadbać, aby zachowanie jego lub pracowników nie odbiegało od zachowania wymaganego w danej sytuacji. Czasem śledzenie wymaga zakupu określonych biletów wstępu (np. do kina, do parku rozrywki, do muzeum) lub też konieczności noclegu lub konsumowania posiłku w restauracji.

Odnosząc się zatem do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ww. wydatków należy wskazać na treść art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wyłączając z kosztów podatkowych koszty reprezentacji, ustawa podatkowa nie definiuje terminu "reprezentacja" ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia "reprezentacja" nie uprawnia jednak do dowolnego określenia zakresu znaczeniowego tego terminu. Za wydatki na reprezentację należy bez wątpienia uznać te koszty, których wyłącznym bądź dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy.

Jak wynika z opisu sprawy wydatki na zakup biletów wstępu i usług gastronomicznych w niniejszej sprawie nie mają charakteru reprezentacyjnego, nie mają na celu kształtowania pozytywnego wizerunku firmy, nie są związane z podejmowaniem klientów (osób zlecających wykonanie usługi detektywistycznej). Zatem ww. wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę nie należy traktować jako kosztów reprezentacji, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z wniosku wynika, że wydatki te są związane bezpośrednio z realizacją usługi (zlecenia) będącego przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej i stanowią niezbędny element kompleksowego wykonania usługi. Służą one osiągnięciu przychodów z tytułu usług detektywistycznych i jako koszty prawidłowego funkcjonowania i prowadzenia działalności gospodarczej spełniają kryteria zawarte w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwalające zakwalifikować te wydatki do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując - wydatki na zakup biletów wstępu (np. do kina, do parku rozrywki, do muzeum) i usług gastronomicznych ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą w zakresie usług detektywistycznych mogą zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo ponownie należy podkreślić, że to na Wnioskodawcy jako podatniku ciąży obowiązek faktycznego wykazania obiektywnego związku przyczynowo-skutkowego i uargumentowania, że wydatek został poniesiony w celu osiągnięcia lub zachowania przychodu albo zabezpieczenia źródła tego przychodu.

Ponadto należy wskazać, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.