0112-KDIL2-1.4012.637.2018.1.AS - Prawo do odliczenia VAT w związku z przebudową drogi gminnej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2018 r. (data wpływu 12 grudnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 grudnia 2018 r. (data wpływu 19 grudnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu pn.: "(...)" - jest prawidłowe.

W dniu 12 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. W dniu 19 grudnia 2018 r. wniosek uzupełniono o pismo dotyczące wysłania rozstrzygnięcia na adres e-PUAP Gminy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego, utworzoną na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 994), zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT.

Wykonuje zadania nałożone na samorządy terytorialne odrębnymi ustawami oraz na podstawie umów cywilnoprawnych. Jednym z obszarów działalności gminy jest wykonywanie zadań własnych, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie, obejmujący m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, zieleni gminnej i zadrzewień, kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego, uzyskała pomoc finansową na realizację operacji pn.: "(...)".

Operacja realizowana była w ramach działania "Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER", poddziałania "Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność", Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Umowa o przyznaniu pomocy została podpisana w dniu 9 sierpnia 2017 r. Cel operacji: Przebudowa dróg gminnych w celu poprawy stanu infrastruktury drogowej w miejscowości W.

W ramach zadania utwardzono nawierzchnię ul. B. i ul. O. kostką brukową betonową, na łącznym odcinku 235 m. Na ul. O. utwardzeniu podlegał odcinek 95 m, natomiast ul. B. została utwardzona na długości 140 m. Zakres prac obejmował m.in. roboty przygotowawcze, roboty ziemne, wykonanie podbudowy pod nawierzchnię, pionową regulację urządzeń wodno-kanalizacyjnych i gazowych, montaż elementów ulic, ułożenie nawierzchni z kostki brukowej betonowej, ustawienie oznakowania drogowego. Obydwie drogi są drogami gminnymi. Po drodze znajdują się budynki mieszkalne jednorodzinne. Realizacja operacji umożliwiła połączenie obiektu użyteczności publicznej budynku przedszkola na ul. O. w W. z siecią dróg publicznych. Drogi są ogólnodostępne, a korzystanie z nich jest nieodpłatnie.

Gmina, po wykonanej operacji, nie osiąga przychodów związanych z utrzymaniem i użytkowaniem drogi. W ramach realizacji projektu Gmina otrzymywała faktury na towary i usługi nabyte. Towary i usługi nabyte w ramach realizacji projektu nie były i nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, jak również efekty zrealizowanej operacji nie będą w żadnym czasie i zakresie służyły czynnościom podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wartość operacji wynosi 375.724,58 zł brutto, z tego 197.815,00 zł (63,63% kosztów kwalifikowalnych) pochodzić będzie z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich (EFRROW).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z realizacją operacji pn.: "(...)", Gmina może odzyskać naliczony podatek VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie nie przysługuje prawo do odzyskania uiszczonego podatku VAT w związku z realizacja operacji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018.2171, t.j.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i usług i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 15 ust. 1 cytowanej ustawy mówi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 6, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Ponieważ zrealizowana przez Gminę operacja pn.: "(...)" jest ogólnodostępna, publiczna i nieodpłatna, Gmina nie ma możliwości odliczeń podatku od towarów i usług związanych z realizacją operacji ze względu na brak bezpośredniego i bezspornego związku między dokonywanymi zakupami dotyczącymi zrealizowanej operacji, a wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z uwagi na fakt, iż inwestycja nie jest związana z czynnościami opodatkowanymi VAT, gmina nie ma możliwości odliczenia podatku naliczonego związanego z nabytymi w ramach inwestycji towarami i usługami, ani nie będzie miała możliwości odzyskania kwot naliczonego VAT związanego z realizacją operacji.

Podsumowując, Gmina w odniesieniu do zrealizowanego zadania, nie będzie miała prawa do odzyskania podatku VAT, gdyż w odniesieniu do zadania Gmina nie występuje w charakterze podatnika VAT i inwestycja nie jest związana z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

* podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

* podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności, zadania własne obejmują m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Wykonuje zadania nałożone na samorządy terytorialne odrębnymi ustawami oraz na podstawie umów cywilnoprawnych. Jednym z obszarów działalności Gminy jest wykonywanie zadań własnych, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, obejmujący m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, zieleni gminnej i zadrzewień, kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. Gmina uzyskała pomoc finansową na realizację operacji w ramach działania "Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER", poddziałania "Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność", Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Umowa o przyznaniu pomocy została podpisana w dniu 9 sierpnia 2017 r. Cel operacji: Przebudowa dróg gminnych w celu poprawy stanu infrastruktury drogowej w miejscowości W. W ramach zadania utwardzono nawierzchnię ul. B. i ul. O. kostką brukową betonową, na łącznym odcinku 235 m. Na ul. O. utwardzeniu podlegał odcinek 95 m, natomiast ul. B. została utwardzona na długości 140 m. Zakres prac obejmował m.in. roboty przygotowawcze, roboty ziemne, wykonanie podbudowy pod nawierzchnię, pionową regulację urządzeń wodno-kanalizacyjnych i gazowych, montaż elementów ulic, ułożenie nawierzchni z kostki brukowej betonowej, ustawienie oznakowania drogowego. Obydwie drogi są drogami gminnymi. Po drodze znajdują się budynki mieszkalne jednorodzinne. Realizacja operacji umożliwiła połączenie obiektu użyteczności publicznej budynku przedszkola na ul. O. w W. z siecią dróg publicznych. Drogi są ogólnodostępne, a korzystanie z nich jest nieodpłatnie. Gmina, po wykonanej operacji, nie osiąga przychodów związanych z utrzymaniem i użytkowaniem drogi. W ramach realizacji projektu Gmina otrzymywała faktury na towary i usługi nabyte. Towary i usługi nabyte w ramach realizacji projektu nie były i nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, jak również efekty zrealizowanej operacji nie będą w żadnym czasie i zakresie służyły czynnościom podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy w odniesieniu do planowanej inwestycji Gmina będzie miała możliwość odzyskania podatku VAT.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż Wnioskodawca, realizując opisany projekt, polegający na przebudowie wskazanej we wniosku drogi gminnej, nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, a efekty realizacji zadania nie będą w żadnym czasie i zakresie służyły czynnościom podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem Zainteresowany nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją ww. projektu, polegającego na przebudowie dróg gminnych.

W związku z poniesionymi wydatkami, Gmina nie będzie mieć również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1686, z późn. zm.). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego i pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Gmina w stosunku do przedmiotowego projektu nie będzie działać jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, nie znajdzie zastosowania regulacja powołanego wyżej rozporządzenia.

Podsumowując, w okolicznościach analizowanej sprawy, Wnioskodawca nie będzie miał możliwości odzyskania podatku VAT wynikającego z faktur otrzymanych w związku z realizacją projektu pn.: "(...)". Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Gmina nie będzie działała jako podatnik VAT, a wydatki związane z realizacją projektu nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zadanego pytania należało uznać za prawidłowe.

Tutejszy Organ nadmienia, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

W tym miejscu należy nadmienić, że kryterium kwalifikowalności wydatków w ramach rozliczeń dotyczących wykorzystywanych środków pomocowych Unii Europejskiej (w tym kwalifikowalności podatku od towarów i usług), nie jest zagadnieniem regulowanym przez przepisy prawa podatkowego. Określenie kryteriów kwalifikowalności wydatków objętych dofinansowaniem w ramach programu operacyjnego, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2017 r. poz. 1376, z późn. zm.), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.