0112-KDIL2-1.4012.520.2017.1.DS - Prawo do odliczenia VAT od wydatków służących realizacji projektu pn.: "Przebudowa starej remizy strażackiej".

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 października 2017 r. (data wpływu 25 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków kwalifikowanych i niekwalifikowanych ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji projektu pn.: "Przebudowa starej remizy strażackiej wraz z dostosowaniem jej do pełnienia funkcji muzeum minerałów wraz z rozbudową budynku świetlicy wiejskiej" - jest prawidłowe.

W dniu 25 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków kwalifikowanych i niekwalifikowanych ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji projektu pn.: "Przebudowa starej remizy strażackiej wraz z dostosowaniem jej do pełnienia funkcji muzeum minerałów wraz z rozbudową budynku świetlicy wiejskiej".

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina, Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek, VAT).

Gmina będąc jednostką samorządu terytorialnego realizuje zadania własne wynikające z art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 446, z późn. zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym), które służą zaspokojeniu zbiorowych potrzeb wspólnoty. Gmina wykonuje określone przedmiotową ustawą zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zadań własnych Gminy należą między innymi sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody, kultury fizycznej i turystyki, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej, wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej oraz promocji gminy. Zasadniczo, realizując wymienione zadania własne, Gmina występuje w charakterze organu władzy publicznej, a nie jako podatnik VAT, bowiem nie realizuje tych zadań na podstawie umów cywilnoprawnych, które wiązałyby się z pobieraniem wynagrodzenia przez Gminę w zamian za wykonanie określonych czynności na rzecz lokalnej społeczności.

W roku 2018 Gmina zamierza zrealizować projekt pn.: "Przebudowa starej remizy strażackiej wraz z dostosowaniem jej do pełnienia funkcji muzeum minerałów wraz z rozbudową budynku świetlicy wiejskiej", w ramach poddziałania "Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność", objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Wydatkowane przez Gminę środki będą udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę, działającą poprzez Urząd Miasta i Gminy.

W ramach złożonego wniosku o dofinansowanie, Gmina ma otrzymać dofinansowanie do kwoty brutto wydatków wskazanych we wniosku jako kwalifikowane, a zatem Gmina stara się o przyznanie dofinansowania zarówno do kwoty netto, jak i podatku VAT naliczonego przypisanego do wydatków uznanych za kwalifikowane w projekcie. Przyznanie dofinansowania do kwoty podatku VAT naliczonego jest możliwe wyłącznie w przypadku braku prawa do odliczenia przedmiotowych kwot VAT przez beneficjenta.

Budynek Gminy objęty przedmiotowym wnioskiem o dofinansowanie stanowi zabytkowy budynek starej remizy strażackiej oraz budynek świetlicy wiejskiej. Od wielu lat nie istnieje jednostka i magazyn dla sołectwa. W przeszłości świetlica wiejska, na wniosek złożony przez mieszkańców, mogła być odpłatnie udostępniona na cel własny zainteresowanego (co stanowiło po stronie Gminy odpłatne świadczenie usług opodatkowane według 23% stawki podatku VAT), przy czym zarządzeniem z dnia 21 sierpnia 2017 r. o zmianie zarządzenia w sprawie ustalenia opłat za korzystanie ze świetlic wiejskich na terenie Gminy oraz zasad pobierania i zwrotu kaucji zabezpieczającej, wyłączono z odpłatnego udostępniania świetlicę. Przedmiotowe działanie związane jest z planowaną przebudową oraz zmianą koncepcji gospodarowania budynkiem przez Gminę - na moment przebudowy oraz po przebudowie i zmianie funkcji pomieszczenia świetlicy w budynku nie będą przedmiotem odpłatnego udostępnienia czy wstępu.

Ponadto, w budynku starej remizy strażackiej znajdują się cztery mieszkania komunalne. Gmina wynajmuje lokale mieszkalne pobierając z tego tytułu czynsz, co stanowi po stronie Gminy odpłatne świadczenie usług zwolnione z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT). Gmina nie pobiera poza czynszem innych opłat od najemców mieszkań komunalnych, w tym w szczególności opłat za media zużywane przez mieszkańców - z tego tytułu mieszkańcy mają podpisane indywidualnie umowy z dystrybutorami mediów i wnoszą odpłatność bezpośrednio na rzecz podmiotów świadczących tego rodzaju usługi.

W ramach złożonego wniosku o przyznanie pomocy na sfinansowanie inwestycji, Gmina ubiega się o dofinansowanie jedynie do tej części wydatków na projekt, która służy części świetlicowej budynku. Wydatki odnoszące się do powierzchni mieszkalnych budynku stanowią wydatki niekwalifikowane. Mając na uwadze, że powierzchnia świetlicy to 21,96% budynku, wydatki służące całemu budynkowi, będą dofinansowane w takiej części ze źródeł zewnętrznych, a wydatki służące wyłącznie świetlicy, będą przedstawione do refundacji w całości (przy czym każdy z wydatków zostanie zrefundowany w części odpowiadającej% uzyskanego dofinansowania).

Rejon szczyci się naturalnym bogactwem kamieni półszlachetnych i minerałów z grupy chalcedonów, w tym takich kamieni jak agat, ametyst, kryształ górski, jaspis, kwarc różowy czy agat szczelinowy, które prezentowane są podczas corocznie organizowanych wystaw. Obecnie w świetlicy wiejskiej prezentowana jest gablota wystawiennicza, w której można obejrzeć niewielki zbiór kamieni, jednak intencją Gminy jest stworzenie miejsca odpowiedniego do poszerzenia zbiorów i stałego prezentowania znalezionych w regionie minerałów, co powinno wpłynąć na zwiększanie wiedzy turystów oraz okolicznych mieszkańców o zasobach naturalnych regionu. Stworzenie muzeum kamieni będzie stanowiło wzbogacenie miejscowości o atrakcję turystyczną, która powinna znacznie zwiększyć ruch turystyczny w miejscowości, a to zadziała korzystnie na wzrost integracji społecznej i zadowolenia mieszkańców.

Ponadto przebudowa samego budynku będzie miała korzystny wpływ na środowisko, bowiem po modernizacji budynku zmniejszy się zapotrzebowanie na energię niezbędną do ogrzania budynku, co wpłynie na obniżenie emisji tlenku węgla do środowiska.

W ramach realizowanego projektu Gmina wykona zadania inwestycyjne obejmujące następujące wydatki:

Roboty wykonywane w powyższym zakresie będą dotyczyły zasadniczo całego budynku, a zatem zarówno części świetlicowej, jak i mieszkalnej, w związku z tym, jako wydatki kwalifikowane do dofinansowania, Gmina wykazuje 21,96% wartości wydatków wspólnych. Wykonanie zadaszenia tarasu będzie związane tylko z częścią budynku dotyczącą świetlicy, co oznacza, że ten wydatek będzie w całości stanowił wydatek kwalifikowany w projekcie.

Powstałe w ramach realizacji inwestycji wraz z muzeum minerałów będą dostępne bez wniesienia odpłatności za wstęp dla przyjezdnych turystów z kraju i zagranicy, studentów geologii, pasjonatów tej tematyki oraz lokalnej społeczności. Gmina nie będzie czerpała żadnych dochodów w związku z udostępnianiem części świetlicowej odnowionego budynku. Jednocześnie, w związku z tą infrastrukturą, Gmina nie będzie wykonywała dodatkowej działalności, która miałaby znamiona działalności gospodarczej - przykładowo Gmina nie będzie odpłatnie udostępniała powierzchni reklamowych na budynku lub w jego części świetlicowej, a budynek nie będzie przedmiotem umowy dzierżawy lub najmu.

W trakcie przebudowy oraz po jej zakończeniu Gmina będzie udostępniała cztery mieszkania komunalne na rzecz najemców na dotychczasowych zasadach, co oznacza, że Gmina będzie z tego tytułu pobierała jedynie czynsz, a zatem będzie wykonywała w tej części budynku jedynie działalność zwolnioną z opodatkowania VAT.

Niezależnie od powyższego, Gmina wskazuje, że jednym z jej dochodów własnych jest opłata miejscowa pobierana od turystów przybyłych w celach wypoczynkowych za każdy dzień pobytu z noclegiem na terenie Gminy, przy czym pobieranie tej opłaty stanowi rodzaj aktywności Gminy w ramach reżimu publicznoprawnego i nie jest powiązane w żaden sposób z korzystaniem przez turystów z efektów projektu, o którym mowa w opisie sprawy. Tym samym nawet w przypadku, w którym na rzecz Gminy przedmiotową opłatę miejscową wniesie turysta, który jednocześnie odwiedzi oraz muzeum minerałów, to wniesienie tej opłaty w żaden sposób nie stanowi wynagrodzenia za skorzystanie z atrakcji.

Mając powyższe na uwadze, wydatki ponoszone w związku z realizacją projektu będą związane z wykonywaniem przez Gminę działalności niepodlegającej ustawie o VAT oraz z wykonywaniem działalności zwolnionej z opodatkowania VAT. Działalność wykonywana przez Gminę w pomieszczeniu świetlicy pełniącej funkcję muzeum minerałów oraz będzie stanowiła przejaw działalności Gminy w ramach reżimu publicznoprawnego. Gmina planuje utrzymać bezpłatny sposób korzystania z majątku przez co najmniej kolejne 10 lat począwszy od roku oddania inwestycji do użytkowania. Z kolei działalność wykonywana przez Gminę w związku z lokalami mieszkalnymi jest działalnością wykonywaną przez Gminę w reżimie cywilnoprawnym, przy czym jako działalność zwolniona z VAT nie generuje podatku VAT należnego.

Inwestycja będzie stanowić dla Gminy odrębny środek trwały o wartości przekraczającej kwotę netto PLN.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków kwalifikowanych i niekwalifikowanych ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji projektu pn.: "Przebudowa starej remizy strażackiej wraz z dostosowaniem jej do pełnienia funkcji muzeum minerałów wraz z rozbudową budynku świetlicy wiejskiej"?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie nie będzie w ogóle przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków kwalifikowanych i niekwalifikowanych ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji projektu pn.: "Przebudowa starej remizy strażackiej wraz z dostosowaniem jej do pełnienia funkcji muzeum minerałów wraz z rozbudową budynku świetlicy wiejskiej ".

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Mając powyższe na uwadze jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku VAT występować mogą w dwojakim charakterze: (i) podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa oraz (ii) podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych, nawet jeżeli dotyczą one zadań własnych Gminy określonych w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT. Tym samym, aby przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT powinny zostać spełnione jednocześnie dwa warunki - wydatki są dokonywane przez podmiot działający w roli podatnika VAT na cel prowadzenia przez ten podmiot działalności opodatkowanej VAT, generującej zobowiązanie w podatku VAT należnym.

Jak wskazała Gmina w opisie sprawy powstała infrastruktura w ramach realizacji projektu pn.: "Przebudowa starej remizy strażackiej wraz z dostosowaniem jej do pełnienia funkcji muzeum minerałów wraz z rozbudową budynku świetlicy wiejskiej" będzie służyła Gminie częściowo do wykonywania działalności publicznoprawnej, a częściowo do działalności zwolnionej z opodatkowania VAT.

W szczególności pomieszczenie świetlicy pełniącej funkcję muzeum minerałów oraz będzie dostępne nieodpłatnie dla przyjezdnych turystów z kraju i zagranicy, studentów geologii, pasjonatów tej tematyki oraz lokalnej społeczności. Gmina nie będzie czerpała żadnych dochodów w związku z udostępnianiem świetlicowej części odnowionego budynku. Jednocześnie w związku z wytworzoną infrastrukturą Gmina nie będzie wykonywała dodatkowej działalności, która miałaby znamiona działalności gospodarczej - przykładowo Gmina nie będzie odpłatnie udostępniała powierzchni reklamowych na budynku lub w jego części świetlicowej, a budynek nie będzie przedmiotem umowy dzierżawy lub najmu. Przedmiotowa działalność będzie stanowiła wykonywanie nieodpłatnie zadań własnych Gminy z zakresu ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody, kultury fizycznej i turystyki, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej, wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej oraz promocji gminy.

Ponadto w trakcie i po wykonaniu przebudowy Gmina będzie udostępniała cztery mieszkania komunalne na rzecz najemców na dotychczasowych zasadach, co oznacza, że Gmina będzie z tego tytułu pobierała jedynie czynsz, a zatem będzie wykonywała w tej części budynku jedynie działalność zwolnioną z opodatkowania VAT.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy część wydatków na projekt pn.: "Przebudowa starej remizy strażackiej wraz z dostosowaniem jej do pełnienia funkcji muzeum minerałów wraz z rozbudową budynku świetlicy wiejskiej" - uznanych za kwalifikowane w ramach dofinansowania ze źródeł zewnętrznych dotyczących części świetlicowej budynku - będzie przez Gminę ponoszona jako wydatki organu władzy publicznej, a nie jako wydatki podatnika VAT. W konsekwencji w tym przypadku nie zostanie spełniony pierwszy z warunków niezbędnych do odliczenia podatku VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym Gminie nie będzie w ogóle przysługiwało prawo do pomniejszenia kwoty podatku VAT należnego o kwoty podatku VAT naliczonego, dotyczące wydatków kwalifikowanych w projekcie wykazanych na fakturach zakupowych Gminy, otrzymanych w związku z realizacją inwestycji w budynku zabytkowej remizy.

Ponadto, zdaniem Gminy pozostała część wydatków na projekt pn.: "Przebudowa starej remizy strażackiej wraz z dostosowaniem jej do pełnienia funkcji muzeum minerałów wraz z rozbudową budynku świetlicy wiejskiej" - uznanych za niekwalifikowane w ramach dofinansowania ze źródeł zewnętrznych dotyczących części mieszkaniowej budynku - będzie przez Gminę ponoszona jako wydatki podatnika VAT, przy czym związane z wykonywaniem działalności zwolnionej z VAT. W konsekwencji, w tym przypadku mimo spełnienia pierwszego z warunków niezbędnych do odliczenia podatku VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gmina nie będzie spełniała drugiej z przesłanek niezbędnych do odliczenia VAT, a tym samym Gminie nie będzie w ogóle przysługiwało prawo do pomniejszenia podatku VAT należnego o kwoty podatku VAT naliczonego, dotyczące wydatków niekwalifikowanych w projekcie, wykazanych na fakturach zakupowych Gminy, otrzymanych w związku z realizacją inwestycji w budynku zabytkowej remizy.

Na powyższe nie ma żadnego wpływu również fakt, że Gmina pobiera tzw. opłatę miejscową od turystów przybyłych w celach wypoczynkowych za każdy dzień pobytu z noclegiem na terenie Gminy, nawet jeżeli przedmiotowa opłata zostanie pobrana od turysty, który skorzysta z infrastruktury powstałej w wyniku realizacji inwestycji. Pobieranie przedmiotowej opłaty stanowi rodzaj aktywności Gminy w ramach reżimu publicznoprawnego i nie jest powiązane w żaden sposób z korzystaniem przez turystów z efektów projektu, o którym mowa w opisie sprawy.

Stanowisko Gminy potwierdzają przykładowo następujące interpretacje indywidualne organów podatkowych:

* Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 kwietnia 2017 r. o sygn. 2461-IBPP3.4512.162.2017.1.PR, w której Organ wskazuje, że "sprawy kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami prowadzone są w ramach władztwa publicznego i gmina wykonując to zadanie działa jako organ administracji publicznej, i może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. W takim ujęciu gmina bez wątpienia nie może być uznana za podatnika, gdyż realizuje ona w tym zakresie zadania własne służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej. W rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, nie będą spełnione. Gmina przekazując infrastrukturę na podstawie umowy użyczenia nieodpłatnie do użytkowania Domowi Kultury nie działała w charakterze podatnika VAT, a towary i usługi zakupione przez nią w celu realizacji inwestycji nie będą służyły Gminie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.",

* Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 maja 2017 r. o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.46.2017.1.RW, w której Organ uznał w odniesieniu do ogólnodostępnej inwestycji jednostki samorządu terytorialnego w zakresie renowacji i budowy urządzeń małej infrastruktury w parku, że "rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Realizacja ww. zadania odbywać się będzie w ramach władztwa publicznego, a Gmina wykonując to zadanie będzie działała jako organ administracji publicznej i będzie mogła korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. W takim ujęciu Gmina bez wątpienia nie będzie mogła być uznana za podatnika, gdyż będzie realizować ona w tym zakresie zadania własne służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej. (...) Stwierdzić należy, że Gmina nie będzie miała możliwości umniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w ramach planowanego zadania pn.: «Przebudowa parku wiejskiego». Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie są spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany nie działa jako podatnik VAT i wydatki związane z realizacją zadania nie służą do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.",

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 stycznia 2013 r. o sygn. ITPP2/443-1307/12/KT, w której Organ wskazuje, że w przypadku gdy "dostawa mieszkań, zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, korzysta ze zwolnienia (...) to w myśl dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie przysługuje Pani (podatnikowi) prawo do odliczenia podatku od zakupów służących remontowi ww. nieruchomości, bowiem nie mają one związku z czynnościami opodatkowanymi. Nie ma przy tym znaczenia fakt, że posiada Pani (Wnioskodawca) status podatnika VAT czynnego".

Podsumowując, w ocenie Gminy, w przedstawionym opisie sprawy Gminie nie będzie w ogóle przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków kwalifikowanych i niekwalifikowanych ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji projektu pn.: "Przebudowa starej remizy strażackiej wraz z dostosowaniem jej do pełnienia funkcji muzeum minerałów wraz z rozbudową budynku świetlicy wiejskiej".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Powyższa zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyżej przedstawionego stanu prawnego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1875), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 powołanej ustawy - do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy - zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne gminy obejmują sprawy: ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej; kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych; utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (pkt 1, 10, 15 cyt. ustawy). Do zadań własnych należą również sprawy m.in. wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej; promocji gminy (pkt 17 i 18 ww. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina będąc jednostką samorządu terytorialnego realizuje zadania własne wynikające z art. 7 ustawy o samorządzie gminnym, które służą zaspokojeniu zbiorowych potrzeb wspólnoty. Gmina wykonuje określone przedmiotową ustawą zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zadań własnych Gminy należą między innymi sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody, kultury fizycznej i turystyki, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej, wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej oraz promocji gminy. Zasadniczo realizując wymienione zadania własne, Gmina występuje w charakterze organu władzy publicznej, a nie jako podatnik VAT, bowiem nie realizuje tych zadań na podstawie umów cywilnoprawnych, które wiązałyby się z pobieraniem wynagrodzenia przez Gminę w zamian za wykonanie określonych czynności na rzecz lokalnej społeczności.

W roku 2018 Wnioskodawca zamierza zrealizować projekt pn.: "Przebudowa starej remizy strażackiej wraz z dostosowaniem jej do pełnienia funkcji muzeum minerałów wraz z rozbudową budynku świetlicy wiejskiej", w ramach poddziałania "Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność", objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Wydatkowane przez Gminę środki będą udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę, działającą poprzez Urząd Miasta i Gminy.

Budynek Gminy objęty przedmiotowym wnioskiem o dofinansowanie stanowi zabytkowy budynek starej remizy strażackiej oraz budynek świetlicy wiejskiej. Od wielu lat nie istnieje jednostka i magazyn dla sołectwa. W przeszłości świetlica wiejska, na wniosek złożony przez mieszkańców mogła być odpłatnie udostępniona na cel własny zainteresowanego (co stanowiło po stronie Gminy odpłatne świadczenie usług opodatkowane według 23% stawki podatku VAT), przy czym zarządzeniem z dnia 21 sierpnia 2017 r. o zmianie zarządzenia w sprawie ustalenia opłat za korzystanie ze świetlic wiejskich na terenie Gminy oraz zasad pobierania i zwrotu kaucji zabezpieczającej, wyłączono z odpłatnego udostępniania świetlicę. Przedmiotowe działania związane jest z planowaną przebudową oraz zmianą koncepcji gospodarowania budynkiem przez Gminę - na moment przebudowy oraz po przebudowie i zmianie funkcji pomieszczenia świetlicy w budynku nie będą przedmiotem odpłatnego udostepnienia czy wstępu.

Ponadto, w budynku starej remizy strażackiej znajdują się cztery mieszkania komunalne. Gmina wynajmuje lokale mieszkalne pobierając z tego tytułu czynsz, co stanowi po stronie Gminy odpłatne świadczenie usług zwolnione z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług. Gmina nie pobiera poza czynszem innych opłat od najemców mieszkań komunalnych, w tym w szczególności opłat za media zużywane przez mieszkańców - z tego tytułu mieszkańcy mają podpisane indywidualnie umowy z dystrybutorami mediów i wnoszą odpłatność bezpośrednio na rzecz podmiotów świadczących tego rodzaju usługi.

Rejon szczyci się naturalnym bogactwem kamieni półszlachetnych i minerałów z grupy chalcedonów, w tym takich kamieni jak agat, ametyst, kryształ górski, jaspis, kwarc różowy czy agat szczelinowy, które prezentowane są podczas corocznie organizowanych wystaw. Stworzenie muzeum kamieni będzie stanowiło wzbogacenie miejscowości o atrakcję turystyczną, która powinna znacznie zwiększyć ruch turystyczny w miejscowości, a to zadziała korzystnie na wzrost integracji społecznej i zadowolenia mieszkańców.

Ponadto przebudowa samego budynku będzie miała korzystny wpływ na środowisko, bowiem po modernizacji budynku zmniejszy się zapotrzebowanie na energię niezbędną do ogrzania budynku, co wpłynie na obniżenie emisji tlenku węgla do środowiska.

W ramach realizowanego projektu Gmina wykona zadania inwestycyjne obejmujące wydatki na przebudowę starej zabytkowej remizy strażackiej wraz z dostosowaniem jej do pełnienia funkcji muzeum minerałów oraz wydatki na rozbudowę budynku świetlicy wiejskiej.

Powstałe w ramach realizacji inwestycji wraz z muzeum minerałów będą dostępne bez wniesienia odpłatności za wstęp dla przyjezdnych turystów z kraju i zagranicy, studentów geologii, pasjonatów tej tematyki oraz lokalnej społeczności. Gmina nie będzie czerpała żadnych dochodów w związku z udostępnianiem części świetlicowej odnowionego budynku. Jednocześnie, w związku z tą infrastrukturą, Gmina nie będzie wykonywała dodatkowej działalności, która miałaby znamiona działalności gospodarczej - przykładowo Gmina nie będzie odpłatnie udostępniała powierzchni reklamowych na budynku lub w jego części świetlicowej, a budynek nie będzie przedmiotem umowy dzierżawy lub najmu.

W trakcie przebudowy oraz po jej zakończeniu Gmina będzie udostępniała cztery mieszkania komunalne na rzecz najemców na dotychczasowych zasadach, co oznacza, że Gmina będzie z tego tytułu pobierała jedynie czynsz, a zatem będzie wykonywała w tej części budynku jedynie działalność zwolnioną z opodatkowania VAT.

Niezależnie od powyższego, Gmina wskazuje, że jednym z jej dochodów własnych jest opłata miejscowa pobierana od turystów przybyłych w celach wypoczynkowych za każdy dzień pobytu z noclegiem na terenie Gminy, przy czym pobieranie tej opłaty stanowi rodzaj aktywności Gminy w ramach reżimu publicznoprawnego i nie jest powiązane w żaden sposób z korzystaniem przez turystów z efektów projektu, o którym mowa w opisie sprawy. Tym samym nawet w przypadku, w którym na rzecz Gminy przedmiotową opłatę miejscową wniesie turysta, który jednocześnie odwiedzi oraz muzeum minerałów, to wniesienie tej opłaty w żaden sposób nie stanowi wynagrodzenia za skorzystanie z atrakcji.

Mając powyższe na uwadze, wydatki ponoszone w związku z realizacją projektu będą związane z wykonywaniem przez Gminę działalności niepodlegającej ustawie o VAT oraz z wykonywaniem działalności zwolnionej z opodatkowania VAT. Działalność wykonywana przez Gminę w pomieszczeniu świetlicy pełniącej funkcję muzeum minerałów oraz będzie stanowiła przejaw działalności Gminy w ramach reżimu publicznoprawnego. Gmina planuje utrzymać bezpłatny sposób korzystania z majątku przez co najmniej kolejne 10 lat począwszy od roku oddania inwestycji do użytkowania. Z kolei działalność wykonywana przez Gminę w związku z lokalami mieszkalnymi jest działalnością wykonywaną przez Gminę w reżimie cywilnoprawnym, przy czym jako działalność zwolniona z VAT nie generuje podatku VAT należnego.

Na tle powyższego Wnioskodawca wniósł o potwierdzenie, czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków kwalifikowanych i niekwalifikowanych ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji projektu pn.: "Przebudowa starej remizy strażackiej wraz z dostosowaniem jej do pełnienia funkcji muzeum minerałów wraz z rozbudową budynku świetlicy wiejskiej".

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi, bowiem infrastruktura powstała w ramach realizacji projektu będzie służyła Wnioskodawcy częściowo do wykonywania działalności publicznoprawnej, a częściowo do działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika bowiem, że działalność wykonywana przez Gminę w pomieszczeniu świetlicy pełniącej funkcję muzeum minerałów oraz będzie stanowiła przejaw działalności Gminy w ramach reżimu publicznoprawnego. Gmina nie będzie czerpała żadnych dochodów w związku z udostępnianiem świetlicowej części odnowionego budynku. Jak wskazał Wnioskodawca, powstałe w ramach realizacji inwestycji wraz z muzeum minerałów będą dostępne bez wniesienia odpłatności za wstęp dla przyjezdnych turystów z kraju i zagranicy, studentów geologii, pasjonatów tej tematyki oraz lokalnej społeczności, jednocześnie Gmina nie będzie odpłatnie udostępniała powierzchni reklamowych na budynku lub w jego części świetlicowej, a budynek nie będzie przedmiotem umowy dzierżawy lub najmu.

Z kolei działalność wykonywana przez Gminę w związku z wynajmowaniem lokali mieszkalnych jest działalnością wykonywaną przez Gminę w reżimie cywilnoprawnym, przy czym jako działalność zwolniona od podatku VAT nie generuje podatku VAT należnego.

Tym samym, w analizowanym przypadku warunki uprawniające do odliczenia nie zostaną spełnione.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy zatem stwierdzić, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji projektu pn.: "Przebudowa starej remizy strażackiej wraz z dostosowaniem jej do pełnienia funkcji muzeum minerałów wraz z rozbudową budynku świetlicy wiejskiej". Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku efekty projektu nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność. Dotyczy to w szczególności zmiany sposobu korzystania z majątku w ramach realizowanego projektu z nieodpłatnego na odpłatny.

Należy nadmienić, ze kryterium kwalifikowalności wydatków w ramach rozliczeń dotyczących wykorzystywanych środków pomocowych Unii Europejskiej (w tym kwalifikowalności podatku od towarów i usług), nie jest zagadnieniem regulowanym przez przepisy prawa podatkowego. Określenie kryteriów kwalifikowalności wydatków objętych dofinansowaniem w ramach programu operacyjnego, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2017 r. poz. 1376, z późn. zm.), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wyjaśnić należy, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. Organ nie jest nimi związany.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.