0112-KDIL2-1.4012.319.2018.1.MG - Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w zw. z realizacją projektu przebudowy drogi.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2018 r. (data wpływu 19 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości lub w części w związku z realizacją zadania pn.: "Przebudowa drogi powiatowej (...)" - jest prawidłowe.

W dniu 19 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości lub w części w związku z realizacją zadania pn.: "Przebudowa drogi powiatowej (...)".

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina, jako beneficjent podpisała umowę z Zarządem Województwa pełniącego rolę Instytucji Zarządzającej Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 na dofinansowanie projektu pn.: "Przebudowa drogi powiatowej (...)" w łącznej kwocie 499 151,86 zł, w tym:

* kwota dofinansowania wynosi 199 439,00 zł,

* środki budżetu Gminy 299 712,86 zł.

Przebudowywana droga powiatowa jest położona na terenie Gminy.

Celem projektu jest poprawa bezpieczeństwa mieszkańców Gminy oraz zapewnienie równych warunków funkcjonowania podmiotów gospodarczych z obszaru Gminy, jak również w celu usprawnienia ruchu turystycznego w komunikacji drogowej w aspekcie lokalnym i transgranicznym. Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług po dokonanej w 2016 r. centralizacji, rozliczającym się wraz z jednostkami budżetowymi. Beneficjentem środków, jak i realizatorem inwestycji będzie Gmina.

Zadanie to, jako zadanie publiczne, zostało przyjęte do realizacji przez Gminę porozumieniem z powiatem na podstawie uchwały Rady Gminy (art. 8 pkt 2a ustawy o samorządzie gminnym) na okres trwałości projektu, tj. do 31 grudnia 2023 r. Zakres inwestycji obejmuje przebudowę konstrukcji nawierzchni jezdni oraz budowę chodnika. Poza realizacją zadania do obowiązków Gminy przez cały okres trwałości projektu będą należały również:

* utrzymanie nawierzchni drogi, chodników, drogowych obiektów inżynierskich,

* przeprowadzanie okresowych kontroli stanu dróg,

* wykonywanie robót interwencyjnych, robót utrzymaniowych i zabezpieczających,

* przeciwdziałanie niszczeniu dróg przez ich użytkowników itp.

Inwestycja nie jest i nie będzie przeznaczona do celów prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Przebudowywana droga powiatowa na opisanym odcinku będzie nadal stanowiła ogólnodostępną drogę publiczną, udostępnianą użytkownikom nieodpłatnie.

Interpretacja indywidualna konieczna jest do przedłożenia w Instytucji Zarządzającej do zatwierdzenia Wniosku o płatność.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina realizując zadanie publiczne pn.: "Przebudowa drogi powiatowej (...)" ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w całości lub w części?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją przedmiotowego projektu. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.) w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast z art. 15 ust. 6 ww. ustawy wynika, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane z wyłączeniem czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zakres prac związanych z realizacją projektu pn.: "Przebudowa drogi powiatowej (...)" nie będzie związany z czynnościami opodatkowanymi VAT. Przebudowywana droga powiatowa będzie nadal stanowiła ogólnodostępną drogę publiczną, bezpłatnie udostępnianą użytkownikom drogi, czyli nie będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych. W związku z powyższym, Gmina nie ma możliwości odliczenia podatku VAT w całości ani też w części.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy organy te podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina, jako beneficjent podpisała umowę z Zarządem Województwa pełniącego rolę Instytucji Zarządzającej Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 na dofinansowanie projektu pn.: "Przebudowa drogi powiatowej (...)".

Przebudowywana droga powiatowa jest położona na terenie Gminy.

Celem projektu jest poprawa bezpieczeństwa mieszkańców Gminy oraz zapewnienie równych warunków funkcjonowania podmiotów gospodarczych z obszaru Gminy, jak również w celu usprawnienia ruchu turystycznego w komunikacji drogowej w aspekcie lokalnym i transgranicznym. Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług po dokonanej w 2016 r. centralizacji, rozliczającym się wraz z jednostkami budżetowymi. Beneficjentem środków, jak i realizatorem inwestycji będzie Gmina.

Zadanie to, jako zadanie publiczne, zostało przyjęte do realizacji przez Gminę porozumieniem z powiatem na podstawie uchwały Rady Gminy (art. 8 pkt 2a ustawy o samorządzie gminnym) na okres trwałości projektu, tj. do 31 grudnia 2023 r. Zakres inwestycji obejmuje przebudowę konstrukcji nawierzchni jezdni oraz budowę chodnika. Poza realizacją zadania do obowiązków Gminy przez cały okres trwałości projektu będą należały również:

* utrzymanie nawierzchni drogi, chodników, drogowych obiektów inżynierskich,

* przeprowadzanie okresowych kontroli stanu dróg,

* wykonywanie robót interwencyjnych, robót utrzymaniowych i zabezpieczających,

* przeciwdziałanie niszczeniu dróg przez ich użytkowników itp.

Inwestycja nie jest i nie będzie przeznaczona do celów prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Przebudowywana droga powiatowa na opisanym odcinku będzie nadal stanowiła ogólnodostępną drogę publiczną, udostępnianą użytkownikom nieodpłatnie.

Interpretacja indywidualna konieczna jest do przedłożenia w Instytucji Zarządzającej do zatwierdzenia Wniosku o płatność.

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą kwestii ustalenia, czy Wnioskodawca realizując zadanie publiczne ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w całości lub w części.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Analizując przedstawione okoliczności wskazać należy, że w świetle powołanych przepisów głównym celem ponoszonych wydatków w zakresie przebudowy przedmiotowej drogi powiatowej jest wykonywanie zadań publicznych (zadań własnych Gminy).

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi. Z całokształtu działań Wnioskodawcy związanych z nabywanymi usługami wynika, że ich nabycie nie miało związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Inwestycja w zakresie przebudowy drogi została wykonana przez organ władzy publicznej w zakresie realizowania zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których został on powołany - czyli ustawą o samorządzie gminnym.

Zatem, w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie zostaną spełnione, gdyż Wnioskodawca realizując opisane we wniosku przedsięwzięcie nie działał w charakterze podatnika VAT, a efekty realizacji tego projektu nie były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w całości lub w części w związku z realizacją zadania publicznego pn.: "Przebudowa drogi powiatowej (...)".

Z powyższych względów stanowisko przedstawione we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się, że na podstawie art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.