0112-KDIL2-1.4012.166.2019.1.AS - Prawo do odliczenia VAT przez gminę w związku z realizacją projektu w zakresie elektronicznych usług publicznych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2019 r. (data wpływu 8 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją zadania inwestycyjnego pn.: "(...)" - jest prawidłowe.

W dniu 8 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w powyższym zakresie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Gmina realizuje zadanie inwestycyjne pod nazwą " (...)" ze środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (...) na lata 2014-2020. Zadanie obejmuje zakup i uruchomienie 13 elektronicznych usług publicznych, które będą świadczone przez Urząd Gminy oraz informatyzację procedur wewnętrznych w Urzędzie Gminy. Uruchamiane e-usługi charakteryzować się będą wysokim poziomem dojrzałości (5 usług zapewniających interakcję dwustronną oraz 8 usług transakcyjnych z mechanizmem personalizacji).

Zakres planowanych do wdrożenia e-usług obejmować będzie:

1. Prowadzenie spraw w zakresie podatku od nieruchomości od osób fizycznych.

2. Prowadzenie spraw w zakresie podatku od nieruchomości od osób prawnych.

3. Prowadzenie spraw w zakresie podatku rolnego od osób fizycznych.

4. Prowadzenie spraw w zakresie podatku rolnego od osób prawnych.

5. Prowadzenie spraw w zakresie podatku leśnego od osób fizycznych.

6. Prowadzenie spraw w zakresie podatku leśnego od osób prawnych.

7. Prowadzenie spraw w zakresie podatku od środków transportowych.

8. Prowadzenie spraw w zakresie opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

9. Wniosek o zwrot podatku akcyzowego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej.

10. Zaświadczenie o figurowaniu lub niefigurowaniu w ewidencji podatkowej.

11. Zaświadczenie o przeznaczeniu terenu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

12. Wniosek o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach lub stwierdzające stan zaległości.

13. Wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Uruchomienie e-usług połączone jest z wdrożeniem oraz modernizacją systemów Informatycznych w Urzędzie Gminy i modernizacją infrastruktury sieciowo-sprzętowej w zakresie niezbędnym dla zaplanowanych wdrożeń. Projekt zakłada integrację systemów informatycznych urzędu, wykorzystanie możliwości platformy ePuap oraz uruchomienie dedykowanego rozwiązania front-office dla mieszkańców. W projekcie realizowane są następujące działania: opracowanie dokumentacji aplikacyjnej, działania promocyjne, zapewnienie nadzoru inżyniera projektu, zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (licencji) na oprogramowanie i realizacja usług informatycznych, w tym zakup licencji centralnej platformy e-usług mieszkańca, wdrożenie centralnej platformy e-usług mieszkańca, zakup licencji systemu obsługi podatków, wdrożenie systemu obsługi podatków, modernizacja systemu dziedzinowego, zakup licencji elektronicznego obiegu dokumentów, wdrożenie elektronicznego systemu obiegu dokumentów, opracowanie i wdrożenie e-usług na 3 poziomie dojrzałości, zakup: serwera, oprogramowania zarządzającego serwerem, UPS do serwera, urządzenia BACKUP, routera, przełącznika sieciowego, zestawów komputerowych, skanera, roboty budowlane, instalacyjne, adaptacyjne, w tym modernizacja okablowania strukturalnego w Urzędzie Gminy.

W wyniku tej inwestycji zostaną spełnione następujące cele: podniesienie jakości usług publicznych świadczonych przez Urząd Gminy, informatyzacja procesów wewnętrznych w urzędzie gminy poprzez rozbudowę, modernizację i wdrożenie nowych systemów informatycznych z zapewnieniem niezbędnej Infrastruktury, zwiększenie dostępności usług publicznych świadczonych przez Urząd Gminy, poprzez umożliwienie korzystania z tych usług drogą elektroniczną, udostępnienie rozwiązań front-office uwzględniających potrzeby osób niepełnosprawnych.

Zakupy towarów i usług w realizowanym projekcie będą wykorzystywane wyłącznie do działalności nieopodatkowanej, podatek VAT nie podlega odliczeniu, nie ma możliwości odzyskania VAT. W ramach realizacji opisanego powyżej projektu, podatek od towarów i usług jest wydatkiem kwalifikowanym, bez możliwości jego odzyskania. Gmina prowadzi sprzedaż opodatkowaną tylko ze sprzedaży i dzierżawy mienia komunalnego. Projekt nie generuje i nie będzie generować żadnych przychodów, w związku z powyższym brak jest czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, nie powstanie sprzedaż opodatkowana (brak podatku należnego). Nabyte towary i usługi nie mają związku z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi (brak podatku naliczonego). Gmina będzie ponosić niezbędne koszty pozwalające na prawidłowe funkcjonowanie usługi wytworzonej w ramach projektu, natomiast za korzystanie z usług nie będą pobierane żadne opłaty, które podlegałyby działalności opodatkowanej. W ramach realizowanej inwestycji, Gmina będzie nabywała usługi, a faktury będą wystawiane na Gminę. Usługi nabywane w ramach projektu nie będą wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych. Podatek VAT będzie stanowił koszt kwalifikowany w ramach projektu dofinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (...) na lata 2014-2020.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT z tytułu realizowanego zadania inwestycyjnego pn.: "(...)", realizowanego ze środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (...) na lata 2014-2020?

Zdaniem Wnioskodawcy, realizacja projektu nie będzie służyła sprzedaży opodatkowanej, w związku z czym nie występują czynności opodatkowane, czyli nie wystąpi żaden podatek należny. Realizowane przez Gminę czynności, w wyniku których realizowany projekt będzie ogólnodostępny, publiczny i nieodpłatny.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, gmina nie ma prawa odliczenia podatku VAT w wyżej przedstawionym projekcie, bowiem obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozytywnych jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Reasumując, Gmina nie planuje uzyskać w wyniku realizacji opisanego projektu dochodów podlegających ustawie o VAT, tj. po stronie Gminy nie wystąpi sprzedaż opodatkowana VAT. Dlatego Gmina stoi na stanowisku, że nie ma w związku z realizowanym projektem możliwości odzyskania (odliczenia) naliczonego podatku od towarów i usług i wykazała kwotę tego podatku, jako wydatek kwalifikowalny w projekcie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby dany podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyżej przedstawionego stanu prawnego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

* podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

* podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 powyższej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina realizuje zadanie inwestycyjne pod nazwą " (...)" ze środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (...) na lata 2014-2020. Zadanie obejmuje zakup i uruchomienie 13 elektronicznych usług publicznych, które będą świadczone przez Urząd Gminy oraz informatyzację procedur wewnętrznych w Urzędzie Gminy. Uruchamiane e-usługi charakteryzować się będą wysokim poziomem dojrzałości (5 usług zapewniających interakcję dwustronną oraz 8 usług transakcyjnych z mechanizmem personalizacji). Zakres planowanych do wdrożenia e-usług obejmować będzie:

1. Prowadzenie spraw w zakresie podatku od nieruchomości od osób fizycznych.

2. Prowadzenie spraw w zakresie podatku od nieruchomości od osób prawnych.

3. Prowadzenie spraw w zakresie podatku rolnego od osób fizycznych.

4. Prowadzenie spraw w zakresie podatku rolnego od osób prawnych.

5. Prowadzenie spraw w zakresie podatku leśnego od osób fizycznych.

6. Prowadzenie spraw w zakresie podatku leśnego od osób prawnych.

7. Prowadzenie spraw w zakresie podatku od środków transportowych.

8. Prowadzenie spraw w zakresie opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

9. Wniosek o zwrot podatku akcyzowego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej.

10. Zaświadczenie o figurowaniu lub niefigurowaniu w ewidencji podatkowej.

11. Zaświadczenie o przeznaczeniu terenu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

12. Wniosek o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach lub stwierdzające stan zaległości.

13. Wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Uruchomienie e-usług połączone jest z wdrożeniem oraz modernizacją systemów Informatycznych w Urzędzie Gminy i modernizacją infrastruktury sieciowo-sprzętowej w zakresie niezbędnym dla zaplanowanych wdrożeń. Projekt zakłada integrację systemów informatycznych urzędu, wykorzystanie możliwości platformy ePuap oraz uruchomienie dedykowanego rozwiązania front-office dla mieszkańców. W projekcie realizowane są następujące działania: opracowanie dokumentacji aplikacyjnej, działania promocyjne, zapewnienie nadzoru inżyniera projektu, zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (licencji) na oprogramowanie i realizacja usług informatycznych, w tym zakup licencji centralnej platformy e-usług mieszkańca, wdrożenie centralnej platformy e-usług mieszkańca, zakup licencji systemu obsługi podatków, wdrożenie systemu obsługi podatków, modernizacja systemu dziedzinowego, zakup licencji elektronicznego obiegu dokumentów, wdrożenie elektronicznego systemu obiegu dokumentów, opracowanie i wdrożenie e-usług na 3 poziomie dojrzałości, zakup: serwera, oprogramowania zarządzającego serwerem, UPS do serwera, urządzenia BACKUP, routera, przełącznika sieciowego, zestawów komputerowych, skanera, roboty budowlane, instalacyjne, adaptacyjne, w tym modernizacja okablowania strukturalnego w Urzędzie Gminy. W wyniku tej inwestycji zostaną spełnione następujące cele: podniesienie jakości usług publicznych świadczonych przez Urząd Gminy, informatyzacja procesów wewnętrznych w urzędzie gminy poprzez rozbudowę, modernizację i wdrożenie nowych systemów informatycznych z zapewnieniem niezbędnej Infrastruktury, zwiększenie dostępności usług publicznych świadczonych przez Urząd Gminy, poprzez umożliwienie korzystania z tych usług drogą elektroniczną, udostępnienie rozwiązań front-office uwzględniających potrzeby osób niepełnosprawnych. Zakupy towarów i usług w realizowanym projekcie będą wykorzystywane wyłącznie do działalności nieopodatkowanej, podatek VAT nie podlega odliczeniu, nie ma możliwości odzyskania VAT. W ramach realizacji opisanego powyżej projektu, podatek od towarów i usług jest wydatkiem kwalifikowanym, bez możliwości jego odzyskania. Gmina prowadzi sprzedaż opodatkowaną tylko ze sprzedaży i dzierżawy mienia komunalnego. Projekt nie generuje i nie będzie generować żadnych przychodów, w związku z powyższym brak jest czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, nie powstanie sprzedaż opodatkowana (brak podatku należnego). Nabyte towary i usługi nie mają związku z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi (brak podatku naliczonego). Gmina będzie ponosić niezbędne koszty pozwalające na prawidłowe funkcjonowanie usługi wytworzonej w ramach projektu, natomiast za korzystanie z usług nie będą pobierane żadne opłaty, które podlegałyby działalności opodatkowanej. W ramach realizowanej inwestycji, Gmina będzie nabywała usługi, a faktury będą wystawiane na Gminę. Usługi nabywane w ramach projektu nie będą wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych. Podatek VAT będzie stanowił koszt kwalifikowany w ramach projektu dofinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących realizację ww. inwestycji.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie - pomimo, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT - warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż Gmina, realizując opisany we wniosku projekt, nie będzie działać w charakterze podatnika VAT. Nadto, jak oświadczył Zainteresowany, towary i usługi nabywane w ramach realizowanego projektu, będą wykorzystywane wyłącznie do działalności nieopodatkowanej, a projekt nie generuje i nie będzie generować żadnych przychodów, w związku z powyższym, brak jest czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, nie powstanie sprzedaż opodatkowana. Za korzystanie z usług, jak wynika z opisu sprawy, nie będą pobierane żadne opłaty, które podlegałyby działalności opodatkowanej, a usługi nabywane w ramach projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podsumowując, w okolicznościach analizowanej sprawy, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu realizowanego zadania inwestycyjnego pn.: "(...)".

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako prawidłowe.

Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanego pytania i przedstawionego stanowiska. Inne kwestie nie objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa - rozpatrzone.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Należy nadmienić, że kryterium kwalifikowalności wydatków w ramach rozliczeń dotyczących wykorzystywanych środków pomocowych Unii Europejskiej (w tym kwalifikowalności podatku od towarów i usług), nie jest zagadnieniem regulowanym przez przepisy prawa podatkowego. Określenie kryteriów kwalifikowalności wydatków objętych dofinansowaniem w ramach programu operacyjnego, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2018 r. poz. 1307, z późn. zm.), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.