0112-KDIL2-1.4011.852.2021.1.TR

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 września 2021 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu zmniejszenia wartości udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni dokonała przekształcenia indywidualnej praktyki lekarskiej w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Kapitał zakładowy Spółki przyjęto jako aport, wyposażenie Gabinetu w środki trwałe w wysokości (...) zł, ustalonej według cen nominalnych udokumentowanych fakturą zakupu i podzielono na (...) udziałów o wartości po (...) zł każdy. Wnioskodawczyni objęła wszystkie udziały i jest prezesem 3-osobowego Zarządu tej Spółki.

Obecnie Wnioskodawczyni zamierza obniżyć kapitał zakładowy z kwoty (...) zł do (...) zł, poprzez zmniejszenie każdego z istniejących udziałów z (...) do (...) złotych.

Kwota obniżenia (...) zł zostanie zwrócona wspólnikowi.

Pytanie

Czy kwota o którą obniżony zostanie kapitał zakładowy i zwrócony wspólnikowi będzie stanowiła jego przychód, a jeżeli tak - czy stosownie do art. 24 ust. 5d ustawy podatkowej od osób fizycznych opodatkowaniu będzie podlegała różnica pomiędzy przychodem uzyskanym w związku z obniżeniem wartości nominalnej udziałów a wydatkami poniesionymi na ich objęcie?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, stosownie do art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f to jest w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów / akcji / albo wkładów z dnia objęcia-jeżeli te udziały / akcje/albo wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny.

W przedmiotowej sprawie (...) udziałów z chwilą obniżenia ich wartości z kwoty (...) do (...) zł / a więc w stosunku 9/10 kosztem uzyskania przychodu będzie kwota odpowiadająca proporcji kosztów nabycia do wartości obniżenia, to jest 9/10 x (...) co daje kwotę w wysokości (...) zł.

Kwota ta jest równa kwocie uzyskanego przychodu z tytułu obniżenia udziałów. Tym samym dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych wynosi 0.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Artykuł 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 z późn. zm.): przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292 i 1495 oraz z 2020 r. poz. 424 i 1086) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

Procedura powyższego przekształcenia uregulowana jest w szczególności przepisami art. 584¹-584¹³ Kodeksu spółek handlowych. W wyniku przekształcenia majątek przekształcanego przedsiębiorcy staje się majątkiem spółki przekształconej.

Artykuł 584¹ § 1 Kodeksu spółek handlowych: przedsiębiorca przekształcany staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu do rejestru (dzień przekształcenia).

Artykuł 584² § 1 Kodeksu spółek handlowych: spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.

Artykuł 584² § 3 Kodeksu spółek handlowych: osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej.

Artykuł 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak wynika z przywołanego przepisu, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zasadę powszechności opodatkowania. Ustawodawca tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł przychodów.

Źródła przychodów zostały określone przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Artykuł 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: źródłami przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Ogólne znaczenie pojęcia przychodu zostało określone w art. 11 ust. 1 ustawy.

Artykuł 11 ust. 1 ww. ustawy: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jak wynika z przywołanych przepisów, pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku. Ustawodawca odróżnia przy tym przysporzenia, które mają charakter pieniężny (pieniądze, wartości pieniężne) i niepieniężny (świadczenia w naturze, czyli otrzymane rzeczy lub prawa; nieodpłatne świadczenia inne niż świadczenia w naturze, tj. otrzymane usługi lub świadczenia polegające na udostępnianiu rzeczy lub praw).

Artykuł 17 ust. 1 pkt 4 analizowanej ustawy: za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

Artykuł 24 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości.

Pod pojęciem "przychodu z udziału w zyskach osoby prawnej" należy więc rozumieć wszelkie przychody, których uzyskiwanie ma źródło w posiadaniu udziałów (akcji) w spółkach - jest realizacją uprawnień majątkowych wynikających z posiadania udziałów (akcji), uprawnień majątkowych wynikających z bycia wspólnikiem spółki. Faktyczne uzyskanie tego przychodu może polegać na uzyskaniu określonych rodzajów wypłat ze spółki, ale również może być wynikiem dokonania określonych operacji dotyczących kapitałów spółki. Wyliczenie dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych zawarte w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma bowiem charakter przykładowy.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że wskutek zmniejszenia wartości udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, Wnioskodawczyni - jako jedyny wspólnik - otrzyma zwrot kwoty pieniężnej w wysokości odpowiadającej kwocie zmniejszenia wartości kapitału zakładowego.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że na gruncie przedstawionego zdarzenia przyszłego, zwrócona Wnioskodawczyni kwota, o którą obniżona zostanie wartość kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będzie stanowiła dla Wnioskodawczyni przychód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej uzyskanego z ww. tytułu został uregulowany w art. 24 ust. 5d ww. ustawy.

Artykuł 24 ust. 5d ww. ustawy: dochodem, o którym mowa w ust. 5 pkt 1, jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f, 1g, 1ga, 1gb, 1ł albo 1t, albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo 38c. W przypadku gdy nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, kosztami uzyskania przychodu są wydatki poniesione przez spadkodawcę lub darczyńcę na nabycie tych udziałów lub akcji.

Artykuł 22 ust. 1ł ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki powstałej z przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową, koszt uzyskania przychodów ustala się na dzień zbycia tych udziałów (akcji) w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników majątku, wynikającej z ksiąg, ewidencji i wykazu, o których mowa w art. 24 ust. 3a i art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż ich wartość z dnia objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9.

Należy zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega - w myśl ww. przepisów - dochód, ustalony zgodnie z art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).

Artykuł 93a § 4 Ordynacji podatkowej: jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.

Artykuł 24 ust. 3f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: wykaz, o którym mowa w ust. 3a, sporządza się również na dzień przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową oraz na dzień zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce niebędącej osobą prawną.

Artykuł 24 ust. 3a ww. ustawy: w razie likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, w tym także prowadzonych w formie spółki niebędącej osobą prawną, lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej lub na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Wykaz powinien zawierać co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych oraz wysokość wypłaconych środków pieniężnych należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień wystąpienia lub likwidacji.

Z powyższego wynika, że koszt uzyskania przychodu Wnioskodawczyni powinna ustalić w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników majątku, wynikającej z wykazu, o którym mowa w art. 24 ust. 3f w zw. z art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym, sporządzonego na dzień przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową - proporcjonalnie do zmniejszenia wartości udziałów.

W konsekwencji, na gruncie przedstawionego zdarzenia przyszłego opodatkowaniu podatkiem odchodowym będzie podlegała różnica pomiędzy przychodem uzyskanym przez Wnioskodawczynię w związku ze zmniejszeniem wartości nominalnej udziałów a kosztem uzyskania tego przychodu, w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników majątku, wynikającej z wykazu, o którym mowa w art. 24 ust. 3f w zw. z art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym, sporządzonego na dzień przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową - proporcjonalnie do zmniejszenia wartości udziałów.

Z powyższego względu, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informujemy, że organ interpretacyjny nie ma możliwości potwierdzenia prawidłowości wyliczeń wynikających z przedmiotowego wniosku z uwagi na fakt, że przepis art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa nakłada na organ interpretacyjny obowiązek udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe, nie podlegają urzędowej interpretacji zasady rachunkowego określania (wyliczenia) podstawy opodatkowania, gdyż wykraczałoby to poza zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego. Ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać, nie należą do kompetencji tut. organu. Ponadto, zgodnie z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, to na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu - zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego. Prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez właściwy rzeczowo organ podatkowy w toku stosownych postępowań weryfikacyjnych.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).