0112-KDIL2-1.4011.223.2020.2.AMN - PIT w zakresie opodatkowania odszkodowania.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2020 r. (data wpływu do tut. organu 24 lutego 2020 r.), uzupełnionym w dniu 18 czerwca 2020 r., oraz w dniu 29 czerwca 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odszkodowania - jest prawidłowe.

W dniu 17 lutego 2020 r. do Urzędu Skarbowego w (...) wpłynęło pismo Wnioskodawcy z dnia 12 lutego 2020 r. w sprawie opodatkowania otrzymanego odszkodowania za grunt przejęty na drogę.

Pismem z dnia 18 lutego 2020 r. nr (...) Naczelnik Urzędu Skarbowego w (...), przekazał pismo Wnioskodawcy z dnia 12 lutego 2020 r. - Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej w Bielsku-Białej - do załatwienia zgodnie z właściwością. Przedmiotowe pismo wpłynęło do tut. organu w dniu 24 lutego 2020 r.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § -2, art. 14b § 3 oraz art. 14b § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 8 maja 2020 r. znak 0112-KDIL2-1.4011.223.2020.1.AMN na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 12 maja 2020 r., natomiast w dniu 18 czerwca 2020 r. do tut. organu wpłynęło pismo stanowiące odpowiedź na ww. wezwanie.

Ponadto Wnioskodawca uzupełnił wniosek w dniu 29 czerwca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W związku z budową drogi ekspresowej (...) przechodzącej przez grunty Wnioskodawcy na podstawie decyzji Wojewody, działającego w oparciu o art. 61 § 1 i § 4 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 r. poz. 256, z późn. zm.), w związku z art. 12 ust. 4a i 4f ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1474, z późn. zm.), zwanej dalej "specustawą drogową", zostanie przejęta część gruntu.

Wyżej wymienione grunty zostały nabyte darowizną od teściów dnia x października 1977 r.

Przejecie gruntu zostało dokonane w oparciu o wyżej wymienioną ustawę, co pozwoliło na wykonywanie prac w terenie.

Na dzień x czerwca 2020 r. brak ostatecznej decyzji wojewody, wstępne działania administracyjne nastąpiły od dnia 24 września 2019 r. określające przejęcie gruntu.

Natomiast należne odszkodowanie do dnia x czerwca 2020 r. nie zostało wypłacone.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy należy się zapłacić podatek dochodowy od odszkodowania za przejęte grunty na podstawie specustawy drogowej?

2. Czy ze względu na charakter przejęcia (specustawa) na Skarb Państwa osoba otrzymująca jest zwolniona z uiszczenia podatku a ciąży to na Skarbie Państwa?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży działki osobie fizycznej w akcie notarialnym i umowie między stronami obowiązek opłaty dochodowej do urzędu skarbowego dokonywał kupujący.

Wnioskodawca jest zdania, że w przypadku przejęcia gruntu przez Skarb Państwa opłatą powinien być obciążony Skarb Państwa lub może istniej ustawa zwalniająca z takiego obowiązku opłacenia podatku do urzędu skarbowego.

Na dzień dzisiejszy sprawa finansowo-odszkodowawcza nie jest uregulowana.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 cytowanej ustawy, źródłami przychodów są inne źródła.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania "w szczególności" wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu x października 1977 r. Wnioskodawca nabył w drodze darowizny od teściów grunty. W związku z budową drogi ekspresowej (...), przechodzącej przez grunty Wnioskodawcy, na podstawie decyzji Wojewody, działającego w oparciu o art. 61 § 1 i § 4 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego, w związku z art. 12 ust. 4a i 4f ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, zwanej dalej "specustawą drogową", zostanie przejęta część gruntu. Przejecie gruntu zostało dokonane w oparciu o wyżej wymienioną ustawę, co pozwoliło na wykonywanie prac w terenie. Wstępne działania administracyjne określające przejęcie gruntu nastąpiły od dnia x września 2019 r. Na dzień x czerwca 2020 r. brak ostatecznej decyzji wojewody. Natomiast należne odszkodowanie do dnia x czerwca 2020 r. nie zostało Wnioskodawcy wypłacone.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, czy należy zapłacić podatek dochodowy od odszkodowania za przejęte grunty na podstawie specustawy drogowej i czy ze względu na charakter przejęcia (specustawa) na Skarb Państwa osoba otrzymująca jest zwolniona z uiszczenia podatku.

Odszkodowanie stanowi co do zasady przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie oznacza to jednak, że wszystkie odszkodowania podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ww. ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego. Jednakże należy podkreślić, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Treść zacytowanego przepisu wskazuje, że podstawowym warunkiem uprawniającym do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest uzyskanie przychodu między innymi z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

Należy mieć również na względzie, że zwolnienie przewidziane w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przysługuje, jeżeli łącznie spełnione zostają następujące warunki:

* nabycie nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem,

* cena nabycia była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny zbycia.

Stosownie do treści art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1474), wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych, wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Zgodnie z treścią art. 11f ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl art. 11f ust. 3 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych doręczają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej wnioskodawcy oraz zawiadamiają o jej wydaniu pozostałe strony w drodze obwieszczeń, odpowiednio w urzędzie wojewódzkim lub starostwie powiatowym oraz w urzędach gmin właściwych ze względu na przebieg drogi, w urzędowych publikatorach teleinformatycznych - Biuletynie Informacji Publicznej tych urzędów, a także w prasie lokalnej. Ponadto wysyłają zawiadomienie o wydaniu decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej dotychczasowemu właścicielowi lub użytkownikowi wieczystemu na adres wskazany w katastrze nieruchomości. W przypadku, o którym mowa w art. 11a ust. 2, zawiadomienie to wysyła się wojewodom albo starostom, na których obszarze właściwości znajdują się nieruchomości lub ich części objęte wnioskiem o wydanie tej decyzji. Doręczenie zawiadomienia na adres wskazany w katastrze nieruchomości jest skuteczne.

Zawiadomienie o wydaniu decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera informację o miejscu, w którym strony mogą zapoznać się z treścią decyzji (art. 11f ust. 4 ww. ustawy.).

W myśl przepisu art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1. własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,

2. własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych - z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe (art. 12 ust. 4f ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Istotne znaczenie dla ustalenia skutków podatkowych otrzymania ww. odszkodowania ma treść art. 12 ust. 5 ww. ustawy, zgodnie z którym, do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

Natomiast zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

W myśl postanowień art. 23 powołanej ustawy, w sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale stosuje się przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Ustawa o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wymieniona jest w art. 2 pkt 11 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r. poz. 65) jako ustawa w zakresie dotyczącym gospodarki nieruchomościami.

W świetle zacytowanych wyżej przepisów oraz przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego należy uznać, że opisane odszkodowanie wypłacone będzie stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami, co wypełnia pierwszą dyspozycję art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć także należy, że aby miało miejsce wyłączenie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinny łącznie zostać spełnione dwa warunki: nabycie nieruchomości musiałoby nastąpić w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego, ponadto za cenę o co najmniej 50% niższą od wysokości uzyskanego odszkodowania.

Zatem w przypadku, gdy spełniony zostanie tylko jeden z warunków albo niespełniony żaden z nich, uzyskany przychód będzie korzystał ze zwolnienia.

W przedmiotowej sprawie, prawo własności przedmiotowej nieruchomości, tj. gruntu, Wnioskodawca nabył w dniu x października 1977 r., natomiast wstępne działania administracyjne określające przejęcie gruntu nastąpiły od dnia x września 2019 r., czyli po upływie okresu wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy.

Ponadto Wnioskodawca stał się właścicielem przedmiotowego gruntu w drodze darowizny, czyli w sposób nieodpłatny. Tym samym nie można ustalić ceny tego nabycia.

Stosownie bowiem do art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Biorąc zatem powyższe pod uwagę, uznać należy, że w analizowanej sprawie nie zostanie spełniona żadna z przesłanek wyłączających zastosowanie analizowanego zwolnienia, co oznacza, że odszkodowanie za grunty przejęte na podstawie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, tzw. specustawy drogowej, będzie korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym uznać należy, że należne Wnioskodawcy odszkodowanie za przejęte grunty, wypłacone w oparciu o przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami, będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże korzystający ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy, z uwagi na niespełnienie warunków wyłączających zastosowanie przedmiotowego zwolnienia. Zatem, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek uiszczenia z tego tytułu podatku dochodowego i wykazywaniu tego przychodu w zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.