0112-KDIL1-3.4012.5.2019.1.KS - Ustalenie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. "Zwiększenie dostępności usług zdrowotnych".

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2018 r. (data wpływu 2 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. "Zwiększenie dostępności usług zdrowotnych (...)" - jest prawidłowe.

W dniu 2 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. "Zwiększenie dostępności usług zdrowotnych (...)".

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą "X". Posiada status podmiotu leczniczego wykonującego działalność leczniczą w ramach podstawowej opieki zdrowotnej udzielającego świadczeń opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych w ramach umowy z NFZ. Wykonuje usługi oznaczone symbolem PKD:

86.21.Z Praktyka lekarska ogólna

86.22.Z Praktyka lekarska specjalistyczna

86.90.Z Praktyka pielęgniarek i położnych.

Jako podmiot leczniczy świadczy usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu zdrowia, przywracaniu i poprawie zdrowia wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze, które zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 lub 19 ustawy o podatku od towarów i usług są zwolnione z podatku VAT. W związku z powyższym nie jest płatnikiem podatku od towarów i usług.

Aktualnie realizuje projekt z zakresu podstawowej opieki zdrowotnej pod tytułem "Zwiększenie dostępności usług zdrowotnych (...)" w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 Osi Priorytetowej 13 Infrastruktura Społeczna Działania 13.1 Infrastruktura ochrony zdrowia na podstawie umowy o dofinansowanie podpisanej z Zarządem Województwa.

Beneficjent na mocy ustawy o dofinansowanie projektu zobowiązał się do wniesienia wkładu własnego w wysokości 15% wartości projektu, zatem dofinansowanie ze środków europejskich stanowi 85% wartości projektu.

Płatności ze środków europejskich będą przekazywane Beneficjentowi przez instytucje zarządzającą za pośrednictwem Banku Gospodarstwa Krajowego w formie refundacji poniesionych przez Beneficjenta wydatków kwalifikowalnych na realizację projektu w postaci płatności częściowych i płatności końcowej. Przekazanie płatności częściowych oraz końcowej następuje w terminie do 90 dni od dnia złożenia przez Beneficjenta do Instytucji Zarządzającej poprawnego wniosku Beneficjenta o płatność. Z uwagi na duży koszt projektu przedmiotowy projekt prawdopodobnie nie byłby zrealizowany w sytuacji, gdyby nie przyznano środków na jego realizację.

W ramach projektu Wnioskodawca otrzyma dotację z UE na sfinansowanie elementów koniecznych z punktu widzenia zwiększenia dostępu do publicznych świadczeń zdrowotnych, tj. opracowanie studium wykonalności (zrealizowane) zlecone firmie zewnętrznej, wykonanie prac remontowo-budowlanych, w tym w zakresie dostosowania infrastruktury do potrzeb osób starszych i z niepełnosprawnościami, zakup niezbędnego z punktu widzenia udzielania świadczeń zdrowotnych sprzętu medycznego będącego wyrobem medycznym wg ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych oraz - jako element projektu - rozwiązań w zakresie IT (oprogramowanie, sprzęt), zarządzanie projektem zlecone firmie zewnętrznej, zakup tablicy pamiątkowej w ramach akcji promocyjno-informacyjnej o źródle finansowania projektu zlecony firmie zewnętrznej.

Celem głównym projektu jest zwiększenie dostępności usług zdrowotnych u Wnioskodawcy wykonującym działalność leczniczą w ramach podstawowej opieki zdrowotnej udzielającym świadczeń opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (umowa z NFZ), poprzez poprawę jakości infrastruktury ochrony zdrowia - Cel szczegółowy 1: Poprawa dostępności istniejącej infrastruktury ochrony zdrowia - Cel szczegółowy 2: Podniesienie jakości, zapewnienie ciągłości i kompleksowości świadczonych usług zdrowotnych w ramach podstawowej opieki zdrowotnej.

Grupą docelową projektu są:

* Aktualni i potencjalni użytkownicy infrastruktury medycznej - pacjenci, kadra medyczna, inni pracownicy Wnioskodawcy, dostawcy;

* Uczestnicy procesu inwestycyjnego - dostawcy, wykonawcy, kadra zarządzająca Wnioskodawcy;

* Korzystający z rezultatów projektu inni mieszkańcy, podmioty gospodarcze i instytucje obszaru oddziaływania Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wykonuje działalność leczniczą udzielając świadczeń opieki zdrowotnej w ramach umów z NFZ, w tym udziela świadczeń opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych w ramach umowy (kontrakt z NFZ) w zakresie objętym projektem. Projekt będzie realizowany na terenie Województwa w podmiocie leczniczym świadczącym podstawową opiekę zdrowotną. Podmiot leczniczy w czasie realizacji projektu będzie świadczyć podstawową opiekę zdrowotną i działania profilaktyczne dla wszystkich grup wiekowych. Podmiot Beneficjenta wg Obwieszczenia Ministra Zdrowia z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu rozporządzenia Ministra Zdrowia w sprawie świadczeń gwarantowanych z zakresu podstawowej opieki zdrowotnej realizuje programy profilaktyczne, tj.:

Po zakończeniu realizacji ww. projektu Beneficjent:

* zapewni zachowanie trwałości projektu przez minimum 3 lata od refundacji salda końcowego - przez okres trwałości projektu zmodernizowana infrastruktura i/lub zakupione środki trwałe będą wykorzystywane do działalności leczniczej w zakresie udzielania świadczeń opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych,

* deklaruje utrzymanie funkcjonowania podmiotu leczniczego objętego wsparciem i kontraktowania z NFZ udzielania świadczeń opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych minimum w okresie trwałości projektu,

* świadczenia opieki zdrowotnej z wykorzystaniem zmodernizowanej infrastruktury są i będą świadczone jako nieodpłatne dla pacjentów usługi publiczne,

* nie zamierza sprzedać, ani w inny sposób przenieść własności na inny podmiot.

Do końca okresu trwałości zarówno infrastruktura jak i wyposażenie wsparte w ramach realizacji projektu będzie wykorzystywane wyłącznie w ramach usług świadczonych w publicznym systemie ochrony zdrowia.

W celu zaliczenia kosztu podatku od towarów i usług na ww. przedmiot projektu do kategorii wydatków kwalifikowanych Wnioskodawca zobowiązał się do dostarczenia z właściwego organu podatkowego pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego o możliwości odliczenia podatku VAT dotyczącego realizowanego projektu pod rygorem uznania kosztu podatku VAT za niekwalifikowany. Według instytucji przyznającej dotację, brak indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego potwierdzającej brak możliwości odliczenia podatku VAT dotyczącego realizowanego projektu uniemożliwi Wnioskodawcy rozliczenie kosztu podatku VAT w projekcie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Beneficjentowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług na cele realizacji projektu, których koszt został sfinansowany w ramach projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie może on odliczyć i odzyskać w żaden sposób poniesionego kosztu podatku od towarów i usług, którego wysokość została zawarta w budżecie projektu, gdyż nie jest on płatnikiem podatku VAT. Wszystkie świadczone przez Wnioskodawcę usługi są ustawowo zwolnione z podatku VAT oraz towary i usługi, których zakup został lub zostanie sfinansowany z otrzymanej dotacji będą służyły wyłącznie działalności w zakresie opieki zdrowotnej wykonywanej przez podmiot leczniczy, zwolnionej z podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, VAT od zakupów sfinansowanych z dotacji nie będzie podlegał odliczeniu z uwagi na to, że Wnioskodawca nie będzie pobierał opłat opodatkowanych VAT z tytułu korzystania z dofinansowania infrastruktury, zaś infrastruktura nie będzie wykorzystywana na działalność opodatkowaną podatkiem VAT. Wnioskodawca potwierdza, że w niniejszym projekcie podatek VAT jest kwalifikowany, ponieważ nie jest możliwy do odzyskania. Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia nie jest spełniony, gdyż wydatki poniesione w związku z realizacją ww. projektu są związane z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniem podatkiem VAT. Zatem Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu realizowanego projektu. Tym samym Wnioskodawca nie ma prawa do otrzymania z tego tytułu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy - działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy - zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy - zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada status podmiotu leczniczego wykonującego działalność leczniczą w ramach podstawowej opieki zdrowotnej udzielającego świadczeń opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych w ramach umowy z NFZ. Wykonuje usługi oznaczone symbolem PKD: 86.21.Z Praktyka lekarska ogólna, 86.22.Z Praktyka lekarska specjalistyczna, 86.90.Z Praktyka pielęgniarek i położnych.

Jako podmiot leczniczy świadczy usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu zdrowia, przywracaniu i poprawie zdrowia wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze, które zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 lub 19 ustawy są zwolnione z podatku VAT. W związku z powyższym Wnioskodawca nie jest płatnikiem podatku od towarów i usług.

Aktualnie realizuje on projekt z zakresu podstawowej opieki zdrowotnej pod tytułem "Zwiększenie dostępności usług zdrowotnych (...)" w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 Osi Priorytetowej 13 Infrastruktura Społeczna Działania 13.1 Infrastruktura ochrony zdrowia na podstawie umowy o dofinansowanie podpisanej z Zarządem Województwa.

W ramach projektu Wnioskodawca otrzyma dotację z Unii Europejskiej na sfinansowanie elementów koniecznych z punktu widzenia zwiększenia dostępu do publicznych świadczeń zdrowotnych, tj. opracowanie studium wykonalności (zrealizowane) zlecone firmie zewnętrznej, wykonanie prac remontowo-budowlanych, w tym w zakresie dostosowania infrastruktury do potrzeb osób starszych i z niepełnosprawnościami, zakup niezbędnego z punktu widzenia udzielania świadczeń zdrowotnych sprzętu medycznego będącego wyrobem medycznym wg ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych oraz - jako element projektu - rozwiązań w zakresie IT (oprogramowanie, sprzęt), zarządzanie projektem zlecone firmie zewnętrznej, zakup tablicy pamiątkowej w ramach akcji promocyjno-informacyjnej o źródle finansowania projektu zlecony firmie zewnętrznej.

Celem głównym projektu jest zwiększenie dostępności usług zdrowotnych u Wnioskodawcy wykonującym działalność leczniczą w ramach podstawowej opieki zdrowotnej udzielającym świadczeń opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (umowa z NFZ), poprzez poprawę jakości infrastruktury ochrony zdrowia - Cel szczegółowy 1: Poprawa dostępności istniejącej infrastruktury ochrony zdrowia - Cel szczegółowy 2: Podniesienie jakości, zapewnienie ciągłości i kompleksowości świadczonych usług zdrowotnych w ramach podstawowej opieki zdrowotnej.

Po zakończeniu realizacji ww. projektu Wnioskodawca:

* zapewni zachowanie trwałości projektu przez minimum 3 lata od refundacji salda końcowego - przez okres trwałości projektu zmodernizowana infrastruktura i/lub zakupione środki trwałe będą wykorzystywane do działalności leczniczej w zakresie udzielania świadczeń opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych,

* deklaruje utrzymanie funkcjonowania podmiotu leczniczego objętego wsparciem i kontraktowania z NFZ udzielania świadczeń opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych minimum w okresie trwałości projektu,

* świadczenia opieki zdrowotnej z wykorzystaniem zmodernizowanej infrastruktury są i będą świadczone jako nieodpłatne dla pacjentów usługi publiczne,

* nie zamierza sprzedać, ani w inny sposób przenieść własności na inny podmiot.

Do końca okresu trwałości zarówno infrastruktura jak i wyposażenie wsparte w ramach realizacji projektu będą wykorzystywane wyłącznie w ramach usług świadczonych w publicznym systemie ochrony zdrowia, zwolnionych z podatku VAT.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto art. 88 ust. 4 ustawy wyklucza odliczenie w odniesieniu do podmiotów niebędących zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT.

W przedmiotowej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie są spełnione, ponieważ - jak wynika z opisu sprawy - Wnioskodawca nie jest płatnikiem podatku VAT, a nabywane towary i usługi w związku z realizacją przedmiotowego projektu są wykorzystywane wyłącznie do świadczenia usług zwolnionych od podatku. Zatem Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu, co wynika z art. 86 ust. 1 ustawy.

Reasumując, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług na cele realizacji projektu pn. "Zwiększenie dostępności usług zdrowotnych (...)", których koszt został sfinansowany w ramach projektu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Wskazać należy, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości dotyczących możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych (kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego). Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu kwalifikacji, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.