0112-KDIL1-2.4012.235.2022.2.ST - Wyłączenie z VAT zbycia przedsiębiorstwa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania planowanej transakcji zbycia Przedsiębiorstwa za czynność w stosunku do której na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy nie stosuje się przepisów ustawy.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 22 lipca 2022 r. (wpływ 22 lipca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest spółką jawną prowadzoną pod firmą (...) Spółka jawna (dalej: Wnioskodawczyni lub Spółka).

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT).

Wnioskodawczyni wcześniej funkcjonowała w formie spółki cywilnej (data zwarcia umowy spółki cywilnej XX listopada 2000 r.). Następnie XX października 2013 r. wspólnicy spółki cywilnej podjęli uchwałę o przekształceniu w spółkę jawną. Spółka jawna została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym XX grudnia 2013 r. W dalszej kolejności spółka jawna została przekształcona w spółkę komandytową, która została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym XX lutego 2019 r. Na skutek dalszego przekształcenia spółki komandytowej w spółkę jawną od XX kwietnia 2021 r. Wnioskodawczyni funkcjonuje w formie spółki jawnej.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą, w szczególności w zakresie świadczenia usług weterynaryjnych w ramach prowadzonej przychodni weterynaryjnej (dalej: Przychodnia).

Przychodnia prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o posiadaną bazę sprzętową i kadrę pracowniczą. Przychodnia dysponuje sprzętem do RTG, USG, endoskopii i bronchoskopii, krioterapii, magnetoterapii, analizy krwi, diagnostyki mikroskopowej i inną aparaturą diagnostyczną i zabiegową.

W roku 2006 Przychodnia uzyskała status kliniki weterynaryjnej.

Przychodnia świadczy m.in. takie usługi, jak:

* profilaktyka chorób zakaźnych,

* diagnostyka obrazowa,

* diagnostyka laboratoryjna,

* chirurgia i ortopedia,

* kardiologia,

* onkologia,

* interna,

* stomatologia.

Przychodnia jest prowadzona w budynku (dalej: Nieruchomość), który został wniesiony do spółki cywilnej przez wspólników tytułem wkładu. Następnie budynek był przebudowany, rozbudowany i adaptowany na potrzeby prowadzonej działalności już przez Spółkę.

Wspólnicy Spółki (dalej: Wspólnicy) planują wycofać Nieruchomość ze Spółki do ich majątku prywatnego.

Po wycofaniu Nieruchomości ze Spółki Wnioskodawczyni będzie korzystać z Nieruchomości na podstawie najmu i kontynuować prowadzenie w niej działalności gospodarczej.

Następnie planowana jest sprzedaż przedsiębiorstwa Spółki w rozumieniu art. 55¹ ustawy - Kodeks cywilny obejmująca w szczególności:

* własność rzeczy ruchomych, obejmujących wyposażenie Przychodni;

* leki, środki opatrunkowe i inne artykuły medyczno-weterynaryjne;

* towary handlowe (karma dla zwierząt, akcesoria dla zwierząt);

* strony internetowe i domeny;

* prawa i obowiązki wynikające z umów o dostawę mediów;

* rynek usług weterynaryjnych (klientela);

* prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z dostawcami towarów handlowych i artykułów weterynaryjnych;

* pracownicy;

* kontrakty na świadczenie usług weterynaryjnych zawarte z lekarzami weterynarii,

(dalej: Przedsiębiorstwo).

Na dzień sprzedaży Przedsiębiorstwa Spółka będzie starała się nie posiadać żadnych zobowiązań ani wierzytelności związanych z przedsiębiorstwem, gdyż taka jest wola Nabywcy. W przypadku, gdyby jakieś wierzytelności lub zobowiązania istniały, przejdą one na Nabywcę. Przedsiębiorstwo na moment sprzedaży będzie stanowić całkowicie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji swoich zadań gospodarczych.

Nabywca Przedsiębiorstwa zamierza kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej prowadzonej aktualnie przez Spółkę.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

1. Po dokonaniu przedmiotowej transakcji (planowanej sprzedaży do Nabywcy) aktualnie prowadzona działalność nie będzie dalej funkcjonowała. Wszystkie niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej składniki materialne i niematerialne zostaną przeniesione na Nabywcę. W konsekwencji, nie będzie możliwe kontynuowanie dotychczasowej działalności przez Wnioskodawczynię. Spółka zostanie zlikwidowana lub po nabyciu niezbędnych składników materialnych i niematerialnych rozpocznie prowadzenie działalności gospodarczej innej niż aktualnie funkcjonująca.

2. Nabywca ma zamiar nieprzerwanego kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę przy pomocy składników będących przedmiotem transakcji.

3. Nieruchomość wykorzystywana przez Spółkę do prowadzenia Przychodni, po zawarciu z Nabywcą transakcji, o której mowa we wniosku będzie udostępniona (wynajęta) Nabywcy w celu prowadzenia w niej Przychodni.

4. Nieruchomość zostanie przez Wspólników wynajęta Nabywcy tak, aby miał on możliwość korzystania z tej Nieruchomości, w celu kontynowania działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę.

5. Nabywca będzie miał faktyczną możliwość kontynuowania prowadzonej aktualnie przez Spółkę działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Nabywca nie będzie musiał angażować innych składników niebędących przedmiotem transakcji. Nabywca nie będzie również musiał podejmować dodatkowych działań faktycznie niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki.

6. Składniki będące przedmiotem transakcji na dzień planowanej dostawy będą stanowiły zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

7. Składniki będące przedmiotem transakcji nie funkcjonują i nie będą funkcjonować w Spółce na moment zbycia jako wyodrębniona część. Składniki będące przedmiotem transakcji składają się na całość prowadzonej działalności (przedsiębiorstwa). Składniki będące przedmiotem transakcji nie stanowią wyodrębnionej części przedsiębiorstwa. Przedmiotem transakcji będzie całe przedsiębiorstwo.

8. Składniki majątkowe i niemajątkowe, objęte zakresem zadanego przez Spółkę pytania, nie będą wyodrębnione na płaszczyźnie: organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej. Przedmiotem transakcji będzie Przedsiębiorstwo jako całość, która pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym działa jako samodzielne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze.

9. Przedmiot transakcji na dzień planowanej dostawy będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami (jeżeli takie wystąpią na dzień dostawy), który będzie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

10. Przedmiot transakcji posiada zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo. Przedmiotem transakcji będzie całe przedsiębiorstwo, w konsekwencji należy wskazać, że posiada potencjalną zdolności do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze, w istniejącym przedsiębiorstwie.

Pytanie

Czy planowana transakcja zbycia Przedsiębiorstwa będzie stanowiła czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, zbycie Przedsiębiorstwa będzie stanowiło transakcję zbycia przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pojęcie towaru zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Z treści tego przepisu wynika, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia transakcji zbycia. Z praktyki interpretacyjnej organów podatkowych wynika jednak, że pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Oznacza to, że zbycie obejmuje wszelkie czynności, ramach których następuje przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym m.in. sprzedaż, darowiznę, zamianę, aport. Przepisy ustawy o VAT nie definiują również terminu przedsiębiorstwo. Z tego względu należy odwołać się do definicji sformułowanej w art. 55¹ ustawy - Kodeks cywilny, zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest organizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Zgodnie z art. 55² kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Powyższe oznacza, że aby dane składniki materialne i niematerialne stanowiły przedsiębiorstwo, muszą pozostawać we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż stanowią zespół. Istotne jest także, aby w przedsiębiorstwie będącym przedmiotem transakcji zbycia, zachowane zostały związki pomiędzy jego poszczególnymi składnikami, co umożliwi kontynuowanie działalności gospodarczej z ich wykorzystaniem. Z kolei czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo co do zasady powinna obejmować wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa.

TSUE w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01), w którym Trybunał stwierdził, że: "(...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów". Z orzeczenia tego wynika ponadto, że - w świetle tej normy dyrektywy - nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Przedsiębiorstwo na moment sprzedaży będzie stanowić całkowicie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji swoich zadań gospodarczych. Nabywca Przedsiębiorstwa zamierza kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej prowadzonej aktualnie przez Spółkę.

Reasumując, należy stwierdzić, że planowana transakcja zbycia Przedsiębiorstwa będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą":

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Artykuł 2 pkt 22 ustawy stanowi, że:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy, wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji "przedsiębiorstwa", zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.), zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przepis ten odgrywa szczególnie istotną rolę, gdyż konstytuuje on zasadę, że przedsiębiorstwo może stanowić przedmiot obrotu prawnego jako jednolita całość. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest "zespołem składników". Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Należy również zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 55¹ k.c. określenie "w szczególności" wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Zatem, składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Nie wszystkie jednak elementy tworzące przedsiębiorstwo są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące "część przedsiębiorstwa" powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w "istniejącym przedsiębiorstwie", a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

* istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

* zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa oraz składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Trybunał uznał również, że regulacja art. 19 Dyrektywy 112 może znaleźć zastosowanie także w sytuacji przekazania aktywów przedsiębiorstwa bez prawa własności nieruchomości, jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia. Oznacza to, zdaniem TSUE, że wspomniany przepis obejmuje również sytuacje, w których lokal handlowy zostanie udostępniony nabywcy w drodze dzierżawy lub jeżeli nabywca dysponuje odpowiednią nieruchomością, do której może przenieść całość przejętych aktywów i gdzie może kontynuować działalność gospodarczą. Doprowadziło to Trybunał do wniosku, że: "przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej".

Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że "Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (...) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług".

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest spółką jawną, będącą polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka prowadzi działalność gospodarczą, w szczególności w zakresie świadczenia usług weterynaryjnych w ramach prowadzonej Przychodni.

Przychodnia prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o posiadaną bazę sprzętową i kadrę pracowniczą.

Przychodnia jest prowadzona w Nieruchomości, która została wniesiona do spółki cywilnej przez wspólników tytułem wkładu. Wspólnicy planują wycofać Nieruchomość ze Spółki do ich majątku prywatnego. Po wycofaniu Nieruchomości ze Spółki Wnioskodawczyni będzie korzystać z Nieruchomości na podstawie najmu i kontynuować prowadzenie w niej działalności gospodarczej.

Następnie planowana jest sprzedaż przedsiębiorstwa Spółki w rozumieniu art. 55¹ ustawy - Kodeks cywilny obejmująca w szczególności: własność rzeczy ruchomych, obejmujących wyposażenie Przychodni; leki, środki opatrunkowe i inne artykuły medyczno-weterynaryjne; towary handlowe (karma dla zwierząt, akcesoria dla zwierząt); strony internetowe i domeny; prawa i obowiązki wynikające z umów o dostawę mediów; rynek usług weterynaryjnych (klientela); prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z dostawcami towarów handlowych i artykułów weterynaryjnych; pracownicy; kontrakty na świadczenie usług weterynaryjnych zawarte z lekarzami weterynarii (dalej: Przedsiębiorstwo).

Na dzień sprzedaży Przedsiębiorstwa Spółka będzie starała się nie posiadać żadnych zobowiązań ani wierzytelności związanych z przedsiębiorstwem - gdyby jakieś wierzytelności lub zobowiązania istniały, przejdą one na Nabywcę.

Przedsiębiorstwo na moment sprzedaży będzie stanowić całkowicie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji swoich zadań gospodarczych.

Po dokonaniu przedmiotowej transakcji aktualnie prowadzona działalność nie będzie dalej funkcjonowała. Wszystkie niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej składniki materialne i niematerialne zostaną przeniesione na Nabywcę.

Nieruchomość wykorzystywana przez Spółkę do prowadzenia Przychodni, po zawarciu z Nabywcą transakcji, będzie udostępniona (wynajęta) Nabywcy w celu prowadzenia w niej Przychodni.

Nabywca będzie miał faktyczną możliwość kontynuowania prowadzonej aktualnie przez Spółkę działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji i nie będzie musiał angażować innych składników niebędących przedmiotem transakcji.

Składniki będące przedmiotem transakcji na dzień planowanej dostawy będą stanowiły zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Przedmiotem transakcji będzie Przedsiębiorstwo jako całość, która pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym działa jako samodzielne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze.

Przedmiot transakcji posiada zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo. Przedmiotem transakcji będzie całe przedsiębiorstwo, w konsekwencji należy wskazać, że posiada potencjalną zdolności do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze, w istniejącym przedsiębiorstwie.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii uznania planowanej transakcja zbycia Przedsiębiorstwa za czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że planowana transakcja sprzedaży Przedsiębiorstwa do Nabywcy, będzie wyłączona z opodatkowania w myśl art. 6 pkt 1 ustawy, jako zbycie przedsiębiorstwa.

Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotem transakcji będzie zespół składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami (jeżeli takie wystąpią na dzień dostawy), który będzie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Składniki będące przedmiotem transakcji składają się na całość przedsiębiorstwa. Wszystkie niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej składniki materialne i niematerialne zostaną przeniesione na Nabywcę. Nabywca ma zamiar nieprzerwanego kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę przy pomocy składników będących przedmiotem transakcji. Nabywca będzie miał faktyczną możliwość kontynuowania prowadzonej aktualnie przez Spółkę działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Z wniosku wynika m.in, że Nieruchomość, w której prowadzona jest Przychodnia nie będzie składnikiem transakcji. Jednakże powyższe nie wpłynie na możliwość kontynuowania działalności Przedsiębiorstwa. Bowiem Wnioskodawczyni wskazała, że Nieruchomość wykorzystywana przez Spółkę do prowadzenia Przychodni zostanie przez Wspólników wynajęta Nabywcy tak, aby miał on możliwość korzystania z tej Nieruchomości, w celu kontynowania działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę.

Kierując się zatem przedstawionym opisem sprawy, stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie zostaną spełnione wszystkie wskazane powyżej przesłanki do uznania składników materialnych i niematerialnych, wchodzących w skład prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej i mających być przedmiotem transakcji, za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Tym samym, planowana przez Spółkę transakcja sprzedaży Przedsiębiorstwa do Nabywcy będzie stanowić transakcję zbycia, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy i na tej podstawie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, planowana przez Spółkę transakcja zbycia Przedsiębiorstwa będzie stanowiła transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, w związku z czym czynność ta będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT (nie będzie podlegała przepisom ustawy).

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.".

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).