0112-KDIL1-2.4012.169.2017.3.PG - Mechanizm odwrotnego obciążenia dla usług budowlanych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2017 r. (data wpływu 14 marca 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 czerwca 2017 r. (data wpływu 8 czerwca 2017 r.) oraz pismem z dnia 5 czerwca 2017 r. (data wpływu 7 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług oraz stawki podatku VAT - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 czerwca 2017 r. (data wpływu 8 czerwca 2017 r.), w którym Wnioskodawca zmienił opis sprawy, przeformułował zarówno pytanie jak i własne stanowisko oraz pismem z dnia 5 czerwca 2017 r. (data wpływu 7 lipca 2017 r.) o podpis pod pismem z dnia 5 czerwca 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku z dnia 5 czerwca 2017 r.).

Wnioskodawca zarejestrowany jest jako czynny podatnik VAT. Wykonuje prace na rzecz podmiotów gospodarczych zarejestrowanych jako czynni podatnicy VAT, jak i dla osób fizycznych niebędących Vatowcami.

Głównym przedmiotem działalności jest produkcja i wylewanie (...) na placu budowy. Wyrób jaki oferuje jest sklasyfikowany pod PKWiU 26.66.9. Spółka zajmuje się dostarczeniem swojego wyrobu na budowę wraz z usługą wylania tegoż środka. (...) jest to wylewany beton komórkowy, czyli materiał cementowy (...). Do jego produkcji stosuje się cement, wodę, (...) oraz wypełniacze, którymi mogą być: drobny piasek, lotne popioły i pyły. Spółka ww. materiały do produkcji sama zakupuje u dostawców bądź korzysta z zapraw dostarczanych przez samego zamawiającego usługę (w zależności od uzgodnień umownych). (...) produkuje się w specjalnym urządzeniu, bezpośrednio na placu budowy, gdzie wężami podawany jest do miejsca zabudowy. Pracownicy Spółki wylewają (...) na wcześniej przygotowanym przez zleceniodawcę terenie, "układając" go z należytą starannością zatykając wszelkie luki.

(...) wykorzystywany jest jako podbudowa pod wszelkiego rodzaju posadzki i nawierzchnie chodników, parkingów, dróg, ulic i placów, płyt lotnisk. Stosuje się go też przy budowie nasypów drogowych i kolejowych, jako wypełnienie obudowy tuneli, szybów kopalnianych, kanałów, rurociągów itp.

Spółka w marcu 2017 r. zwróciła się do Urzędu Statystycznego w Łodzi z wnioskiem o potwierdzenie PKWiU jakim się posługuje dotychczas. Dnia 7 kwietnia 2017 r. otrzymano odpowiedź, że wytworzenie masy betonowej a następnie jej wpompowanie do miejsca wskazanego przez zamawiającego mieści się w grupowaniu PKWiU 23.63.10.0 Masa betonowa prefabrykowana.

Do końca 2016 r. Spółka świadczyła swe usługi wystawiając fakturę VAT która składała się z dwóch pozycji, tj. pierwsza to "usługa wypełnienia (...)" ze stawką 23% VAT oraz druga pozycja to "dojazd zestawu produkcyjnego" (dojazd maszyny wraz z operatorami na plac budowy) ze stawką 23%. Jednak pozycja druga z faktury sprzedażowej, tj. dojazd zestawu produkcyjnego jest ściśle związana z wykonywaną usługą główną i nierozerwalny, nie ma charakteru samoistnego i jest to element usługi głównej (...). Spółka nie świadczy usług polegających na "wypożyczeniu" maszyny wraz z operatorem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 5 czerwca 2017 r.):

1. Czy przy wyprodukowaniu (...) i wypełnieniu nim wskazanych elementów na budowie na zlecenie firmy będącej czynnym podatnikiem VAT oraz będącej jednocześnie podwykonawcą należy do pozycji pierwszej na wystawionej fakturze, tj. "wypełnienie (...)" zastosować mechanizm odwrotnego obciążenia?

2. Czy druga pozycja na fakturze, tj. "dojazd zestawu produkcyjnego" należy opodatkować 23% stawką VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (przedstawionym ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z dnia 5 czerwca 2017 r.):

Ad. 1)

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT oraz na podstawie uzyskanej opinii z Urzędu Statystycznego, który sklasyfikował oferowane przez Spółkę usługi do PKWiU 23.63.10.0 Wnioskodawca jest zmuszony do zmiany swojego stanowiska w stosunku do wniosku pierwotnego jaki złożył do Dyrektora Krajowej Informacji Podatkowej i uznania, że prace jakie wykonuje Spółka, tj. produkcja (...) wraz z usługą ułożenia go na placu budowy (pozycja pierwsza wykazana na fakturze) nie mieszczą się w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT. W związku z powyższym nie należy stosować wobec nich mechanizmu obciążenia odwrotnego, a należy je opodatkować podstawową stawką VAT, tj. 23%.

Ad. 2)

Pozycję "dojazd zestawu produkcyjnego" jaka jest wykazywana na fakturze, a która to jest elementem składowym usługi głównej należy opodatkować stawką właściwą jak dla usługi głównej, tj. 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Według art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych - art. 15 ust. 2 ustawy.

Wskazać w tym miejscu należy, że stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Ww. załącznik nr 14 do ustawy, obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r., zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwróconego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Zatem powyższy przepis art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy w poz. 2-48, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym - zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy - mechanizm ten ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Oznacza to, że główny wykonawca - nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług. Z kolei świadczenie ww. usług budowlanych przez wykonawcę (głównego wykonawcę) na rzecz inwestora jest opodatkowane według zasad ogólnych, tj. podatek od towarów i usług rozliczany jest przez głównego wykonawcę, natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane świadczenie zawierającą podatek VAT.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia "podwykonawcy", zatem dla prawidłowego rozumienia tego terminu należy posłużyć się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego: "podwykonawca - to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy" (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca; 2503008).

Podwykonawca to dalszy wykonawca prac (częściowych lub całościowych) w ramach zleconej przez inwestora na rzecz głównego wykonawcy inwestycji. A zatem podwykonawca jest podatnikiem działającym na zlecenie głównego wykonawcy.

Powyższe założenia prowadzą do następujących uogólnień:

* nie są usługami świadczonymi przez podwykonawców usługi budowlane świadczone bezpośrednio na rzecz inwestorów, gdyż są one świadczone bezpośrednio na rzecz zleceniodawcy usług (a nie wykonawcy);

* podobnie jest z usługami budowlanymi świadczonymi na rzecz deweloperów budujących nieruchomości na sprzedaż, gdzie deweloper zleca wykonanie przedmiotowych usług np. generalnemu wykonawcy (który nie jest podwykonawcą, lecz wykonawcą).

Natomiast każde dalsze podzlecenie usługi przez generalnego wykonawcę kolejnym usługodawcom jest już podzleceniem i usługi te będą już rozliczone zgodnie z mechanizmem odwróconego obciążenia.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca zarejestrowany jest jako czynny podatnik VAT. Wykonuje prace na rzecz podmiotów gospodarczych zarejestrowanych jako czynni podatnicy VAT, jak i dla osób fizycznych niebędących Vatowcami. Głównym przedmiotem działalności jest produkcja i wylewanie (...) na placu budowy. Wyrób jaki oferuje jest sklasyfikowany pod PKWiU 26.66.9. Spółka zajmuje się dostarczeniem swojego wyrobu na budowę wraz z usługą wylania tegoż środka. (...) jest to wylewany beton komórkowy, czyli materiał cementowy (...). (...) produkuje się w specjalnym urządzeniu, bezpośrednio na placu budowy, gdzie wężami podawany jest do miejsca zabudowy. Pracownicy Spółki wylewają (...) na wcześniej przygotowanym przez zleceniodawcę terenie, "układając" go z należytą starannością zatykając wszelkie luki. Spółka w marcu 2017 r. zwróciła się do Urzędu Statystycznego w Łodzi z wnioskiem o potwierdzenie PKWiU jakim się posługuje dotychczas. Dnia 7 kwietnia 2017 r. otrzymano odpowiedź, że wytworzenie masy betonowej a następnie jej wpompowanie do miejsca wskazanego przez zamawiającego mieści się w grupowaniu PKWiU 23.63.10.0 Masa betonowa prefabrykowana. Do końca 2016 r. Spółka świadczyła swe usługi wystawiając fakturę VAT która składała się z dwóch pozycji, tj. pierwsza to "usługa wypełnienia (...)" ze stawką 23% VAT oraz druga pozycja to "dojazd zestawu produkcyjnego" (dojazd maszyny wraz z operatorami na plac budowy) ze stawką 23%.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące tego, czy przy wyprodukowaniu (...) i wypełnieniu nim wskazanych elementów na budowie na zlecenie firmy będącej czynnym podatnikiem VAT oraz będącej jednocześnie podwykonawcą należy do pozycji pierwszej na wystawionej fakturze, tj. "wypełnienie (...)" zastosować mechanizm odwrotnego obciążenia oraz dotyczące stawki podatku VAT (dla drugiej pozycji na fakturze), tj. "dojazd zestawu produkcyjnego".

Według art. 29a ust. 1 ustawy - podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

Jak wynika z art. 29a ust. 7 ustawy - podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

Zgodnie z zasadą ogólną, podstawą opodatkowania powinno być wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną, lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze związanymi bezpośrednio z ceną towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższych regulacji wynika, że w przypadku świadczenia usług za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) usług, a także wszystkie inne elementy składające się na zapłatę. Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej usługi. Zatem kwota należna stanowiąca całość świadczenia należnego od nabywcy powinna obejmować wszystkie elementy kosztów związanych z dokonywaną przez Wnioskodawcę sprzedażą oraz inne elementy kształtujące w efekcie kwotę żądaną od nabywcy.

Wnioskodawca wskazał, że jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT oraz na podstawie uzyskanej opinii z Urzędu Statystycznego wytworzenie masy betonowej a następnie jej wpompowanie do miejsca wskazanego przez zamawiającego mieści się w grupowaniu PKWiU 23.63.10.0 Masa betonowa prefabrykowana.

Zatem koszty dojazdu zestawu produkcyjnego na miejsce budowy zwiększają kwotę należną od nabywcy z tytułu wykonywanej czynności zaklasyfikowanej do PKWiU 23.63.10.0 i będą opodatkowane na zasadach właściwych dla tej czynności.

Biorąc powyższe informacje pod uwagę należy stwierdzić, że tym samym nie są spełnione warunki pozwalające na rozliczenie przez Wnioskodawcę podatku VAT z tytułu wykonania przez niego czynności polegającej na wyprodukowaniu i wylaniu betonu na placu budowy na zasadzie odwrotnego obciążenia. Bowiem przedmiotowa czynność sklasyfikowana pod symbolem PKWiU 23.63.10.0 nie mieści się w załączniku nr 14 do ustawy. Tym samym czynności tej nie można uznać za roboty budowlane, a tym samym przepisy dotyczące odwróconego obciążenia przy rozliczaniu podatku należnego nie mają zastosowania.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie, na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jak stanowi art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy - podatnik jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na mocy art. 106e ust. 1 pkt 1-15 ustawy - faktura powinna zawierać:

(...).

Zatem faktura powinna zawierać m.in. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi (art. 106e ust. 1 pkt 7 ustawy).

Faktury są dokumentami sformalizowanymi i muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy mają znaczenie dowodowe. Umieszczenie zatem na fakturze w części przeznaczonej na nazwę (rodzaj) towaru lub usługi kilku rożnych świadczeń może sugerować, że przedmiotem wykonywanych czynności było kilka odrębnych świadczeń, a nie jedno świadczenie. Powyższe natomiast skutkować może obowiązkiem zastosowania różnych stawek podatku dla wykazanych odrębnie czynności.

W niniejszej sprawie, jak wskazano powyżej, występuje jedno świadczenie (wytworzenie masy betonowej o symbolu PKWiU 23.63.10.0), do wartości którego - jak wyżej wyjaśniono - należy wliczyć wytworzenie masy betonowej, jej transport a następnie jej wpompowanie do miejsca wskazanego przez zamawiającego. Zatem z dokumentu poświadczającego dokonanie danych czynności musi jednoznacznie wynikać, że przedmiotem transakcji jest jedna transakcja sprzedaży.

Wobec powyższego, na fakturze dokumentującej wykonywane czynności, a precyzyjniej rzecz ujmując, w tej jej części, która odzwierciedla elementy obligatoryjne w świetle przepisów prawa - powinna widnieć tylko jedna pozycja - wytworzenie masy betonowej. W pozycji tej powinna być zsumowana całkowita wartość świadczenia o wskazanym symbolu PKWiU (łącznie z transportem (dojazdem zestawu produkcyjnego) i wpompowaniem do miejsca wskazanego przez zamawiającego).

Przy czym Wnioskodawca z tytułu wykonywanych czynności ma obowiązek wystawić fakturę, która będzie zawierała elementy wymienione w art. 106e ust. 1 pkt 1-15 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny sprawy należy stwierdzić, że towary zaklasyfikowane do symbolu PKWiU 23.63.10.0 jako niewymienione wśród objętych zwolnieniem lub obniżoną stawką podatku w załącznikach do ustawy oraz w przepisach wykonawczych podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Reasumując, odpowiadając na sformułowane pytanie należy stwierdzić, że Wnioskodawca z tytułu wykonywanej czynności sklasyfikowanej pod symbolem PKWiU 23.63.10.0 polegającej na wyprodukowaniu (...) i wypełnianiu nim wskazanych elementów na budowie na zlecenie firmy będącej czynnym podatnikiem VAT oraz będącej jednocześnie podwykonawcą, na wystawionej fakturze, tj. "wypełnienie (...)" nie powinien zastosować mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Natomiast całość świadczenia, o którym mowa we wniosku powinna być opodatkowana przy zastosowaniu 23% stawki podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższe rozstrzygnięcie odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 2 stała się bezprzedmiotowa, ponieważ - jak już wyżej stwierdzono - w niniejszym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której "dojazd zestawu produkcyjnego" jest związany z czynnością polegającą na wytworzeniu masy betonowej i jej wpompowaniem do miejsca wskazanego przez zamawiającego, sklasyfikowaną pod symbolem PKWiU 23.63.10.0., a zatem na wystawionej fakturze powinna znajdować się tylko jedna pozycja.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe rozstrzygnięcie w kontekście zaprezentowanego przez Wnioskodawcę własnego stanowiska w sprawie, oceniając je całościowo należało je uznać w całości za nieprawidłowe ze względu na sposób fakturowania wykonywanych czynności.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.