0112-KDIL1-1.4012.458.2018.1.MR - Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji: wzrost ogólnodostępnej infrastruktury turystyczno-rekreacyjnej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 czerwca 2018 r. (data wpływu 26 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją inwestycji - jest prawidłowe.

W dniu 26 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją inwestycji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest czynnym podatnikiem VAT. W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Gmina dokonuje:

1. czynności opodatkowanych VAT wg odpowiednich stawek jak:

o najem lokali użytkowych,

o dzierżawa gruntów,

o sprzedaż działek,

o wieczyste użytkowanie po 2004 r.,

o refaktura mediów, itd.

2. czynności zwolnione z podatku VAT jak:

o wynajem lokali mieszkalnych wraz z sprzedażą mediów,

3. czynności niepodlegające regulacjom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dochody z podatku od nieruchomości i opłaty skarbowej).

Transakcje z pkt 1 i 2 Gmina dokumentuje fakturami VAT oraz wykazuje w rejestrze sprzedaży i deklaracji VAT.

Budowa miejsc postojowych w A oraz obiektów małej architektury rekreacyjnej w Gminie.

Inwestycja realizowana jest w ramach dofinansowania ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 w ramach poddziałania 19.2 Wsparcie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność w ramach działania "Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER".

Celem inwestycji jest wzrost ogólnodostępnej infrastruktury turystyczno-rekreacyjnej dla mieszkańców Gminy i turystów poprzez budowę miejsc parkingowych w A oraz obiektów małej architektury rekreacyjnej w każdym sołectwie Gminy. Wybudowana infrastruktura służyć będzie do rozwoju usług turystycznych, organizowania czasu wolnego, produktów lokalnych i innowacji, co przyczyni się do wzrostu liczby osób korzystających z obiektów infrastruktury turystycznej i rekreacyjnej.

W ramach inwestycji zostaną przekazane do użytku nowe obiekty infrastruktury turystyczno-rekreacyjnej dostosowane do potrzeb seniorów i osób niepełnosprawnych.

W ramach inwestycji został wybudowany parking z 10 miejscami postojowymi o nawierzchni asfaltowej, w tym: 1 stanowisko postojowe dla pojazdu osoby niepełnosprawnej wraz z obiektami małej architektury, tj.: dwóch ławek parkowych, dwóch tablic informacyjnych, trzech koszy na śmieci oraz stojaka na rowery.

Zostały również wybudowane obiekty małej architektury rekreacyjnej: w B, w C, w D oraz w F w skład, których wchodzą: po dwa zestawy siłowni zewnętrznych, huśtawki dla dzieci, stojaki na rowery oraz krąg taneczny o nawierzchni asfaltowej w D.

Wybudowane miejsca postojowe oraz obiekty małej architektury rekreacyjnej w każdym sołectwie przyczynią się do wzrostu atrakcyjności turystycznej Gminy, rozwijania usług rekreacyjnych, aktywnego spędzania czasu wolnego, wzrostu liczby osób korzystających z obiektów infrastruktury turystycznej, jak również do poprawy jakości życia mieszkańców Gminy oraz zaspakajania potrzeb społeczności lokalnej.

Powstała infrastruktura będzie miała charakter niekomercyjny i ogólnodostępny. Za korzystanie z niej nie będą pobierane żadne opłaty.

Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związane z realizacją projektu będą wskazywać nabywcę - Gmina.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towaru i usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia, jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości, należy dokonać w momencie realizowania zakupów, zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik - aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego - nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej - na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy - należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Generalnie zatem wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego oraz, gdy wykonują one czynności mieszczące się w ramach ich zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

* podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

* podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Gmina - w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 994, z późn. zm.) - wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej ustawy - do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina (czynny podatnik VAT) realizuje inwestycję dotyczącą budowa miejsc postojowych w A oraz obiektów małej architektury rekreacyjnej w Gminie. Inwestycja realizowana jest w ramach dofinansowania ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 w ramach poddziałania 19.2 Wsparcie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność w ramach działania "Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER". Celem inwestycji jest wzrost ogólnodostępnej infrastruktury turystyczno-rekreacyjnej dla mieszkańców Gminy i turystów poprzez budowę miejsc parkingowych w A oraz obiektów małej architektury rekreacyjnej w każdym sołectwie Gminy. Wybudowana infrastruktura służyć będzie do rozwoju usług turystycznych, organizowania czasu wolnego, produktów lokalnych i innowacji, co przyczyni się do wzrostu liczby osób korzystających z obiektów infrastruktury turystycznej i rekreacyjnej. W ramach inwestycji zostaną przekazane do użytku nowe obiekty infrastruktury turystyczno-rekreacyjnej dostosowane do potrzeb seniorów i osób niepełnosprawnych. W ramach inwestycji został wybudowany parking z 10 miejscami postojowymi o nawierzchni asfaltowej, w tym: 1 stanowisko postojowe dla pojazdu osoby niepełnosprawnej wraz z obiektami małej architektury, tj.: dwóch ławek parkowych, dwóch tablic informacyjnych, trzech koszy na śmieci oraz stojaka na rowery. Zostały również wybudowane obiekty małej architektury rekreacyjnej: w B, w C, w D oraz w E w skład, których wchodzą: po dwa zestawy siłowni zewnętrznych, huśtawki dla dzieci, stojaki na rowery oraz krąg taneczny o nawierzchni asfaltowej w D. Wybudowane miejsca postojowe oraz obiekty małej architektury rekreacyjnej w każdym sołectwie przyczynią się do wzrostu atrakcyjności turystycznej Gminy, rozwijania usług rekreacyjnych, aktywnego spędzania czasu wolnego, wzrostu liczby osób korzystających z obiektów infrastruktury turystycznej, jak również do poprawy jakości życia mieszkańców Gminy oraz zaspakajania potrzeb społeczności lokalnej. Powstała infrastruktura będzie miała charakter niekomercyjny i ogólnodostępny. Za korzystanie z niej nie będą pobierane żadne opłaty.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją inwestycji dofinansowanej ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 w ramach poddziałania 19.2 wsparcie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność w ramach działania "wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER".

Ponownie należy podkreślić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego nie są spełnione, ponieważ - jak wynika z okoliczności sprawy - towary i usługi zakupione w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie miejsc postojowych w A oraz obiektów małej architektury rekreacyjnej w Gminie dofinansowanej ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 w ramach poddziałania 19.2 Wsparcie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność w ramach działania "Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER" - nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (Gmina wskazała, że powstała infrastruktura będzie miała charakter niekomercyjny i ogólnodostępny, a za korzystanie z niej nie będą pobierane żadne opłaty).

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją inwestycji dofinansowanej ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 w ramach poddziałania 19.2 wsparcie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność w ramach działania "Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER".

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa - składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej - przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.