0111-KDWB.4010.26.2020.1.APA - Odliczanie straty przy obliczaniu miesięcznych zaliczek na CIT.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 1 września 2020 r., który w tym samym dniu wpłynął za pośrednictwem e-puap, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy Spółka może poniesione w latach 2018-2019 straty odliczyć przy obliczaniu miesięcznych zaliczek CIT za 2020 r. czy dopiero w zeznaniu rocznym CIT-8 -jest prawidłowe.

W dniu 1 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy Spółka może poniesione w latach 2018-2019 straty odliczyć przy obliczaniu miesięcznych zaliczek CIT za 2020 r. czy dopiero w zeznaniu rocznym CIT-8.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w 2018 r. i 2019 r. wykazała straty podatkowe (bilansowe także) z innych źródeł w wysokości:

* za 2018 r.: 861 947,21 zł.;

* za 2019 r.: 361 267,72 zł.

Natomiast od stycznia 2020 r. Spółka osiągnęła wynik dodatni (dochód), od którego należy obliczyć i zapłacić zaliczkę na podatek dochodowy od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka może poniesione w latach 2018-2019 straty odliczyć przy obliczaniu miesięcznych zaliczek CIT za 2020 r. czy dopiero w zeznaniu rocznym CIT-8?

Zdaniem Wnioskodawcy, straty poniesione z innych źródeł niż kapitałowe za lata 2018 i 2019 można odliczać od dochodu uzyskanego w roku 2020 już na poziomie obliczania miesięcznych zaliczek CIT wg następującej proporcji:

* strata z roku 2018 - maksymalna możliwa wartość odliczenia (50%) wynosi: 430 973,60 zł.;

* strata z roku 2019 - maksymalna możliwa wartość odliczenia (100%) wynosi: 361 267,72 zł.;

pod warunkiem wystąpienia dochodu pozwalającego na dokonanie tego odliczenia w określonej wysokości.

Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. który statuuje zasadę, iż strata może obniżać jedynie dochody uzyskane z tego samego źródła przychodów co poniesiona strata. Chodzi o podział źródeł przychodów wynikający z art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p., tj. dochód osiągnięty z zysków kapitałowych oraz dochód osiągnięty z innych źródeł przychodów. Odpowiednio w ramach tych źródeł przychodów może nastąpić stosowne odliczenie straty podatkowej. Podatnik może odliczyć stratę podatkową wówczas, gdy osiągnie dochód podatkowy. Nie ma natomiast możliwości rozliczenia straty podatkowej w roku podatkowym, w którym nie osiągnięto dochodu. Jak stanowi art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "u.p.d.o.p."), podatnicy są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Zaliczki te podatnicy wpłacają, co do zasady, w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni (art. 25 ust. 1a u.p.d.o.p.). W świetle powyższych przepisów obowiązek zapłaty zaliczki powstaje w miesiącu następującym po miesiącu, za który podatnik osiągnął po raz pierwszy w roku podatkowym dochód. Należy jednak zauważyć, że art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. pozwala obniżać dochód podatników o straty podatkowe poniesione w pięciu poprzednich latach podatkowych, albo obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty. Jeżeli zatem Spółka osiąga dochód w trakcie trwania roku podatkowego, tj. stwierdza w trakcie roku podatkowego, że obowiązana jest do wykazania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, to zasadne jest uznanie, że osiągnęła dochód, który może obniżyć o kwotę straty w odpowiedniej wysokości. Wnioskodawca uważa zatem, że zgodnie z brzmieniem tego przepisu ma prawo do obniżenia uzyskanego w 2020 r. dochodu o:

* 50% straty z roku 2018 w wysokości 430 973,60 zł oraz

* 100% straty z roku 2019 w wysokości 361 267,72 zł.

Obniżanie takie możliwe jest już na etapie obliczania dochodu za poszczególne miesiące roku 2020.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1406, z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p., dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie do art. 7 ust. 3 pkt 2a u.p.d.o.p., przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się straty poniesionej ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p., o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:

Jak wynika z brzmienia cytowanego powyżej art. 7 u.p.d.o.p., łączeniu podlegać mają wyłącznie dochody z poszczególnych źródeł przychodów. Oznacza to, że nie podlegają takiemu sumowaniu poniesione przez podatnika straty z danego źródła przychodów. Stanowi o tym wprost dodany ust. 3 pkt 2a. Jeżeli zatem - w następstwie prowadzonej działalności i przeprowadzanych operacji gospodarczych - podatnik uzyska dochód tylko z jednego z tych źródeł, a w drugim z tych źródeł poniesie stratę, to wówczas opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie uzyskany z jednego źródła dochód, bez pomniejszania go o stratę poniesioną w drugim źródle przychodów. O wysokość takiej straty poniesionej w roku podatkowym ze źródła dochodów (przychodów) podatnik będzie jednak mógł obniżyć swój dochód osiągnięty z tego źródła dochodów (przychodów) w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość takiego obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie będzie mogła przekroczyć 50% kwoty tej straty (art. 7 ust. 5 pkt 1). Analogiczne odliczenie straty tylko z danego źródła dochodów, poprzez obniżenie dochodu uzyskanego z tego źródła w kolejnych 5 latach podatkowych, będzie dotyczyć także sytuacji, w której - w roku podatkowym - podatnik poniesie stratę z obu źródeł przychodów, tj. stratę ze źródła przychodów (dochodów) zdefiniowanym jako "zyski kapitałowe" i stratę ze źródła jakim będą przychody uzyskiwane z pozostałych źródeł przychodów.

Artykuł 7 ust. 5 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. statuuje zasadę, iż strata może obniżać jedynie dochody uzyskane z tego samego źródła przychodów co poniesiona strata. Chodzi o podział źródeł przychodów wynikający z art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p., tj. dochód osiągnięty z zysków kapitałowych oraz dochód osiągnięty z innych źródeł przychodów. Odpowiednio w ramach tych źródeł przychodów może nastąpić stosowne odliczenie straty podatkowej. Z cytowanego przepisu wynika więc, że o poniesioną w danym roku podatkowym stratę podatnicy mogą obniżyć dochód osiągany tylko w pięciu kolejnych, następujących po sobie latach podatkowych. Po upływie tego okresu nie jest możliwe obniżenie dochodu o poniesioną w poprzednich latach stratę. Wysokość obniżenia w którymkolwiek z pięciu lat podatkowych, w których strata może być odliczana, nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Na mocy ustawy z dnia 9 listopada 2018 r. o zmianie niektórych ustaw w celu wprowadzenia uproszczeń dla przedsiębiorców w prawie podatkowym i gospodarczym (Dz. U. z 2018 r. poz. 2244), 1 stycznia 2019 r. wszedł w życie przepis art. 7 ust. 5 pkt 2 u.p.d.o.p., który zgodnie z art. 38 ust. 2 wymienionej ustawy ma zastosowanie do strat powstałych po 1 stycznia 2019 r. W myśl tego przepisu o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty. Co oznacza, że podatnicy, którzy ponieśli stratę po 1 stycznia 2019 r. mogą odliczyć już 100% straty o ile strata ta nie przekracza 5 000 000 zł. Jeżeli zaś strata ta przekracza kwotę 5 000 000 zł, to podatnik może jednorazowo odliczyć stratę do tej kwoty a o pozostałą część podatnicy mogą obniżyć dochód osiągnięty tylko w pięciu kolejnych następujących latach podatkowych w wysokości nieprzekraczającej 50% kwoty tej straty. Po upływie tego okresu nie jest możliwe obniżenie dochodu o poniesioną w poprzednich latach stratę.

Należy podkreślić, że wysokość maksymalnego odliczenia straty w danym roku podatkowym uzależniona jest również od wysokości osiągniętego w danym roku dochodu. Odliczenie straty nie może być bowiem wyższe niż osiągnięty w danym roku dochód.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka posiada nierozliczone straty podatkowe z 2018 r. i 2019 r. W styczniu 2020 r. Spółka osiągnęła dochód, od którego należy obliczyć i zapłacić zaliczkę na podatek dochodowy od osób prawnych. W niniejszej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości dokonania odliczenia straty w trakcie roku podatkowego przy obliczaniu zaliczek miesięcznych na podatek.

W związku z powyższym w oparciu o cytowane powyżej przepisy należy zauważyć, że podatnik może odliczyć stratę podatkową wówczas, gdy osiągnie dochód podatkowy. Nie ma natomiast możliwości rozliczenia straty podatkowej w roku podatkowym, w którym nie osiągnięto dochodu. Jeżeli zatem podatnik osiąga dochód w trakcie trwania roku podatkowego, tj. stwierdza w trakcie roku podatkowego, że obowiązany jest do wykazania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, to zasadne jest uznanie, że osiągnął on dochód, który może obniżyć o kwotę straty w odpowiedniej wysokości. Oznacza to, że podatnik nie musi czekać do momentu sporządzenia rocznego zeznania podatkowego, w którym wykaże dochód z całego roku podatkowego i dopiero wówczas obniży jego wysokość o odpowiednią kwotę straty. Reasumując, należy stwierdzić, że Wnioskodawca może - przy uwzględnieniu maksymalnej dopuszczalnej wysokości odliczenia i wystąpieniu dochodu pozwalającego na dokonanie tego odliczenia w określonej wysokości - odliczyć poniesioną w 2018 r. jak i w 2019 r. stratę już w trakcie roku podatkowego, przy obliczaniu zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych, począwszy od dowolnego miesiąca roku podatkowego w kolejnych 5 latach podatkowych, według kolejności oraz proporcji wybranej przez siebie. Przy czym wysokość maksymalnego odliczenia w danym roku podatkowym nie może przekroczyć odpowiednio 50% straty - w odniesieniu do straty za 2018 r. i 5 000 000 zł w zakresie straty za rok 2019.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.