0111-KDSB1-2.440.158.2023.4.IKR - WIS TOWAR - budynek mieszkalny jednorodzinny - PKOB 11 - stawka 8% VAT

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (...) z dnia 18 maja 2023 r. (data wpływu 26 maja 2023 r.) uzupełnionego pismami z dnia 16 sierpnia 2023 r. (data wpływu 22 sierpnia 2023 r.), oraz z dnia 15 września 2023 r. (data wpływu 21 września 2023 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: towar - budynek mieszkalny jednorodzinny (...) - według Wnioskodawcy - (...).

Opis towaru: budynek mieszkalny jednorodzinny o powierzchni użytkowej (...) - (...) według Wnioskodawcy jako (...), zlokalizowany w budynku mieszkalnym jednorodzinnym (...) w miejscowości (...) położonym na działce o nr ewidencyjnym (...). Lokal będzie posiadał (...). Lokal przeznaczony jest do stałego zamieszkania, a ponad połowa powierzchni użytkowej przeznaczona jest na cele mieszkalne.

Rozstrzygnięcie: PKOB 11

Stawka podatku od towarów i usług: 8%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy oraz art. 146ea pkt 2 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług.

W dniu 26 maja 2023 r. Wnioskodawca złożył wniosek uzupełniony 22 sierpnia 2023 r. oraz 21 września 2023 r. w zakresie sklasyfikowania budynku mieszkalnego jednorodzinnego (...) - według Wnioskodawcy - (...) według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług w związku z art. 41 ust. 12 ustawy.

Wnioskodawca w części D. "Zakres Wniosku" w poz. 52 "Przedmiot wniosku" wskazał kwadrat 1. "towar", w poz. 53 "Liczba towarów lub usług, których dotyczy wniosek" wskazał: 1, natomiast w poz. 54 "Klasyfikacja, według której mają zostać zaklasyfikowane towar lub usługa, wskazał kwadrat 2. "Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB)".

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Wnioskodawca jest czynnym płatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca rozpoczął proces budowy budynków mieszkalnych jednorodzinnych.

W pozycji 58 "Nazwa handlowa/ nazwy handlowe oraz informacje dodatkowe, w tym poufne" Wnioskodawca wskazał:

(...)

W piśmie z dnia 16 sierpnia 2023 r. (data wpływu 22 sierpnia 2023 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie WIS z dnia 3 sierpnia 2023 r. znak: 0111-KDSB1-2.440.158.2023.1.SM:

Ad II

Ad 1. Budynki nie mają ściany przeciwpożarowej od fundamentu po dach, mają ścianę międzylokalową oddzielającą lokale od fundamentu pod dach, ale nie spełnia ona warunków oddzielenia przeciwpożarowego. Budynki są (...). Lokale będą miały oddzielne wejścia z poziomu gruntu, będą wyposażone w instalacje i będą oddzielnie wykorzystywane. Przedmiotem wniosku jest budynek (...) (...).

Ad 2.

a) Budynki/lokale będą służyły do stałego zamieszkania.

b) Wnioskodawca oczekuje klasyfikacji w związku z czynnością z art. 41. ust. 12 ustawy. Wnioskodawca zamierza dokonać dostawy nieruchomości (...). Spółka złożyła wniosek w celu uzyskania WIS w zakresie stawki podatku od towarów i usług na dostawę poszczególnych nieruchomości.

c) W lokalach znajdują się następujące pomieszczenia (w załączeniu (...)):

(...)

d) Ponad połowa powierzchni użytkowej jest przeznaczonej na cele mieszkalne.

e) Działka, na której posadowiony będzie budynek z przedmiotowymi lokalami: (...)

f) Wnioskodawca dysponuje tylko KW działki (...)

g) Wnioskodawca dysponuje tylko KW działki. Budynki nie mają oddzielnych KW. Lokale będą mieć oddzielne KW po wybudowaniu (...)

h) Powierzchnia użytkowa została obliczona zgodnie z: ROZPORZĄDZENIEM MINISTRA ROZWOJU z dnia 11 września 2020 r. w sprawie szczegółowego zakresu i formy projektu budowlanego (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333). Zdaniem Wnioskodawcy jeśli dokonuje się liczenia zgodnie z PKOB należ (...) Dodatkowo (...). W ocenie (...).

i) W ocenie Wnioskodawcy (...) spełnia definicję samodzielnego lokalu mieszkalnego. Wnioskodawca nie posiada zaświadczenia o samodzielności.

j) Nie ma ściany przeciwpożarowej od fundamentu po dach. Budynki nie mają ściany przeciwpożarowej od fundamentu po dach, mają ścianę międzylokalową oddzielającą lokale od fundamentu pod dach, ale nie spełnia ona warunków oddzielenia przeciwpożarowego.

Ad. 3

Kopie dokumentów potwierdzonych za zgodność w załączeniu: - (...)

Ad I.

Jednocześnie niniejszym oświadczam, że nie posiadam ani adresu elektronicznego ani adresu elektronicznego z platformy e-PUAP. Wzór (...), nie jest aktem normatywnym, zatem organ nic może wymagać od (...) posiadania adresu elektronicznego, jeżeli ten go nie posiada. Z Ordynacji podatkowej wynika obowiązek wskazania w (...) adresu elektronicznego. Jednocześnie żaden z obowiązujących przepisów Ordynacji Podatkowej ani ustawy regulującej zasady wykonywania zawodu (...) nie przewiduje obowiązku posiadania takiego adresu. Dodatkowo Ordynacja Podatkowa tylko na organy podatkowe nakłada obowiązek kontaktowania się z (...) w drodze elektronicznej; nie jest z tym obowiązkiem skorelowany obowiązek (...) do kontaktu tą samą drogą. Nic można więc nakładać, bez podstawy prawnej, obowiązku posiadania adresu elektronicznego i wskazanie w (...).

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w judykaturze brak posiadania przez (...) adresu elektronicznego nie stanowi braków formalnych uniemożliwiających nadanie złożonemu pismu właściwego biegu (zob. wyrok NSA z dnia 17 września 2017 r., I GSK 552/17). W przypadku nic posiadania przez (...) adresu elektronicznego, korespondencja winna być dostarczana drogą pocztową na podstawie art. 144 § 1 pkt 1) Ordynacji podatkowej.

Do uzupełnienia Wnioskodawca dołączył: - (...)

W piśmie z dnia 15 września 2023 r. (data wpływu 21 września 2023 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie WIS z dnia 7 września 2023 r. znak: 0111-KDSB1-2.440.158.2023.2.SM:

(...)

Ad I. Numer identyfikacji (...)

Ad II. Przedmiotem wniosku jest (...).

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 21 września 2023 r. nr 0111-KDSB1-2.440.158.2023.3.MD tut. Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 27 września 2023 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

UZASADNIENIE klasyfikacji towaru

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1 z późn. zm. - Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382 z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a pkt 2 lit. a ustawy, WIS zawiera m.in. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, jednakże tylko w sytuacji, w której jest ona niezbędna do określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) - Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB) stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. Klasyfikacja ustala symbole, nazwy i zakres poszczególnych grupowań klasyfikacyjnych na czterech poziomach tj.: sekcji, działów, grup i klas.

Zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) - przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Każdy obiekt budowlany klasyfikowany jest zgodnie z jego przeważającym przeznaczeniem, przy uwzględnieniu charakteru technicznego obiektu (np. budynek, budowla). W przypadku budynków przeznaczonych lub użytkowanych do wielu celów klasyfikuje się je w jednej pozycji PKOB, zgodnie z ich głównym użytkowaniem, wyrażonym w m² powierzchni użytkowej, przeznaczonej na ten cel.

Budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. Każdy obiekt budowlany klasyfikowany jest zgodnie z jego przeważającym przeznaczeniem, przy uwzględnieniu charakteru technicznego obiektu (np. budynek, budowla).

Za jednostkę klasyfikacyjną przyjmuje się zwykle pojedynczy obiekt budowlany. Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej przeznaczona jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Za jednostkę klasyfikacyjną przyjmuje się zwykle pojedynczy obiekt budowlany. Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

- powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów,

- powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych,

- powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część "mieszkaniowa" budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

W przypadku budynków połączonych między sobą (np. domy bliźniacze lub szeregowe), budynek jest budynkiem samodzielnym, jeśli jest oddzielony od innych jednostek ścianą przeciwpożarową od fundamentu po dach. Gdy nie ma ściany przeciwpożarowej, budynki połączone między sobą uważane są za budynki odrębne, jeśli mają własne wejścia, są wyposażone w instalacje i są oddzielnie wykorzystywane.

W Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w sekcji 1 Budynki w dziale 11 sklasyfikowane są budynki mieszkalne z podziałem na trzy grupy: budynki mieszkalne jednorodzinne (grupa 111), budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (grupa 112) oraz budynki zbiorowego zamieszkania (grupa 113).

W grupie 111 Budynki mieszkalne jednorodzinne mieści się klasa 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne w odniesieniu do której wskazano:

Klasa obejmuje:

- Samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp.

- Domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu.

Uwzględniając powyższe, towar - budynek mieszkalny jednorodzinny (...) - według Wnioskodawcy - (...), jako samodzielny budynek, posiadający własne wejście z poziomu gruntu, przeznaczony do stałego zamieszkania, w którym co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej przeznaczona jest na cele mieszkalne, należy klasyfikować w grupowaniu PKOB 11 jako budynek mieszkalny.

UZASADNIENIE zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W myśl art. 146ea pkt 1 i 2 ustawy, w roku 2023:

Natomiast zgodnie z art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347 i 641) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

Zgodnie z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2022 r. poz. 1378 z późn. zm.) funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 41 ust. 12a ustawy).

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie, obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar - budynek mieszkalny jednorodzinny (...) - według Wnioskodawcy - (...) - klasyfikowany jest do działu 11 PKOB oraz nie jest wymieniony w wyłączeniu w związku z art. 41 ust. 12b ustawy, jego dostawa podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy oraz art. 146ea pkt 2 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy.

Dodatkowo tut. Organ wyjaśnia, że ww. stawka podatku od towarów i usług określona została wyłącznie w związku z klasyfikacją budynku do działu 11 PKOB (zgodnie z wolą Wnioskodawcy, który we wniosku wskazał jako przedmiot wniosku klasyfikację budynku zgodnie z PKOB). Niniejsza decyzja nie rozstrzyga kwestii stawki VAT dla usług budowy tego budynku. W tej kwestii należy złożyć odrębny wniosek o wydanie WIS, związany z ww. usługą.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS określa wyłącznie klasyfikację towaru będącego przedmiotem wniosku niezbędną do stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie (art. 42a pkt 2 lit. b w zw. z art. 42b ust. 4 ustawy).

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot w odniesieniu do towaru będącego przedmiotem WIS, który zostanie sprzedany, zaimportowany lub wewnątrzwspólnotowo nabyty w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

- towar, będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42 ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42 ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do towaru będącego jej przedmiotem, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że klasyfikacja towaru staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: (KIS/SkrytkaESP albo za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urząd-skarbowy), będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).