0111-KDIB4.4014.258.2020.1.BB - Niewypłacenie zysku wypracowanego przez spółkę jawną i przekazanie go na jej kapitał zapasowy a PCC.

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 sierpnia 2020 r. (data wpływu - 12 sierpnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych niewypłacenia zysku wypracowanego przez spółkę jawną i przekazania go na jej kapitał zapasowy - jest prawidłowe.

W dniu 12 sierpnia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych niewypłacenia zysku wypracowanego przez spółkę jawną i przekazania go na jej kapitał zapasowy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką jawną (dalej: "Spółka") i prowadzi działalność gospodarczą. Wspólnikami Spółki są trzy osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi (dalej jako "Wspólnicy"). Spółka prowadzi księgi rachunkowe.

Wspólnicy zamierzają podjąć uchwałę o zadysponowaniu zyskiem wypracowanym przez Spółkę w roku 2019 w ten sposób, że część zysku, jak została wypłacona wspólnikom w formie zaliczek w trakcie roku 2019, została zatwierdzona do wypłaty. Przy czym u żadnego ze Wspólników, wypłacone zaliczki nie przekroczyły jego udziału w zysku rocznym Spółki zgodnie z zawartą umową Spółki.

Wspólnicy zamierzają też podjąć uchwałę, w której część zysku jaki nie został im wypłacony ze Spółki z lat poprzednich przeznaczą na powiększenie ich wkładu w Spółce.

Pozostałą część niewypłaconego zysku z lat ubiegłych Wspólnicy chcą przekazać na utworzenie kapitału zapasowego. Spółka ma w planach inwestycję i Wspólnicy postanowili zasilić fundusz kapitału zapasowego o kwotę zysku niepodzielonego z lat ubiegłych, który nie został im wypłacony lub rozdysponowany w inny sposób, z myślą o wykorzystaniu go na cel prowadzonej przez Spółkę inwestycji. W tym przypadku jednak kwoty zysku niewypłaconego Wspólnikom, które każdy z nich przeznacza na ten kapitał nie są proporcjonalne do ich udziału w zyskach Spółki. Będzie istniała dysproporcja pomiędzy Wspólnikami w zyskach im niewypłaconych, przekazanych przez nich na kapitał zapasowy.

Utworzenie kapitału zapasowego uchwałą wspólników oraz przekazywanie części zysku na ten kapitał nie będzie równoznaczne z wniesieniem czy podwyższeniem wkładów przez Wspólników. Nie będzie zatem zmianą umowy Spółki w zakresie określenia wartości wnoszonych wkładów, czy też podwyższenia wartości wniesionych do Spółki wkładów.

Zysk przekazany na kapitał zapasowy nie będzie stanowić pożyczki, dopłaty, depozytu nieprawidłowego ani też oddania przez Wspólników środków finansowych do nieodpłatnego używania przez Spółkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na Wnioskodawcy ciąży obowiązek uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z wyłączeniem uchwałą Wspólników części zysku od podziału między Wspólników i przeznaczeniem jej na kapitał zapasowy ?

Zdaniem Wnioskodawcy, pozostawienie części zysku wypracowanego w danym roku obrotowym w spółce jawnej i przeznaczenie go na kapitał zapasowy spółki (z przeznaczeniem na inwestycję) nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. W związku z podjęciem uchwały o przeznaczeniu zysku na kapitał zapasowy na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 51 § 1 ustawy - Kodeks spółek handlowych, każdy ze wspólników spółki jawnej ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Ponadto, wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego, przy czym, jeżeli wskutek poniesionej przez spółkę straty udział kapitałowy wspólnika został uszczuplony, zysk przeznacza się w pierwszej kolejności na uzupełnienie udziału wspólnika (art. 52 § 1 i 2 ww. ustawy).

Przepisy te mają zastosowanie, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej (art 37 § 1 cyt. ustawy).

W doktrynie prawa handlowego nie budzi wątpliwości, że wspólnikom spółki jawnej, pozostawiona została swoboda w zakresie podejmowania decyzji, co do sposobu rozdysponowania zyskiem. Podstawą takiej decyzji są postanowienia umowy spółki bądź uchwała wspólników. Wspólnicy mają prawo dysponować zyskiem spółki jawnej i nie są bezwzględnie obowiązani do jego wypłaty - mogą m.in. pozostawić go w spółce przeznaczając na kapitał zapasowy.

W art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawych, zawarto zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających temu podatkowi. Jak wskazuje art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k oraz pkt 2 cyt. ustawy, podatkowi temu podlega m.in. umowa spółki oraz jej zmiana. Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy, za zmianę umowy spółki przy spółce osobowej (którą w myśl art. la pkt 1 ustawy jest spółka jawna) uważa się:

* wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki;

* pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika;

* dopłaty;

* oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Artykuł 4 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi, że obowiązek podatkowy, z tytułu ww. czynności ciąży na spółce jawnej. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, stawka podatku od czynności cywilnoprawnych wynosi 0,5% podstawy opodatkowania określonej w art. 6 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy.

Czynności podlegające podatkowi od czynności cywilnoprawnych zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę. Nie można domniemywać, że jakaś czynność niewymieniona w ww. przepisach objęta jest obowiązkiem zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Decyzja podjęta uchwałą Wspólników o zatrzymaniu zysku w Spółce i przeznaczeniu go na kapitał zapasowy niewątpliwie stanowi czynność cywilnoprawną, jednak nie jest to żadna z czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Podjęcie powyższej uchwały nie oznacza trwałego zwiększenia majątku Spółki, bowiem kapitał zapasowy jest kapitałem, z którego mogą być w kolejnych latach dokonywane wypłaty na rzecz wspólników. Nie można mówić w takim przypadku o realnym zwiększeniu majątku Spółki, tym bardziej, że uchwała o zatrzymaniu części zysków na kapitale zapasowym, nie jest związana ze zmianą umowy Spółki i zwiększeniem wkładów Wspólników do spółki.

Niewypłacony zysk nie zwiększa udziału żadnego ze wspólników w majątku spółki i może być wypłacony w kolejnych latach (S. Sołtysiński, Kodeks spółek handlowych, Komentarz, 2006, 11, s. 455), albo może zostać (o ile są takie postanowienia wspólników) przeznaczony na pokrycie przyszłych strat. Z pewnością zatem zysk przeznaczony na kapitał zapasowy nie może być uznany za odpowiadający takiej czynności prawnej jak wniesienie wkładu do spółki, czy też jego podwyższenie. Pozostawienie zysku w Spółce na mocy uchwały Wspólników z przeznaczeniem na kapitał zapasowy nie kreuje też umowy pożyczki. Spółka poprzez zwiększenie kapitału zapasowego nie uzyskuje także od Wspólników rzeczy ani praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Podsumowując, z uwagi na to, że Wspólnicy podejmując uchwałę wyraźnie postanowili przeznaczyć zatrzymaną część zysku Spółki na jej kapitał zapasowy, a tym samym wyrazili jasno swoją wolę co do kwalifikacji czynności, na podstawie której pozostawiają zysk w spółce, i czynność ta nie mieści się w ustawowym katalogu czynności cywilnoprawnych objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to na spółce nie ciąży obowiązek zapłaty ww. podatku w przedstawionym stanie faktycznym.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał się na wybrane interpretacje indywidualne oraz wyrok NSA z 10 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 2834/14, przytaczając ich treść.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych niewypłacenia zysku wypracowanego przez spółkę jawną i przekazania go na jej kapitał zapasowy - zgodnie z zakresem pytania i stanowiskiem Wnioskodawcy. Tym samym przedmiotem interpretacji nie są skutki podatkowe niewypłacenia części zysku wypracowanego przez spółkę jawną i przekazania go na podwyższenie wkładów przez Wspólników.

Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 815, z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności objętych opodatkowaniem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności enumeratywnie wskazane w art. 1 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym podatkowi od czynności cywilnoprawnej podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 cyt. ustawy).

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, za zmianę umowy spółki uważa się - przy spółce osobowej - wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Zgodnie z art. 1a pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną. Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

Artykuł 4 pkt 9 cyt. ustawy stanowi, że obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie spółki cywilnej - na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki - na spółce.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 powołanej ustawy, podstawę opodatkowania stanowi przy umowie spółki:

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stawka podatku wynosi od umowy spółki - 0,5%.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką jawną i prowadzi działalność gospodarczą. Wspólnicy zamierzają podjąć uchwałę o zadysponowaniu zyskiem wypracowanym przez Spółkę w roku 2019 w ten sposób, że część zysku, jak została wypłacona wspólnikom w formie zaliczek w trakcie roku 2019, została zatwierdzona do wypłaty. Przy czym u żadnego ze Wspólników, wypłacone zaliczki nie przekroczyły jego udziału w zysku rocznym Spółki zgodnie z zawartą umową Spółki. Wspólnicy zamierzają też podjąć uchwałę, w której część zysku jaki nie został im wypłacony ze Spółki z lat poprzednich przeznaczą na powiększenie ich wkładu w Spółce. Pozostałą część niewypłaconego zysku z lat ubiegłych Wspólnicy chcą przekazać na utworzenie kapitału zapasowego. Utworzenie kapitału zapasowego uchwałą wspólników oraz przekazywanie części zysku na ten kapitał nie będzie równoznaczne z wniesieniem czy podwyższeniem wkładów przez Wspólników. Nie będzie zatem zmianą umowy Spółki w zakresie określenia wartości wnoszonych wkładów, czy też podwyższenia wartości wniesionych do Spółki wkładów. Zysk przekazany na kapitał zapasowy nie będzie stanowić pożyczki, dopłaty, depozytu nieprawidłowego ani też oddania przez Wspólników środków finansowych do nieodpłatnego używania przez Spółkę.

Przedmiotem wniosku jest ocena czy przeznaczenie zysku na kapitał zapasowy będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 51 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526) każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu.

Wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego. Jeżeli wskutek poniesionej przez spółkę straty udział kapitałowy wspólnika został uszczuplony, zysk przeznacza się w pierwszej kolejności na uzupełnienie udziału wspólnika (art. 52 § 1 i 2 Kodeksu).

Należy wskazać, iż uchwała wspólników o pozostawieniu części czy całości zysku w spółce, co do zasady, nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, chyba, że z jej treści wynika, że wspólnicy podjęli decyzję np. o przeznaczeniu go na powiększenie wysokości swoich wkładów.

Jak wynika z wniosku, pozostawienie zysku w Spółce, celem przekazania na kapitał zapasowy, nie wiąże się z wniesieniem, ani podwyższeniem wkładów przez wspólników spółki.

Zatrzymanie w Spółce wypracowanego zysku nie zostało także potraktowane przez wspólników jako pożyczka udzielona przez wspólników spółce, dopłata, depozyt nieprawidłowy ani jako oddanie spółce przez wspólników środków finansowych do nieodpłatnego używania.

W świetle powyższego, opisana we wniosku czynność przekazania wypracowanego zysku Wnioskodawcy na jego kapitał zapasowy - skoro nie jest jedną z ww. czynności - nie stanowi zmiany umowy spółki i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek składania deklaracji oraz uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. , poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w... za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.