0111-KDIB4.4014.147.2018.2.ASZ - Podatek od czynności cywilnoprawnych - zawarcie umowy spółki cichej.

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 kwietnia 2018 r. (data wpływu - 11 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym 19 kwietnia 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy spółki cichej - jest prawidłowe.

W dniu 11 kwietnia 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy spółki cichej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce i rozlicza się z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych od całości swoich dochodów w Polsce. Wnioskodawca (dalej również jako: "wspólnik cichy") i inna osoba fizyczna (dalej jako: "Przedsiębiorca"), zawarli w marcu 2018 r. umowę spółki cichej w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego (dalej jako: "Projekt"). Przedsiębiorca ma również miejsce zamieszkania w Polsce i rozlicza się z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych od całości swoich dochodów w Polsce.

W umowie spółki cichej Wnioskodawca i Przedsiębiorca ustalili, iż:

1. Przedsiębiorca występuje w umowie spółki cichej jako osoba prowadząca działalność gospodarczą i realizująca Projekt w ramach swojego przedsiębiorstwa.

2. Wnioskodawca występuje w umowie spółki cichej jako osoba prywatna nieprowadząca działalności gospodarczej.

3. Wnioskodawca nie ma wpływu na prowadzenie przedsiębiorstwa, w ramach którego ma być realizowany Projekt, bowiem to Przedsiębiorca jest wyłącznie uprawniony do prowadzenia spraw swojego przedsiębiorstwa oraz reprezentowania go na zewnątrz.

4. Umowa spółki cichej dotyczy realizacji Projektu polegającego na budowie budynków mieszkalnych.

5. W celu realizacji Projektu Przedsiębiorca ma nabyć niezabudowany grunt w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i częściowo za wkład Wnioskodawcy.

6. Projekt ma polegać na budowie budynków mieszkalnych na wyodrębnionej części niezabudowanego gruntu nabytego przez Przedsiębiorcę.

7. Wnioskodawca na podstawie umowy spółki cichej wniósł i ma wnieść do spółki cichej jedynie wkłady pieniężne, w terminach w niej określonych bądź ustalonych w odrębnym porozumieniu.

8. Wkłady pieniężne Wnioskodawcy mają być przeznaczone przez Przedsiębiorcę na nabycie niezabudowanego gruntu w celu realizacji Projektu, a następnie na budowę budynków mieszkalnych na części gruntu objętego Projektem.

9. Wkład Wnioskodawcy staje się częścią majątku Przedsiębiorcy z przeznaczeniem na realizację Projektu.

10. Umowa określa powierzchnię gruntu objętego Projektem.

11. Wnioskodawca uczestniczy w zysku z Projektu w proporcji ustalonej w umowie spółki cichej wyrażonej określonym procentem zysku netto z Projektu, natomiast w stratach z Projektu Wnioskodawca uczestniczy jedynie do wysokości wniesionego wkładu.

12. Przedsiębiorca jest zobowiązany do prowadzenia szczegółowej ewidencji pozwalającej na identyfikację kosztów i przychodów dot. Projektu (dalej jako "Ewidencja Projektu").

13. Wnioskodawca ma prawo wglądu wyłącznie w Ewidencję Projektu i nie obejmuje to ksiąg podatkowych Przedsiębiorcy.

14. Wnioskodawca ma także prawo do spotkań z Przedsiębiorcą w celu uzyskania informacji o sprawach związanych z realizacją Projektu, natomiast całość realizacji Projektu spoczywa na Przedsiębiorcy, a Wnioskodawca nie uczestniczy w prowadzeniu Projektu.

15. W przypadku rozwiązania umowy spółki cichej, Wnioskodawca ma prawo do zwrotu wkładu oraz należnej mu części zysku z Projektu, natomiast w przypadku, gdy na moment rozwiązania umowy spółki cichej Projekt przyniósłby straty, Wnioskodawca ma prawo do zwrotu wkładu pomniejszonego o straty Przedsiębiorcy na realizacji Projektu w części przypadającej na Wnioskodawcę.

16. Umowę spółki cichej zawarto na czas nieokreślony.

17. Umowa przewiduje sytuację, kiedy może ulec rozwiązaniu m.in. w przypadku wypowiedzenia umowy, śmierci Wnioskodawcy bądź Przedsiębiorcy. Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, ale umowę spółki cichej zawarł poza działalnością gospodarczą jako osoba prywatna.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy zawarcie umowy spółki cichej na warunkach opisanych w stanie faktycznym podlega po stronie Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zawarcie umowy spółki cichej na warunkach opisanych w stanie faktycznym nie podlega po stronie Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych zarówno w związku z zawarciem samej umowy spółki cichej, jak i wniesieniem wkładu w wykonaniu tej umowy.

Wnioskodawca wskazał, że art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, przewiduje enumeratywny katalog czynności prawnych, których dokonanie rodzi obowiązek podatkowy. Przepis ten stanowi także, że podatkowi podlegają między innymi umowy spółki (akty założycielskie) oraz zmiany tych umów, jeśli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania. Jednocześnie przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidują zamknięty katalog form prawnych spółek i tylko te formy prawne, które zostały wymienione przez ustawodawcę podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Ponadto, w art. 1a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazuje się, że przez określenie "spółka osobowa" rozumie się spółki: cywilną, jawną, partnerską, komandytową i komandytowo-akcyjną. Natomiast określenie "spółka kapitałowa" oznacza spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską. Oznacza to, że zawarcie tylko powyższych, regulowanych prawnie form organizacyjno-prawnych, podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie wymieniają natomiast jako podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy nienazwanej, jaką jest umowa tzw. spółki cichej, którą zawarli Wnioskodawca oraz Przedsiębiorca.

Zdaniem Wnioskodawcy, umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Przedsiębiorcą w ramach umowy spółki cichej, nie da się również zakwalifikować jako innej czynności prawnej spośród wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W szczególności nie można uznać umowy spółki cichej za rodzaj pożyczki, gdyż umowa ta wykazuje szereg odrębności w stosunku do umowy pożyczki. Przede wszystkim wyróżnia ją wypłata wspólnikowi cichemu zysku, którego wypracowanie nie jest zdarzeniem pewnym. Zatem wspólnikowi cichemu przysługiwać będzie wierzytelność o wypłatę określonych w umowie środków jedynie, gdy spółka cicha rzeczywiście wypracowała zysk na Projekcie. Tymczasem w przypadku umowy pożyczki, pożyczkodawca nie ponosi ekonomicznego ryzyka niepowodzenia przedsięwzięcia pożyczkobiorcy i zawsze służy mu roszczenie o zwrot kwoty pożyczki oraz ewentualnie odsetek od pożyczonego kapitału. W przypadku umowy między Wnioskodawcą a Przedsiębiorcą, Wnioskodawca będzie uprawniony do uzyskania korzyści poza wniesionym wkładem, wyłącznie w przypadku osiągnięcia przez spółkę cichą zysku uzyskanego z Projektu, natomiast w przypadku straty powstałej na Projekcie, Wnioskodawca może nie odzyskać całości środków uiszczonych Przedsiębiorcy jako wkład do spółki cichej.

Umowa spółki cichej zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Przedsiębiorcą nie stanowi także spółki cywilnej określonej w art. 860 § 1 ustawy - Kodeks cywilny. Zgodnie treścią ww. przepisu, przez umowę spółki cywilnej wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Ponadto, zgodnie z art. 864 Kodeksu cywilnego, za zobowiązania spółki wspólnicy odpowiedzialni są solidarnie, natomiast stosownie do art. 865 § 1 ww. Kodeksu, każdy wspólnik jest uprawniony i zobowiązany do prowadzenia spraw spółki.

Powyższe regulacje świadczą o różnicy pomiędzy spółką cywilną a umową spółki zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Przedsiębiorcą, zarówno w zakresie odpowiedzialności za zobowiązania wynikające z prowadzenia wspólnego przedsięwzięcia, prowadzenia spraw i reprezentacji dot. wspólnego przedsięwzięcia, jak i charakteru majątku do niego wnoszonego. W przypadku spółki cywilnej powstaje wspólny majątek wspólników o charakterze prawnym współwłasności łącznej (wspólności łącznej), zaś wspólnicy odpowiadają solidarnie za zobowiązania spółki. W umowie zawartej przez Wnioskodawcę z Przedsiębiorcą nie dochodzi do powstania wspólnego majątku, natomiast Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności za żadne zobowiązania związane z prowadzeniem Projektu przez Przedsiębiorcę bądź zobowiązań jego przedsiębiorstwa. Co więcej, przy spółce cywilnej wspólnicy mają oboje uprawnienie do prowadzenia spraw spółki oraz zarządu nad jej majątkiem. W umowie zawartej przez Wnioskodawcę z Przedsiębiorcą, Wnioskodawca nie ma możliwości wpływania na bieżącą działalność spółki cichej, a posiada jedynie ograniczone uprawnienia kontrolne i to wyłącznie w odniesieniu do Ewidencji Projektu.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy tylko i wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku dochodowego wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1150) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem inne, nie wymienione w tym przepisie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r.,poz. 459, z późn. zm.) strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony zawierające umowę mają wybór pomiędzy ustawowo określonymi wzorcami umów (tzw. "umowami nazwanymi", tj. "zaproponowanymi przez ustawodawcę" poprzez uregulowanie ich postanowień w przepisach prawa cywilnego) oraz stosunkami, których postanowienia nie mieszczą się w takich wzorcach (tzw. umowy nienazwane).

Na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają - na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 - m.in. umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Z kolei, stosownie do art. 1a pkt 1 cyt. ustawy, użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną. W myśl natomiast art. 1a pkt 2 - użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Spółka cicha jest formą działalności gospodarczej, która w przeszłości była uregulowana przepisami Kodeksu handlowego z 1934 r., a jej byt prawny zakończył się z dniem 1 stycznia 1965 r. Niemniej jednak, zasada swobody umów wyrażona w art. 353¹ Kodeksu cywilnego, dopuszcza zawarcie umowy spółki cichej jako umowy nienazwanej. Konsekwencją tego stanu rzeczy jest swoboda stron umowy spółki cichej w kształtowaniu łączącego je stosunku prawnego, w celu jego dostosowania do indywidualnych potrzeb.

Przy określaniu postanowień umowy spółki cichej należy mieć na uwadze, iż istotą takiej spółki jest wniesienie przez wspólnika cichego, dysponującego majątkiem rzeczowym lub finansowym, wkładu (niekiedy w postaci własnej pracy) na rzecz wspólnika jawnego, prowadzącego przedsiębiorstwo lub inną działalność zarobkową we własnym imieniu, które nie prowadzi do utworzenia jakiegokolwiek rodzaju wspólnoty pomiędzy wspólnikami - ani rzeczowej, ani majątkowej, ani osobowej. Wspólnik cichy w zamian za swój wkład uczestniczy w zyskach z działalności prowadzonej przez wspólnika jawnego (na zasadach określonych w umowie spółki), nie ujawnia się jednak na zewnątrz i nie ma praw do majątku spółki. Wspólnik cichy nie odpowiada za zobowiązania spółki wobec wierzycieli.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zawarcie umowy spółki cichej, uznanej w świetle przepisów Kodeksu cywilnego za umowę nienazwaną, nie należy do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można, jak słusznie stwierdził Wnioskodawca, również zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki w rozumieniu Kodeksu cywilnego czy też umowy spółki (np. cywilnej), wymienionych w tym katalogu. A zatem zawarcie opisanej we wniosku umowy spółki cichej oraz wniesienie wkładu w wykonaniu tej umowy nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym na Wnioskodawcy nie ciążył obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.