0111-KDIB3-3.4013.87.2018.1.MPU - Opodatkowanie akcyzą wewnątrzwspólnotowej dostawy suszu tytoniowego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 kwietnia 2018 r. (data wpływu - 17 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie wewnątrzwspólnotowej dostawy suszu tytoniowego:

* wywożonego przez Wnioskodawcę albo wynajętym przez niego transportem - jest prawidłowe;

* wywożonego przez nabywcę - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 kwietnia 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie wewnątrzwspólnotowej dostawy suszu tytoniowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym do transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz ma status pośredniczącego podmiotu tytoniowego (PPT). Zajmuje się skupem tytoniu i jego przetwarzaniem. Polega ono na dosuszaniu liścia tytoniowego i oddzielaniu żyły liścia od blaszki. Wnioskodawca dokonuje sprzedaży suszu tytoniowego albo składom podatkowym w kraju, albo innym pośredniczącym podmiotom tytoniowym. Dokonuje on też sprzedaży suszu tytoniowego poza granicę kraju do innych krajów Unii Europejskiej. Jego zagraniczni kontrahenci z UE są podatnikami VAT, jednak nie wszyscy są zarejestrowani jako podatnicy uprawnieni do sprzedaży i zakupu wewnątrzwspólnotowego tj. nie posiadają aktywnego numeru NIP w systemie VIES.

Wnioskodawca rozważa dokonywanie sprzedaży takim podmiotom z zawartym podatkiem od towarów i usług w wysokości 8%. W takiej sytuacji ma wątpliwość czy dostawa suszu tytoniowego opodatkowana w kraju stawką 8% VAT, spełniać będzie wymogi wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zawartej w ustawie o podatku akcyzowym i czy taka dostawa nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Podkreślić trzeba, że Wnioskodawca będzie miał dowody iż towar został wywieziony poza granice kraju. Transport będzie dokonywany albo osobiście przez Wnioskodawcę, albo wynajętym przez niego transportem, co będzie potwierdzone dokumentem CMR. Wnioskodawca uzyska potwierdzenie od nabywcy, że towar dojechał do miejsca przeznaczenia poza granicę RP. Jednocześnie Wnioskodawca zgromadzi dokumenty związane z WDT wskazane w art. 42 ustawy o podatku od towarów i usług. Gdyby towar wywoził nabywca uzyska on informacje o środku transportu jaki wywozi towar. Dodatkowo wywóz towarów z Polski będzie zgłoszony do systemu SENT bez względu kto będzie wywoził towar.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dostawa suszu tytoniowego zagranicznemu podmiotowi z Unii Europejskiej opodatkowana w kraju stawką 8% VAT, nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług suszu tytoniowego wywożonego z Polski do innego kraju UE, nie stoi na przeszkodzie, aby uznać iż doszło do wewnątrzwspólnotowej dostawy w rozumieniu art. 9b ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym. Taka dostawa nie podlega zaś opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Nie ma znaczenia w takim wypadku to, czy nabywca suszu jest zidentyfikowany jako podatnik UE uprawniony do dokonywania transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym dostawa wewnątrzwspólnotowa to przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego. W definicji tej ustawodawca nie wskazał, że dostawa musi być dokonana do podatnika VAT zidentyfikowanego do celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Zaistnienie dostawy wewnątrzwspólnotowej nie jest też związane z opodatkowaniem tej dostawy określoną stawką np. 0, 8 lub 23%.

Jeżeli zatem Wnioskodawca przemieści wyrób akcyzowy - susz tytoniowy poza granice kraju, dojdzie do WDT w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym. Skoro zaś dojdzie do WDT, dostawa taka nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, albowiem opodatkowaniu podlegają jedynie czynności wskazane w ustawie, w art. 9b. Wśród czynności, które prowadzą do opodatkowania suszu tytoniowego nie ma WDT. Zatem bez względu, czy Wnioskodawca zastosuje do dostawy stawkę 0% czy też 8%, a jednocześnie dojdzie do przemieszczenia wyrobu z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego, transakcja taka nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

W żadnym wypadku fakt opodatkowania podatkiem od towarów i usług wywozu towaru, nie stoi na przeszkodzie aby uznać, że doszło do zaistnienia wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru w podatku akcyzowym. Dla podatku akcyzowego ustawodawca celowo przyjął określoną definicję WDT, nie wiążąc ją z żadną transakcją ekonomiczną (sprzedaż, dostawa).

Wystarczające jest samo przemieszczenie towaru z kraju do innego kraju UE, aby doszło do WDT. Dlatego, jak wskazuje się w piśmiennictwie (S. Parulski, Akcyza. Komentarz 2010 r., s.47), niedopuszczalne jest automatyczne przyjmowanie założenia, że jeśli nie dojdzie do WDT w rozumieniu VAT, to również nie dojdzie do WDT w rozumieniu podatku akcyzowego. Zatem taka konstrukcja WDT w podatku akcyzowym jest świadomym zabiegiem ustawodawcy. Wywóz suszu tytoniowego z Polski do innego państwa członkowskiego, powoduje iż dochodzi do WDT, które nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się:

* za prawidłowe - w zakresie wewnątrzwspólnotowej dostawy suszu tytoniowego wywożonego przez Wnioskodawcę lub wynajętym przez niego transportem;

* za nieprawidłowe - w zakresie wewnątrzwspólnotowej dostawy suszu tytoniowego wywożonego przez nabywcę.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2017 r. poz. 43) zwanej dalej "ustawą", ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez wyroby akcyzowe rozumie się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W załączniku nr 1 do ustawy w poz. 45 wymieniono - bez względu na kod CN - susz tytoniowy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23b ustawy, pośredniczący podmiot tytoniowy to podmiot posiadający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju, przedsiębiorca zagraniczny posiadający oddział z siedzibą na terytorium kraju, utworzony na warunkach i zasadach określonych w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. poz. 649), lub przedsiębiorca zagraniczny, który wyznaczył podmiot reprezentujący go na terytorium kraju, prowadzący działalność gospodarczą w zakresie suszu tytoniowego, który został wpisany do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych.

Zgodnie z definicją dostawy wewnątrzwspólnotowej zawartej w art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy, przez dostawę wewnątrzwspólnotową rozumie się przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego.

Sprzedaż to czynność faktyczną lub prawną, w której wyniku dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot (art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy).

Definicja suszu tytoniowego została zawarta w art. 99a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym za susz tytoniowy uznaje się, bez względu na wilgotność, tytoń, który nie jest połączony z żywą rośliną i nie jest jeszcze wyrobem tytoniowym.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy w przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

Powyższe oznacza, że sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych, lub pośredniczący podmiot tytoniowy, z wyłączeniem sprzedaży przez podmiot, który jednocześnie z tą sprzedażą dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu suszu tytoniowego podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

W myśl art. 9b ust. 2 ustawy za sprzedaż uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 1-8 tj.:

Tym samym sprzedaż suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy z jednoczesną dostawą wewnątrzwspólnotową tego suszu tytoniowego przez ten podmiot nie stanowi czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Zgodnie z art. 11a ustawy w przypadku suszu tytoniowego obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym do transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz ma status pośredniczącego podmiotu tytoniowego. Zajmuje się skupem tytoniu i jego przetwarzaniem. Wnioskodawca dokonuje sprzedaży suszu tytoniowego albo składom podatkowym w kraju, albo innym pośredniczącym podmiotom tytoniowym. Dokonuje on też sprzedaży suszu tytoniowego poza granicę kraju do innych krajów Unii Europejskiej. Jego zagraniczni kontrahenci z UE są podatnikami VAT, jednak nie wszyscy są zarejestrowani jako podatnicy uprawnieni do sprzedaży i zakupu wewnątrzwspólnotowego tj. nie posiadają aktywnego numeru NIP w systemie VIES. Wnioskodawca rozważa dokonywanie sprzedaży takim podmiotom z zawartym podatkiem od towarów i usług w wysokości 8%.

W kontekście powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości czy dostawa suszu tytoniowego opodatkowana w kraju stawką 8% VAT, spełniać będzie wymogi wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zawartej w ustawie o podatku akcyzowym i czy taka dostawa nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami opodatkowaniu akcyzą nie podlega sprzedaż suszu tytoniowego podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych lub pośredniczącemu podmiotowi tytoniowemu. Opodatkowaniu nie podlega również sprzedaż suszu tytoniowego przez podmiot, który jednocześnie z tą sprzedażą dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu.

Na wstępie należy wskazać, że na gruncie ustawy o podatku akcyzowym dla uznania dostawy za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów nie ma znaczenia czy nabywca suszu tytoniowego w kraju członkowskim jest podatnikiem VAT zidentyfikowanym do celów transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Jednocześnie należy zauważyć, że katalog czynności opodatkowanych, związanych z suszem tytoniowym, ma charakter zamknięty - jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca w jasny i precyzyjny sposób zawarł w art. 9b ust. 1 ustawy katalog czynności stanowiących przedmiot opodatkowania akcyzą. Jak wskazano wcześniej opodatkowaniu nie podlega sprzedaż suszu tytoniowego przez podmiot, który jednocześnie z tą sprzedażą dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu. Mając powyższe na uwadze sprzedaż suszu tytoniowego przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu z innego kraju członkowskiego, nie posiadającego aktywnego numeru NIP w systemie VIES, opodatkowana w kraju stawką VAT w wysokości 8%, z którą jednocześnie dokonywana jest wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, a Wnioskodawca jako dostawca dokonuje transportu we własnym zakresie lub wynajętym przez niego transportem nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Odnośnie natomiast kwestii udokumentowania transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy należy zauważyć, że Wnioskodawca powinien dysponować odpowiednimi dokumentami potwierdzającymi dokonanie tych czynności. Tym samym jeżeli z dokumentu CMR i pozostałych zgromadzonych przez Wnioskodawcę dokumentów będzie jednoznacznie wynikało, że towar (susz tytoniowy) został oddany przez nabywcę w innym państwie członkowskim to dostawa wewnątrzwspólnotowa tego suszu tytoniowego nie będzie podlegała podatkowi akcyzowemu.

W tym miejscu zaznaczyć należy, ze zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Natomiast ostateczna ocena czy prawidłowo dokonano sprzedaży suszu tytoniowego bez naliczania podatku akcyzowego może zostać dokonana jedynie w trakcie ewentualnego postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej prowadzonej na podstawie całego materiału dowodowego zebranego w sprawie.

Odnosząc się natomiast do sytuacji gdy w związku ze sprzedażą dokonywaną przez Wnioskodawcę następuje przemieszczenie suszu tytoniowego z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego przez nabywcę (transportem nabywcy) wywóz ten nie będzie objęty wyłączeniem z opodatkowania akcyzą. W tym przypadku dostawa wewnątrzwspólnotowa rozumiana na gruncie podatku akcyzowego jako przemieszczenie wyrobu akcyzowego z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego nie jest dokonywana przez pośredniczący podmiot tytoniowy. Nie występuje tu zatem wyłączenie z opodatkowania akcyzą dokonywanej dostawy wewnątrzwspólnotowej. Jak bowiem wynika, z brzmienia art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy wyłączenie to ma zastosowanie jedynie w sytuacji gdy podmiot sprzedający (w sytuacji objętej wnioskiem pośredniczący podmiot tytoniowy) jednocześnie ze sprzedażą dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej (przemieszczenia suszu tytoniowego z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego. Innymi słowy dla zastosowania wyłączenia z opodatkowania dostawy wewnątrzwspólnotowej konieczne jest aby sprzedawca (pośredniczący podmiot tytoniowy) był zarazem podmiotem dokonującym przemieszczenia suszu z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego.

Reasumując w sprawie objętej wnioskiem wyłączenie z opodatkowania akcyzą dostawy wewnątrzwspólnotowej nie będzie miało zastosowania w sytuacji w której Wnioskodawca wraz ze sprzedażą nie dokona przemieszczenia suszu tytoniowego z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego.

Końcowo należy wskazać również, że zgłoszenie wywozu suszu tytoniowego do systemu SEND nie ma wpływu na opodatkowanie podatkiem akcyzowym sprzedaży suszu tytoniowego lub jego wyłączenie z tego opodatkowania.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

* za prawidłowe - w zakresie wewnątrzwspólnotowej dostawy suszu tytoniowego wywożonego przez Wnioskodawcę lub wynajętego przez niego transportu;

* za nieprawidłowe - w zakresie wewnątrzwspólnotowej dostawy suszu tytoniowego wywożonego przez nabywcę.

Przedstawiona interpretacja odnosi się wyłącznie do zapytania Wnioskodawcy dotyczącego podatku akcyzowego dla wewnątrzwspólnotowej dostawy suszu tytoniowego. Inne kwestie nie objęte pytaniem nie były elementem interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.