0111-KDIB3-3.4013.62.2019.2.MAZ - Zwolnienie z akcyzy biogazu i energii elektrycznej wytwarzanej na własne potrzeby.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 lutego 2019 r. (data wpływu - 5 marca 2019 r.), uzupełnionym pismem z 10 kwietnia 2019 r. (data wpływu - 16 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie:

* zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej wytwarzanej na własne potrzeby i zużywanej w Spółce (pytania nr 1-3) - jest prawidłowe;

* obowiązku składania miesięcznych deklaracji dla podatku akcyzowego (pytanie nr 4) - jest prawidłowe;

* obowiązku prowadzenia ewidencji ilościowej energii elektrycznej (pytanie nr 5) - jest nieprawidłowe;

* opodatkowania biogazu spalanego w pochodni stawką akcyzy w wysokości 0 zł i obowiązku składania deklaracji podatkowych (pytanie nr 6) - jest nieprawidłowe;

* zwolnienia od akcyzy biogazu zużywanego do łącznego wytwarzania energii elektrycznej i ciepła, przy braku obowiązku w zakresie składania deklaracji podatkowych (pytanie nr 7) - jest prawidłowe;

* brak obowiązku uzyskania statusu pośredniczącego podmiotu gazowego (pytanie nr 8) - jest prawidłowe;

* braku obowiązku zapłaty akcyzy od nabywanego (w procedurze zwolnienia od akcyzy) gazu propan oraz składania deklaracji podatkowych (pytanie nr 9) - jest prawidłowe.

W dniu 5 marca 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie: zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej wytwarzanej na własne potrzeby i zużywanej w Spółce; obowiązku składania miesięcznych deklaracji dla podatku akcyzowego; obowiązku prowadzenia ewidencji ilościowej energii elektrycznej; opodatkowania biogazu spalanego w pochodni stawką akcyzy w wysokości 0 zł, przy braku obowiązku w zakresie składania deklaracji podatkowych; zwolnienia od akcyzy biogazu zużywanego do łącznego wytwarzania energii elektrycznej i ciepła, przy braku obowiązku w zakresie składania deklaracji podatkowych; brak obowiązku uzyskania statusu pośredniczącego podmiotu gazowego; braku obowiązku zapłaty akcyzy od nabywanego (w procedurze zwolnienia od akcyzy) gazu propan oraz składania deklaracji podatkowych. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 10 kwietnia 2019 r. (data wpływu - 16 kwietnia 2019 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu z 29 marca 2019 r., znak 0111-KDIB3-3. 4013.62.2019.1.MAZ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca -. Sp. z o.o. (dalej jako: "Wnioskodawca" lub "Spółka") na posiadanym składowisku odpadów wytwarza biogaz (kod CN 2711 29 00), który jest spalany (utylizowany) w pochodni lub (począwszy od... roku) zużywany w agregacie kogeneracyjnym do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej. Agregat ten produkuje ciepło oraz energię elektryczną tylko w czasie występowania zapotrzebowania na energię elektryczną (tj. podczas funkcjonowania maszyn i urządzeń w zakładzie produkcyjnym). W nocy oraz w dni wolne od pracy agregat jest wyłączany.

Wyprodukowane w procesie kogeneracji ciepło, jak i energia elektryczna są zużywane przez Spółkę na potrzeby własne w maszynach i urządzeniach w... (będącej zakładem Spółki).

Spółka posiada również agregaty rezerwowe na olej napędowy służące do produkcji energii elektrycznej, która jest zużywana na potrzeby własne. Do produkcji energii elektrycznej w tych agregatach wykorzystywany jest wyłącznie olej napędowy, od którego został zapłacony należny podatek akcyzowy.

Łączna moc posiadanych przez Spółkę generatorów (agregatów prądotwórczych) napędzanych biogazem i olejem napędowym kształtuje się poniżej 1 MW.

Spółka wskazuje również, że ciepło produkowane w procesie kogeneracji służy do ogrzewania budynków administracyjnych Spółki. Produkowana przez Spółkę energia elektryczna zaspokaja jedynie niewielki procent zapotrzebowania na energię elektryczną Spółki, która nie przewiduje sprzedaży wyprodukowanej energii elektrycznej do sieci (na rzecz zakładu energetycznego) ani do nabywców końcowych.

Spółka dokonuje również zakupów na terytorium kraju gazu propan (kod CN 2711 12 94) do ogrzewania budynków administracyjnych Spółki. Ww. wyrób jest nabywany przez Spółkę w ramach zwolnienia z akcyzy. Do propanu dołączane są dokumenty dostawy.

Spółka jest zarejestrowana jako podatnik akcyzy. Spółka nie posiada koncesji w zakresie energii elektrycznej i nie zamierza w najbliższym czasie starać się o uzyskanie tego typu koncesji. Spółka prowadzi ewidencję energii elektrycznej w formie papierowej. Karty prowadzonej w formie papierowej ewidencji zostają zaplombowane przez właściwy organ podatkowy (w czerwcu 2018 r., w związku ze skończeniem się poprzedniej ewidencji produkowanej energii elektrycznej, została do organu podatkowego skierowana prośba o zaplombowanie nowej ewidencji, co też zostało przez organ uczynione).

Spółka nie jest zarejestrowana w charakterze pośredniczącego podmiotu gazowego. W lutym 2015 r. Spółka złożyła aktualizację zgłoszenia rejestracyjnego AKC-R, wskazując na wykonywanie działalności niepodlegającej zwolnieniu z akcyzy, jak i działalności zwolnionej. Jako wyrób dominujący przy opodatkowaniu akcyzą Spółka wyszczególniła energię elektryczną. Jako rodzaj zużywanego wyrobu, zwolnionego z akcyzy, Spółka określiła natomiast biogaz. We wcześniejszej aktualizacji AKC-R (z lipca 2014 r.), jako zużywany wyrób zwolniony z akcyzy, wskazano gaz płynny (propan). Pierwszą deklarację podatkową Spółka złożyła za marzec 2015 r. Dodatkowo w marcu 2015 r. Spółka złożyła aktualizację AKC-R, w której jako rodzaj zużywanego wyrobu zwolnionego z akcyzy określiła biogaz oraz propan. Spółka w dniu 7 stycznia 2016 r. złożyła aktualizację AKC-R, w której podała ponadto, że wykonuje działalność z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie (spalanie biogazu w pochodni).

W uzupełnieniu wniosku z 10 kwietnia 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że Spółka dokonuje również zakupów na terytorium kraju gazu płynnego propan (kod CN 2711 12 94) do ogrzewania budynków administracyjnych Spółki. W dniu... roku Spółka zawarła umowę na nabycie i dostawy gazu płynnego do celów grzewczych, nr... ze spółką.... Przedmiotem umowy jest dostawa gazu propan wykorzystywanego na cele grzewcze przez Spółkę. W umowie wskazano, że Wnioskodawca posiada aktualne potwierdzenie przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku akcyzowego AKC-PR, które przedłożono w załączeniu do umowy. Spółka oświadczyła również, że zakupiony gaz będzie przeznaczony wyłącznie na własny użytek do celów opałowych. Ponadto Spółka, w aktualizacji AKC-R (z lipca 2014 r.), jako zużywany wyrób zwolniony z akcyzy wskazała gaz płynny (propan). Dostawca gazu - posiada nr akcyzowy..., a zgodnie z informacją uzyskaną z bazy "SEED" jest to podmiot prowadzący skład podatkowy. Tym samym, nabywany gaz płynny propan o kodzie CN 2711 12 94 jest dostarczany ze składu podatkowego na terytorium kraju.

Do każdej dostawy gazu dołączane są każdorazowo dokumenty dostawy, wystawiane przez podmiot prowadzący skład podatkowy, tj..... Dokumenty obejmują również wskazanie wyrobów akcyzowych stanowiących przedmiot dostawy, w którym każdorazowo wskazywany jest gaz płynny propan o kodzie CN 2711 12 94, a jako przeznaczenie uprawniające do zwolnienia wskazuje się zwolnienie ze względu na przeznaczenie wskazane w art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym (zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie wyroby akcyzowe używane do celów opałowych, pozostałe węglowodory o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00 - w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione określone warunki). Ponadto do każdej dostawy dołączane są dokumenty takie jak karta nalewu, czy świadectwo zgodności. Spółka każdorazowo potwierdza odbiór wyrobu na dokumencie dostawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawca prawidłowo uznaje, że zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 12 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego jest zwolniony z obowiązku uiszczania podatku akcyzowego od zużycia na własne potrzeby energii, którą wytwarza we własnym zakresie?

2. Czy Wnioskodawca prawidłowo uznaje, że zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 24 lutego 2017 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego był zwolniony z obowiązku uiszczania podatku akcyzowego od zużycia na własne potrzeby energii, którą wytwarza we własnym zakresie w okresie obowiązywania tego rozporządzenia?

3. Czy Wnioskodawca prawidłowo uznaje, że zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 lutego 2013 r. w sprawie zwolnienia z obowiązku uiszczania podatku akcyzowego, był zwolniony z obowiązku uiszczania podatku akcyzowego od zużycia na własne potrzeby energii, którą wytwarza we własnym zakresie w okresie obowiązywania tego rozporządzenia?

4. Czy Wnioskodawca prawidłowo uznaje, że mimo zwolnienia z akcyzy, o którym mowa w pytaniu nr 1, ma obowiązek składania comiesięcznych deklaracji dla podatku akcyzowego?

5. Czy Wnioskodawca prawidłowo uznaje, że mimo zwolnienia z akcyzy, o którym mowa w pytaniu nr 1, ma obowiązek prowadzenia ewidencji ilościowej energii elektrycznej?

6. Czy Wnioskodawca prawidłowo postępuje uznając, że do biogazu spalanego w tzw. pochodni zastosowanie znajduje stawka akcyzy 0 zł, w związku z czym na Wnioskodawcy nie ciąży powinność składania deklaracji podatkowych?

7. Czy Wnioskodawca prawidłowo postępuje uznając, że biogaz wykorzystywany do łącznej produkcji energii elektrycznej i ciepła w procesie kogeneracji podlega zwolnieniu z akcyzy, w związku z czym na Spółce nie ciąży (obowiązek) składania deklaracji podatkowych?

8. Czy Wnioskodawca prawidłowo uznał, że mimo wykorzystywania przez Spółkę wyrobów gazowych do celów zwolnionych z podatku, jak i celów nieobjętych zwolnieniem, nie ciąży na niej obowiązek uzyskania statusu pośredniczącego podmiotu gazowego, bowiem rejestracja jako pośredniczący podmiot gazowy jest uprawnieniem podatnika, a nie jego obowiązkiem?

9. Czy Wnioskodawca prawidłowo uznał, że w związku z nabywaniem propanu w procedurze zwolnienia z akcyzy, Spółka nie jest zobowiązana do zapłaty akcyzy ani do składania deklaracji podatkowych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W zakresie pytań numer 1-3.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1114, z późn. zm., dalej jako: "u.p.a."), ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym m.in. wyrobów akcyzowych. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.a., określenie wyroby akcyzowe oznacza m.in. energię elektryczną określoną w załączniku nr 1 do u.p.a. Pod poz. 33 w ww. załączniku została wymieniona energia elektryczna o kodzie CN 2716 00 00.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 4 u.p.a., w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię. Zgodnie z art. 9 ust. 2 u.p.a., za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem lub dystrybucją oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie. Przepis art. 9 ust. 1 pkt 4 u.p.a. odnosi się do koncesji, o której mowa w pkt 2, to jest koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję oraz obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne. W danym stanie faktycznym Spółka nie posiada koncesji w zakresie energii elektrycznej i nie zamierza w najbliższym czasie starać się o uzyskanie tego typu koncesji.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 u.p.a., co do zasady, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

Jak wynika ze stanu faktycznego, Spółka na posiadanym składowisku odpadów wytwarza biogaz, który jest spalany (utylizowany) w pochodni lub (począwszy od 2 marca 2015 r.) zużywany jest w agregacie kogeneracyjnym, do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej, przy czym powstałą energię elektryczną Spółka przeznacza na zaspokojenie części własnych potrzeb zaopatrzenia w energię elektryczną.

Z powyższego wynika więc, że Spółka (nieposiadająca koncesji w zakresie energii elektrycznej) jest podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu zużycia energii elektrycznej wyprodukowanej na własnej potrzeby. Spółka uważa jednak, że przysługuje jej prawo do korzystania ze zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1MW przez ten podmiot i zużytej na własne potrzeby.

W okresie (od) 1 marca 2013 (r.) do 28 lutego 2017 r. obowiązywało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 8 lutego 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 273 z późn. zm., dalej: "rozporządzenie 2013"). Z dniem 1 stycznia 2016 r. rozporządzenie 2013 zostało znowelizowane na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2015 (r.) Na podstawie § 5 ust. 1 rozporządzenia 2013, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1MW przez podmiot, który zużywa tę energię.

Do 31 grudnia 2018 r. obowiązywało rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 24 lutego 2017 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1748 z późn. zm., dalej: "rozporządzenie 2017"), które weszło w życie z dniem 1 marca 2017 r. Zgodnie z § 5 pkt 1 rozporządzenia 2017, zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1MW przez podmiot, który zużywa tę energię. Od dnia 1 stycznia 2019 r. obowiązuje natomiast rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie warunków stosowania niektórych zwolnień od podatku akcyzowego (winno być: rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. poz. 2525; dalej jako: "rozporządzenie 2018") - przypis Organu).

Tym samym, zarówno na gruncie rozporządzenia 2013, rozporządzenia 2017, jak i rozporządzenia 2018, obowiązuje identyczna treść zwolnienia od akcyzy zużycia energii elektrycznej, wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1MW przez podmiot, który zużywa tę energię.

Możliwość zastosowania zwolnienia uzależniona jest zatem od łącznego spełnienia następujących wymogów: energia elektryczna została wyprodukowana za pomocą generatora lub generatorów, których łączna moc nie przekracza 1 MW; energia została wykorzystana na potrzeby własne. Obie powyższe przesłanki w danym stanie faktycznym są spełnione.

Na uwadze należy mieć jednak brzmienie § 5 ust. 2 rozporządzenia 2013, rozporządzenia 2017, jak i rozporządzenia 2018, zgodnie z którym w przypadku wykorzystywania do produkcji energii elektrycznej wyrobów energetycznych innych niż pochodzących z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w ust. 1, może być stosowane pod warunkiem, że od tych wyrobów została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o odnawialnych źródłach energii, przez odnawialne źródła energii należy rozumieć odnawialne, niekopalne źródła energii obejmujące energię wiatru, energię promieniowania słonecznego, energię aerotermalną, energię geotermalną, energię hydrotermalną, hydroenergię, energię fal, prądów i pływów morskich, energię otrzymaną z biomasy, biogazu, biogazu rolniczego oraz z biopłynów.

W danej sytuacji do produkcji energii elektrycznej (w procesie kogeneracji) Spółka wykorzystuje biogaz, który jest objęty zwolnieniem z akcyzy. Zatem nie jest to wyrób, od którego została zapłacona akcyza należna. Biogaz należy jednak do odnawialnych źródeł energii w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o odnawialnych źródłach energii. W konsekwencji, dla zastosowania zwolnienia od akcyzy dla energii elektrycznej wyprodukowanej z biogazu, nie ma zastosowania warunek zapłaty akcyzy należnej od wyrobów (biogazu) zużytych do produkcji tej energii.

Podsumowując, Spółka od 1 stycznia 2016 r. ma możliwość korzystania ze zwolnienia od akcyzy dla produkowanej i zużywanej na potrzeby własne energii elektrycznej, ponieważ:

* łączna moc posiadanych przez Spółkę generatorów napędzanych biogazem i olejem napędowym jest poniżej 1 MW,

* biogaz jest zaliczany do odnawialnych źródeł energii elektrycznej, a więc fakt zastosowania zwolnienia od akcyzy dla biogazu nie wyłącza prawa do zwolnienia od akcyzy dla energii elektrycznej produkowanej przez Spółkę z biogazu,

* w przypadku agregatów napędzanych olejem napędowym. Spółka do napędu tych urządzeń wykorzystuje wyłącznie olej napędowy, od którego należny podatek został zapłacony.

W zakresie pytania nr 4.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt 3 u.p.a., w przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowemu deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczyć i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zużycie energii elektrycznej - w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3,4,6.

Ponadto, stosownie do art. 24 ust. 2 u.p.a., przepis ust. 1 pkt 3 nie ma zastosowania do podmiotów posiadających koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, które zużywają energię elektryczną na cele zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 6, 7 lub 7a i nie są podatnikami z tytułu innych czynności, o których mowa w art. 9 ust. 1.

Obowiązek składania deklaracji podatkowej dla energii elektrycznej nie dotyczy zatem podmiotów, które łącznie spełniają następujące warunki:

Z uwagi na to, że Spółka nie spełnia ww. warunków, zobowiązana jest do składania deklaracji podatkowej dla energii elektrycznej zwolnionej od podatku akcyzowego (produkowanej i zużywanej na potrzeby własne Spółki), niezależnie od tego, czy jest to energia elektryczna produkowana z wykorzystaniem biogazu, czy też oleju napędowego. Jednocześnie Spółka nie jest zobowiązana do zapłaty akcyzy, ponieważ całość energii elektrycznej produkowanej i zużywanej na potrzeby własne Spółki będzie korzystać ze zwolnienia od akcyzy i powinna być wykazywana przez Spółkę m.in. w polu 7 załącznika AKC/4-H (podatek akcyzowy od energii elektrycznej).

W zakresie pytania nr 5.

Zgodnie z art. 138h ust. 1 u.p.a., ewidencję ilościową energii elektrycznej prowadzą:

Natomiast art. 138h ust. 2 u.p.a. wskazuje, że przepisy ust. 1 nie mają zastosowania do podmiotów produkujących energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która nie jest dostarczana do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania tej energii, lecz jest zużywana przez ten podmiot, pod warunkiem, że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji ten energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Spółka wykorzystuje do produkcji energii elektrycznej biogaz, od którego nie została zapłacona akcyza. W tym zakresie Spółka nie jest więc objęta regulacją art. 138h ust. 2 u.p.a., a więc jest zobowiązana do prowadzenia ewidencji energii elektrycznej na podstawie art. 138h ust. 1 u.p.a., w której powinna zamieszczać informacje o energii elektrycznej produkowanej z biogazu.

Spółka uważa natomiast, że w prowadzonej ewidencji nie musi zamieszczać informacji o energii elektrycznej produkowanej z oleju napędowego, ponieważ w tym wypadku obowiązek ten wyłącza regulacja art. 138h ust. 2 u.p.a.

Ewidencja powinna być prowadzona na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych, a w przypadku braku tych urządzeń - na podstawie współczynnikowo określonego poziomu poboru energii przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonej przez podatnika, zgodnie z art. 138h ust. 3 u.p.a.

Powyższe stanowisko Spółki w zakresie pytań numer 1-3 potwierdzają wydawane przez organy podatkowe interpretacje, m.in.:

W zakresie pytania nr 6.

W ramach prowadzonej działalności Spółka wytwarza również biogaz o kodzie CN 2711 29 00, który w części jest spalany w pochodni. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1b u.p.a., użyte w ustawie określenie "wyrób gazowy" oznacza wyroby energetyczne m.in. o kodzie CN 2711 29 00; w rezultacie wytwarzany przez Spółkę biogaz stanowi wybór gazowy.

Na gruncie u.p.a. podmioty wykorzystujące w swojej działalności wyroby gazowe można podzielić na dwie grupy: są to pośredniczące podmioty gazowe (PPG) oraz finalni nabywcy gazowi (FNG). Każdy podmiot wykorzystujący w swojej działalności wyroby gazowe jest PPG albo FNG, nie jest możliwym równoczesne posiadanie obydwu tych statusów. O posiadaniu statusu PPG przesądza wykonywanie czynności określonych w art. 2 ust. 1 pkt 23d u.p.a. przez podmiot mający siedzibę na terytorium kraju lub posiadający koncesję na obrót gazem ziemnym na terytorium kraju, który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu skarbowego o tej działalności. Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 19a u.p.a., finalnym nabywcą gazowym jest podmiot, który nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe lub posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe, niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym. W danej sprawie Spółka nie posiada statusu pośredniczącego podmiotu gazowego, zatem należy uznać, że posiada status finalnego nabywcy gazowego.

Zgodnie z art. 9c ust. 1 pkt 5. lit. a u.p.a., w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia. Tym samym, spalając w pochodni wyprodukowany we własnym zakresie biogaz, Spółka dokonuje czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą.

Stawki akcyzy dla wyrobów energetycznych, do których należą wyroby gazowe, wynikają z art. 89 ustawy o akcyzie. Zgodnie z art. 89 ust. 2c u.p.a., stawka akcyzy na wyroby energetyczne niewymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł. Utylizowany (spalany w pochodzi) przez Spółkę biogaz nie został wymieniony w załączniku nr 2 do ustawy o akcyzie; wyrobu tego nie wyszczególniono również w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 u.p.a., ponadto nie jest on przeznaczony do celów opałowych lub napędowych ani też jako dodatek lub domieszka do paliw opałowych bądź napędowych. Tym samym, zdaniem Spółki, do biogazu spalanego w pochodni znajduje zastosowanie stawka akcyzy 0 zł, co oznacza, że Spółka nie jest zobowiązana do zapłaty akcyzy. W tym zakresie na Spółce nie ciąży także obowiązek złożenia deklaracji podatkowej, zgodnie z art. 21 ust. 3 pkt 3 u.p.a.

Spółka sporządza miesięczne zestawienia określające ilość biogazu spalanego w pochodni w celu udokumentowania jaka część biogazu jest zużywana na cele uprawniającego ją do zastosowania zerowej stawki akcyzy.

W zakresie pytania nr 7.

Część wytwarzanego przez Spółkę biogazu jest wykorzystywana do łącznej produkcji ciepła i energii elektrycznej w agregacie kogeneracyjnym. Zużywanie przez Spółkę biogazu w procesie kogeneracji (do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej) stanowi, na podstawie przytaczanego w zakresie pytania nr 4 przepisu art. 9c ust. 1 pkt 5 lit. a u.p.a., czynność opodatkowaną akcyzą. Jednak w świetle art. 31b ust. 4 pkt 1 u.p.a., zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe do napędu stacjonarnych urządzeń lub do celów opałowych związanych z napędem stacjonarnych urządzeń, użyte w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 1-5. W danej sprawie mamy do czynienia z przypadkiem wskazanym w art. 3lb ust. 1 pkt 2 u.p.a., tj. użycie do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej. W rezultacie biogaz, wykorzystywany przez Spółkę do produkcji energii elektrycznej i ciepła w agregacie, jest zwolniony z akcyzy, w związku z czym Spółka nie jest zobowiązana do zapłaty podatku. W tym zakresie zatem na Spółce nie ciąży także powinność złożenia deklaracji podatkowej, na podstawie art. 21 ust. 3 pkt 3 w zw. z art. 24b ust. 2 u.p.a.

Spółka sporządza zestawienia określające ilość biogazu zużywanego w procesie kogeneracyjnym, w celu udokumentowania jaka części biogazu jest zużywana na cele uprawniające ją do zastosowania zwolnienia od akcyzy.

W zakresie pytania nr 8.

W danym stanie faktycznym Spółka wykorzystuje biogaz zarówno do celów uprawniających do zwolnienia z akcyzy (łączne wytwarzanie energii elektrycznej i ciepła), jak i do celów niedających możliwości zastosowania zwolnienia (spalanie biogazu w pochodni). Należy również wskazać, że podmiot posiadający siedzibę na terytorium kraju, używający wyrobów gazowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23d lit. b u.p.a. może posiadać status pośredniczącego podmiotu gazowego. W ocenie Spółki, uznanie za pośredniczący podmiot gazowy podmiotu wykorzystującego wybory gazowe do celów zwolnionych z podatku, jak i do celów nieobjętych zwolnieniem nie oznacza, że podmiot taki jest obowiązany do uzyskania statusu PPG poprzez złożenie powiadomienia. Uzyskanie statusu PPG należy rozpatrywać wyłącznie w charakterze uprawnienia, a nie obowiązku. Uzyskanie statusu PPG nie jest możliwe z mocy prawa, ponieważ konieczne jest również posiadanie zamiaru prowadzenia takiej działalności i powiadomienie o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Tym samym, zdaniem Spółki, nie ciąży na niej obowiązek uzyskania statusu PPG.

W zakresie pytania nr 9 (ostatecznie sformułowane w piśmie z 10 kwietnia 2019 r.).

Zgodnie z brzmieniem przepisów ustawy o podatku akcyzowym, obowiązujących do dnia 1 stycznia 2019 r.:

* art. 32 ust. 1 pkt 3 - zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie wyroby akcyzowe używane do celów opałowych o wskazanych kodach (w tym o kodzie CN 2711 12 94 - jak w danym stanie faktycznym), w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5-13;

* art. 32 ust. 3 pkt 1 - zwolnienie od akcyzy wyrobów, o których mowa w ust. 1, stosuje się wyłącznie w przypadku ich dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego, i taka też sytuacja ma miejsce w danym stanie faktycznym;

* art. 32 ust. 5 pkt 1 - warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest również objęcie wyrobów akcyzowych będących przedmiotem zwolnienia zabezpieczeniem akcyzowym lub w przypadku importu - zabezpieczeniem złożonym w trybie stosowanym przy zabezpieczeniu należności celnych na podstawie przepisów prawa celnego, złożonym przez, odpowiednio: podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący lub zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w wysokości zobowiązania podatkowego mogącego powstać w przypadku użycia tych wyrobów niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym dc zwolnienia od akcyzy lub naruszenia warunków zwolnienia - do czasu potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych przez, odpowiednio: podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący - spełnienie tych formalnych warunków leży po stronie podmiotu dostarczającego Spółce gaz płynny propan i są one spełniane przez podmiot dostarczający gaz;

* art. 32 ust. 5 pkt 2 - warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest również dołączanie do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokumentu dostawy, który (to) warunek w danym stanie faktycznym każdorazowo był spełniony;

* art. 32 ust. 1 pkt 6 - warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na przeznaczenie w przypadku, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, jest ponadto przedstawienie przez mający siedzibę na terytorium kraju podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie podmiotowi dostarczającemu te wyroby akcyzowe, pisemnego potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 6 ust. - w danym stanie faktycznym również ten warunek został spełniony, bowiem w umowie wskazano, że Spółka posiada aktualne Potwierdzenie przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku akcyzowego AKC-PR, które przedłożono w załączeniu do umowy;

* art. 32 ust. 11 - odbierający wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie jest obowiązany do potwierdzenia odbioru tych wyrobów na dokumencie dostawy - ten warunek również został spełniony, bowiem Spółka każdorazowo potwierdza odbiór wyrobów na dokumencie dostawy.

Podsumowując, Spółka spełniała warunki obowiązujące przed dniem 1 stycznia 2019 r., o których mowa w art. 32 ust. 3 oraz ust. 5-13 (u.p.a.), uprawniające do zastosowania zwolnienia od akcyzy gazu propan o kodzie CN 2711 12 94, nabywając przedmiotowy gaz. Celem uprawniającym do zwolnienia jest ogrzewanie budynku administracyjnego Spółki, a warunki ustawowe niezbędne do skorzystania z tego zwolnienia są spełnione. W związku z korzystaniem ze wskazanego wyżej zwolnienia, Spółka nie jest zobowiązana do zapłaty akcyzy ani do składania deklaracji podatkowych. Nie jest również obowiązkowe prowadzenie przez Spółkę ewidencji potwierdzającej zużycie gazu propan na cele objęte zwolnieniem (art. 138f ust. 1 pkt 3 (u.p.a.]). Spółka powinna natomiast przechowywać dokumenty dostawy propanu przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym Spółka otrzymała dany dokument (art. 138q ust. 1 (u.p.a.]).

Również po 1 stycznia 2019 r., zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 3 (u.p.a.), zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie wyroby akcyzowe używane do celów opałowych (w tym gaz propan o kodzie CN 2711 12 94), w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5-6b.

Zgodnie z brzmieniem art. 32 ust. 3 pkt 1 (u.p.a.), zwolnienie od akcyzy wyrobów, o których mowa w ust. 1, stosuje się wyłącznie w przypadku ich dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego, i taka też sytuacja ma miejsce w danym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 32 ust. 5 pkt 1 (u.p.a.), warunkiem zwolnień od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie jest również objęcie wyrobów akcyzowych będących przedmiotem zwolnienia zabezpieczeniem akcyzowym lub w przypadku importu - zabezpieczeniem złożonym w trybie stosowanym przy zabezpieczeniu należności celnych na podstawie przepisów prawa celnego, złożonym przez, odpowiednio: podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący lub zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w wysokości zobowiązania podatkowego mogącego powstać w przypadku użycia tych wyrobów niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy lub naruszenia warunków zwolnieni a - do czasu potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych przez, odpowiednio: podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący; warunek ten nie dotyczy sytuacji, o której mowa w ust. 3 pkt 4 lub 8. W danej sprawie spełnienie tego formalnego warunku leży po stronie dostawcy gazu i warunek ten jest spełniony.

Zgodnie z art. 32 ust. 6 (u.p.a.), warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1-3 i 5, jest złożenie przez podmiot pośredniczący lub podmiot zużywający mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 16 ust. 1. W danym stanie faktycznym również ten warunek został spełniony, bowiem w umowie wskazano, że Spółka posiada aktualne potwierdzenie przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku akcyzowego AKC-PR, które przedłożono w załączeniu do umowy zawartej z dostawcą gazu.

Natomiast zgodnie z art. 32 ust. 5 pkt 2 (u.p.a.), warunkiem zwolnień od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie jest również przemieszczanie wyrobów akcyzowych na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD oraz zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3.

Od 1 stycznia 2019 r. przemieszczanie poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy ww. wyrobów akcyzowych, zwolnionych od akcyzy, odbywa się na podstawie elektronicznego dokumenty e-DD w ramach krajowego systemu EMCS albo dokumentu zastępującego e-DD, jeżeli system EMCS jest niedostępny. Jednak zgodnie z art. 3a ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz ustawy - Prawo celne (Dz. U. z 2018 r. poz. 1697, z późn. zm.), który został wprowadzony do tej ustawy w drodze nowelizacji, ustawą z dnia 14 grudnia 2018 r. zmieniającą ustawę o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz ustawy - Prawo celne (Dz. U. z 2018 r. poz. 2511) w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do dnia 31 grudnia 2019 r. podmiot dokonujący na terytorium kraju przemieszczania poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od podatku akcyzowego ze względu na ich przeznaczenie lub wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy zmienianej w art. 1, opodatkowanych zerową stawką podatku akcyzowego ze względu na ich przeznaczenie, może do tego przemieszczenia stosować przepisy dotychczasowe.

Wprowadzona regulacja przejściowa umożliwia do dnia 31 grudnia 2019 r. stosowanie papierowego dokumentu dostawy do przemieszczeń na terytorium kraju, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od podatku akcyzowego ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowanych zerową stawką podatku akcyzowego ze względu na ich przeznaczenie. W oparciu o regulację przejściową Spółka dokonuje aktualnie nabyć zgodnie z przepisami dotychczasowymi i stosuje zwolnienie wskazane w art. 32 ust. 1 pkt 3 (u.p.a.), w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 oraz ust. 5-13, uprawniające do zastosowania zwolnienia od akcyzy gazu propan o kodzie CN 2711 12 94. W tym zakresie aktualne pozostaje zatem stanowisko Wnioskodawcy wskazane w zakresie stanu prawnego obowiązującego do dnia 1 stycznia 2019 r.

W związku z korzystaniem ze wskazanego wyżej zwolnienia także po dniu 1 stycznia 2019 r. Spółka nie jest zobowiązana do zapłaty akcyzy ani do składania deklaracji podatkowych. Nie jest również obowiązkowe prowadzenie przez Spółkę ewidencji potwierdzającej zużycie gazu propan na cele objęte zwolnieniem (art. 138f ust. 1 pkt 3 (u.p.a.]). Spółka powinna natomiast przechowywać dokumenty dostawy propanu przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym Spółka otrzymała dany dokument (art. 138q ust. 1 (u.p.a.]).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest w zakresie:

* zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej wytwarzanej na własne potrzeby i zużywanej w Spółce (pytania nr 1-3) - prawidłowe;

* obowiązku składania miesięcznych deklaracji dla podatku akcyzowego (pytanie nr 4) - prawidłowe;

* obowiązku prowadzenia ewidencji ilościowej energii elektrycznej (pytanie nr 5) - nieprawidłowe;

* opodatkowania biogazu spalanego w pochodni stawką akcyzy w wysokości 0 zł i obowiązku składania deklaracji podatkowych (pytanie nr 6) - nieprawidłowe;

* zwolnienia od akcyzy biogazu zużywanego do łącznego wytwarzania energii elektrycznej i ciepła, przy braku obowiązku w zakresie składania deklaracji podatkowych (pytanie nr 7) - prawidłowe;

* brak obowiązku uzyskania statusu pośredniczącego podmiotu gazowego (pytanie nr 8) - prawidłowe;

* braku obowiązku zapłaty akcyzy od nabywanego (w procedurze zwolnienia od akcyzy) gazu propan oraz składania deklaracji podatkowych (pytanie nr 9) - prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2019 r. poz. 864; dalej jako: "ustawa") - ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W pozycji 28 załącznika nr 1 do ustawy, pod kodem CN 2711, zostały wymienione gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1b ustawy, wyroby gazowe to wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

Stosownie do art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy, do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715.

Paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2 - art. 86 ust. 3 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 19a lit. b ustawy, finalny nabywca gazowy to podmiot, który posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe - niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ustawy, podmiot zużywający to podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia,

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23d lit. b ustawy, pośredniczący podmiot gazowy - pośredniczący podmiot gazowy - podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju lub posiadający koncesję na obrót gazem ziemnym na terytorium kraju:

g. będący spółką prowadzącą jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywającą wyroby gazowe z tytułu pełnienia funkcji, o której mowa w art. 68a ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub w celu rozliczenia i rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym - który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu skarbowego o tej działalności.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy, w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

Jeżeli w stosunku do energii elektrycznej powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej - art. 9 ust. 3 ustawy.

W myśl art. 9c ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego, uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia.

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej - art. 10 ust. 1 ustawy.

Podatnikiem akcyzy, zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (...).

Stosownie do art. 16 ust. 1 ustawy, podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest obo-wiązany, przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą lub pierwszej czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, złożyć zgłoszenie rejestracyjne właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. Obowiązek, o którym mowa w zdaniu poprzedzającym, ma zastosowanie również do podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, który dokonuje nabycia wewnątrzwspólnotowego alkoholu etylowego całkowicie skażonego środkiem skażającym dopuszczonym we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej lub dodatkowymi środkami skażającymi dopuszczonymi przez państwo członkowskie Unii Europejskiej, w którym skażenie następuje, na podstawie rozporządzenia Komisji (WE) nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 r. w sprawie wzajemnego uznawania procedur całkowitego skażenia alkoholu etylowego do celów zwolnienia z podatku akcyzowego.

Podmiot zamierzający prowadzić działalność gospodarczą jako pośredniczący podmiot węglowy lub pośredniczący podmiot gazowy, zamiast złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, jest obowiązany powiadomić o tym pisemnie właściwego naczelnika urzędu skarbowego przed dniem rozpoczęcia tej działalności. Powiadomienie powinno zawierać dane dotyczące tego podmiotu i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w szczególności imię i nazwisko lub nazwę podmiotu, adres zamieszkania lub adres jego siedziby, numer identyfikacji podatkowej (NIP) albo inny numer identyfikacyjny używany w państwie zamieszkania lub siedziby podmiotu oraz określenie rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej - art. 16 ust. 3a ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1. składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru,

2. obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego - za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej.

Stosownie do art. 21 ust. 3 ustawy, przepisy ust. 1 i 2 nie mają zastosowania:

W myśl art. 24 ust. 1 pkt 3 ustawy, w przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zużycie energii elektrycznej - w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6.

Przepis ust. 1 pkt 3 nie ma zastosowania do podmiotów posiadających koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, które zużywają energię elektryczną na cele zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 6 lub 7, i nie są podatnikami z tytułu innych czynności, o których mowa w art. 9 ust. 1 - art. 24 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 24b ust. 1 pkt 3 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło użycie wyrobów gazowych - w przypadkach, o których mowa w art. 9c ust. 1 pkt 4 lub 5.

Przepisy ust. 1 nie mają zastosowania do podmiotów dokonujących czynności podlegających opodatkowaniu w zakresie wyrobów gazowych zwolnionych od akcyzy - art. 24b ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 31b ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatko-waniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych, do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej.

W myśl art. 31b ust. 4 pkt 1 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do napędu stacjonarnych urządzeń lub do celów opałowych związanych z napędem stacjonarnych urządzeń, użyte w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 1-5.

W stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2019 r., art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy stanowił, że zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie wyroby akcyzowe używane do celów opałowych, pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00 - w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5-13.

Zwolnienie od akcyzy wyrobów, o których mowa w ust. 1, stosuje się wyłącznie w przypadku ich dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego - art. 32 ust. 3 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 32 ust. 5 ustawy, warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest również:

W myśl art. 32 ust. 6 ustawy, warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1, 3 i 5, jest ponadto przedstawienie przez mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie podmiotowi dostarczającemu te wyroby akcyzowe, pisemnego potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 16 ust. 3.

Zgodnie z art. 32 ust. 10 ustawy, dokument dostawy, na podstawie którego przemieszczane są wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, może być zastąpiony przez inny dokument, w przypadku gdy dokument ten zawiera takie same dane, jakie są wymagane dla dokumentu dostawy i znajduje swoją podstawę w porozumieniach międzynarodowych lub w przepisach prawa Unii Europejskiej. Do dokumentu zastępującego dokument dostawy, stosuje się odpowiednio przepisy o dokumencie dostawy.

Odbierający wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie jest obowiązany do potwierdzenia odbioru tych wyrobów na dokumencie dostawy - art. 32 ust. 11 ustawy.

Natomiast w stanie prawnym obowiązującym po 1 stycznia 2019 r., art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy stanowi, że zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie wyroby akcyzowe używane do celów opałowych, pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00 - w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5-6b, 12 i 13.

Obecnie obowiązująca treść art. 32 ust. 3 pkt 1 ustawy jest taka sama, jak przed 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 32 ust. 5 ustawy, warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest również:

2a. w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 6 i 7 - sporządzenie e-DD lub dokumentu zastępującego e-DD przez podmiot pośredniczący lub podmiot zużywający w terminie 15 dni od dnia dopuszczenia do obrotu importowanych wyrobów akcyzowych.

3. (uchylony).

Warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1-3 i 5, jest złożenie przez podmiot pośredniczący lub podmiot zużywający mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 16 ust. 1 - art. 32 ust. 6 ustawy.

Warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie, w sytuacji gdy System jest niedostępny, a wyroby akcyzowe są przemieszczane na podstawie dokumentu zastępującego e-DD, w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1-3 i 5, jest przedstawienie przez podmiot pośredniczący lub podmiot zużywający mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju podmiotowi wysyłającemu, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b, pisemnego potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 16 ust. 3 - art. 32 ust. 6a ustawy.

Zgodnie z art. 3a ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz ustawy - Prawo celne (Dz. U. poz. 1697, z późn. zm.; dalej jako: "ustawa o zmianie ustawy o podatku akcyzowym), w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do dnia 31 grudnia 2019 r. podmiot dokonujący na terytorium kraju przemieszczania poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od podatku akcyzowego ze względu na ich przeznaczenie lub wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy zmienianej w art. 1, opodatkowanych zerową stawką podatku akcyzowego ze względu na ich przeznaczenie, może do tego przemieszczania stosować przepisy dotychczasowe.

W myśl art. 89 ust. 2c ustawy, stawka akcyzy na wyroby energetyczne niewymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł.

Zgodnie z art. 138h ust. 1 pkt 2 ustawy, ewidencję ilościową energii elektrycznej prowadzi podatnik zużywający energię elektryczną w przypadku, o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 i 4.

Przepisy ust. 1 nie mają zastosowania do podmiotów produkujących energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która nie jest dostarczana do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania tej energii, lecz jest zużywana przez ten podmiot, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości - art. 138h ust. 2 ustawy.

Podmioty określone w ust. 1 pkt 1-3 prowadzą ewidencję, o której mowa w ust. 1, na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych u nabywcy końcowego lub podmiotu zużywającego energię, a w przypadku braku urządzeń pomiarowych - na podstawie współczynnikowo określonego poziomu poboru energii przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonej przez podatnika - art. 138h ust. 3 ustawy.

W myśl § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. poz. 2525; dalej jako: "rozporządzenie 2018 w sprawie zwolnień od akcyzy"), zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW przez podmiot, który zużywa tę energię.

W przypadku wykorzystywania do produkcji energii elektrycznej wyrobów energetycznych innych niż pochodzących z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2018 r. poz. 2389 i 2245) zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w ust. 1, może być stosowane pod warunkiem, że od tych wyrobów energetycznych została zapłacona akcyza w należnej wysokości - § 5 ust. 2 rozporządzenia 2018 w sprawie zwolnień.

Analogiczne do treści § 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy 2018 były przepisy § 5, uchylonych rozporządzeń Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 24 lutego 2017 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. poz. 430, z późn. zm.; dalej jako: "rozporządzenie 2017 w sprawie zwolnień od akcyzy") oraz Ministra Finansów z dnia 8 lutego 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2017 r. poz. 273; dalej jako: "rozporządzenie 2013 w sprawie zwolnień od akcyzy").

Przy czym zauważyć należy, że § 5 rozporządzenia 2013 w sprawie zwolnień od akcyzy otrzymał swoje ostateczne brzmienie począwszy od 1 stycznia 2016 r., na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2015 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. poz. 2176). Przed 1 stycznia 2016 r. § 5 rozporządzenia 2013 w sprawie zwolnień od akcyzy stanowił, że zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, niedostarczanej do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania energii elektrycznej, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca na posiadanym składowisku odpadów wytwarza biogaz o kodzie CN 2711 29 00, który jest spalany w pochodni oraz zużywany w agregacie do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej. Produkcja ciepła i energii elektrycznej odbywa się tylko w czasie zapotrzebowania - energia elektryczna zużywana na potrzeby własne w zakładzie Spółki, a ciepło służy do ogrzewania budynków. Wnioskodawca produkuje energię elektryczną na potrzeby własne również w agregatach rezerwowych, wykorzystując olej napędowy, od którego została zapłacona akcyza. Łączna moc posiadanych przez Wnioskodawcę agregatów prądotwórczych, zasilanych biogazem i olejem napędowym, nie przekracza 1 MW. Wnioskodawca nie przewiduje sprzedaży energii elektrycznej ani na rzecz zakładu energetycznego, ani odbiorców końcowych. Do ogrzewania budynków administracyjnych Spółka nabywa, ze składu podatkowego na terytorium kraju, gaz propan o kodzie CN 2711 12 94, z dołączonymi dokumentami dostawy, zwolniony od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy. Spółka posiada aktualne zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku akcyzowego i nie jest zarejestrowana w charakterze pośredniczącego podmiotu gazowego. Gaz propan jest dostarczany ze składu podatkowego na terytorium kraju, a Spółka potwierdza jego odbiór na dokumencie dostawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą:

* zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej wytwarzanej na własne potrzeby i zużywanej w Spółce;

* obowiązku składania miesięcznych deklaracji dla podatku akcyzowego;

* obowiązku prowadzenia ewidencji ilościowej energii elektrycznej;

* opodatkowania biogazu spalanego w pochodni stawką akcyzy w wysokości 0 zł i obowiązku składania deklaracji podatkowych;

* zwolnienia od akcyzy biogazu zużywanego do łącznego wytwarzania energii elektrycznej i ciepła, przy braku obowiązku w zakresie składania deklaracji podatkowych;

* brak obowiązku uzyskania statusu pośredniczącego podmiotu gazowego;

* braku obowiązku zapłaty akcyzy od nabywanego (w procedurze zwolnienia od akcyzy) gazu propan oraz składania deklaracji podatkowych.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca podał, że na posiadanym składowisku odpadów produkuje biogaz o kodzie CN 2711 29 00. Tym samym ten biogaz jest wyrobem gazowym, stosownie do art. 2 ust. 1b ustawy oraz wypełnia definicję wyrobu energetycznego, zawartą w art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Ponadto biogaz produkowany przez Spółkę odpowiada definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2018 r. poz. 2389, z późn. zm.; dalej jako: "ustawa o odnawialnych źródłach energii"). Zgodnie bowiem z tym przepisem, biogaz to gaz uzyskany z biomasy, w szczególności z instalacji przeróbki odpadów zwierzęcych lub roślinnych, oczyszczalni ścieków oraz składowisk odpadów.

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o odnawialnych źródłach energii, określenie "odnawialne źródło energii" oznacza odnawialne, niekopalne źródła energii obejmujące energię wiatru, energię promieniowania słonecznego, energię aerotermalną, energię geotermalną, energię hydrotermalną, hydroenergię, energię fal, prądów i pływów morskich, energię otrzymywaną z biomasy, biogazu, biogazu rolniczego oraz z biopłynów.

Biogaz jest wykorzystywany w agregacie do łącznej produkcji ciepła i energii elektrycznej. Natomiast olej napędowy z zapłaconą należną akcyzą, jak wskazał Wnioskodawca, jest wykorzystywany w agregatach rezerwowych do produkcji energii elektrycznej. Olej napędowy, będący paliwem opałowym, wypełnia definicję wyrobu energetycznego, zawartą w art. 86. Łączna moc agregatów prądotwórczych nie przekracza 1 MW, a wytworzona energia elektryczna jest zużywana na potrzeby własne, a Spółka nie przewiduje jej sprzedaży do sieci (zakładu energetycznego) lub odbiorcy końcowego.

Mając powyższe na uwadze zauważyć należy, że Wnioskodawca wykorzystuje do produkcji energii elektrycznej wyroby energetyczne pochodzące z odnawialnych źródeł energii (biogaz) oraz wyroby energetyczne z zapłaconą należną akcyzą (olej napędowy). Tym samym zużycie przez Spółkę na potrzeby własne energii elektrycznej, wytworzonej ze wskazanych we wniosku wyrobów energetycznych w agregatach, których łączna moc nie przekracza 1 MW, będzie korzystało ze zwolnienia od akcyzy na podstawie § 5 ust. 1 rozporządzenia 2018 w sprawie zwolnień od akcyzy.

Z uwagi na analogiczne brzmienie § 5 rozporządzenia 2018 w sprawie zwolnień od akcyzy, rozporządzenia 2017 w sprawie zwolnień od akcyzy oraz rozporządzenia 2013 w sprawie zwolnień od akcyzy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.), zużycie przez Spółkę tak wyprodukowanej energii elektrycznej, korzystało ze zwolnienia od akcyzy w okresie obowiązywania przepisów tych rozporządzeń. Jedyna różnica w treści § 5 tych rozporządzeń wynika z zawartego w § 5 ust. 2 wskazania miejsca publikacji, obowiązującej w danym okresie, ustawy o odnawialnych źródłach energii, co pozostaje bez wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie. Przy czym brzmienie przepisu § 5 rozporządzenia 2013 w sprawie zwolnień od akcyzy, w stanie prawnym przed 1 stycznia 2016 r., nie ma znaczenia dla sprawy, gdyż stanowisko Wnioskodawcy dotyczy okresu od 1 stycznia 2016 r.

Stwierdzić zatem należy, że na gruncie wymienionych przepisów przywołanych rozporządzeń w sprawie zwolnień od akcyzy, w okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego, począwszy od 1 stycznia 2016 r., Wnioskodawca jest zwolniony z obowiązku uiszczenia podatku akcyzowego od

wyprodukowanej samodzielnie i zużywanej na własne potrzeby energii elektrycznej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1-3 należy uznać za prawidłowe.

Zasady ogólne w zakresie obowiązku składania deklaracji podatkowych zostały uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy. Przy czym przepisy art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy nie mają zastosowania w zakresie, w jakim podatnik jest obowiązany do złożenia deklaracji podatkowej, obliczenia i zapłaty akcyzy od energii elektrycznej, o których mowa w art. 24 ust. 1, o czym stanowi art. 21 ust. 3 pkt 2 ustawy. W przypadku energii elektrycznej, zasady składania deklaracji podatkowych zostały uregulowane w przepisach art. 24 ustawy.

Stosownie do art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię. Wnioskodawca produkuje energię elektryczną, a przy tym jak sam oświadczył, nie posiada stosownej koncesji. W tej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 24 ust. 1 pkt 3 ustawy i Wnioskodawca jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zużycie energii elektrycznej. Z uwagi na wskazane zwolnienie od akcyzy energii elektrycznej, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wpłacania akcyzy, a jedynie do składania deklaracji podatkowej z wykazanym zwolnieniem od podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 należy uznać za prawidłowe.

Jak wskazano powyżej, energia elektryczna produkowana i zużywana przez Wnioskodawcę, nieposiadającego koncesji na jej wytwarzanie, jest zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą. Tym samym, zgodnie z art. 138h ust. 1 pkt 2 ustawy, podatnik jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji tej energii. Sam fakt, że podatnik jest zwolniony od akcyzy z tytułu zużycia tej energii elektrycznej, nie wyłącza obowiązku prowadzenia stosownej ewidencji. Wyłączenie takie zawiera natomiast przepis art. 138h ust. 2 ustawy, zgodnie z którym ewidencji nie prowadzą podmioty produkujące energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która nie jest dostarczana do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania tej energii, lecz jest zużywana przez ten podmiot, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że moc generatorów Wnioskodawcy nie przekracza 1 MW, a energia elektryczna jest w całości zużywana przez Spółkę (nie jest dostarczana do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania tej energii). Z kolei akcyza w należnej wysokości jest płacona od oleju napędowego, zużywanego w rezerwowych agregatach do produkcji energii elektrycznej. Natomiast biogaz, zużywany w agregacie do łącznej produkcji ciepła i energii elektrycznej, nie jest wyrobem energetycznym w rozumieniu przepisów ustawy.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku Wnioskodawca produkujący energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, przy produkcji której nie są wykorzystywane wyroby energetyczne w rozumieniu ustawy lub od zużytych wyrobów energetycznych jest płacona akcyza w należnej wysokości, i zużywający tę energię na własne potrzeby, nie będzie zobowiązany po prowadzenia ewidencji ilościowej energii elektrycznej, o której mowa w art. 138h ust. 1 ustawy.

Tym samym, oceniając całościowo, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5 należy uznać za nieprawidłowe.

Wnioskodawca spełnia definicję finalnego nabywcy gazowego, zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 19a lit. b ustawy, ponieważ posiada biogaz (wyrób gazowy) uzyskany w inny sposób niż w drodze nabycia. Ponadto Wnioskodawca, jak stwierdził w opisie stanu faktycznego, nie jest pośredniczącym podmiotem gazowym.

Jak stanowi cytowany art. 9c ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy, w przypadku wyrobu gazowego (jakim jest wytwarzany przez Wnioskodawcę biogaz) przedmiotem opodatkowania akcyzą jest użycie - przez finalnego nabywcę gazowego - tego wyrobu gazowego, uzyskanego w sposób inny niż w drodze nabycia. Wnioskodawca nie nabywa więc biogazu, który m.in. spala (utylizuje) w pochodni. Wobec powyższego, produkowany przez Spółkę biogaz, będzie co do zasady przedmiotem opodatkowania akcyzą, jak stanowi art. 9c ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy.

Wytwarzany przez Wnioskodawcę biogaz nie został wymieniony w załączniku nr 2 do ustawy, zawierającym wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG. Zgodnie z treścią poz. 21 tego załącznika, wyłączeniu podlegają wyroby akcyzowe objęte m.in. kodem CN 2711 29 00, który to kod został przez Wnioskodawcę podany jako właściwy dla biogazu. Ponadto biogaz produkowany przez Spółkę nie został również wymieniony w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy, określającym stawki akcyzy na wyroby energetyczne.

Wobec powyżej wskazanych wyłączeń, celowe w tym miejscu jest rozważenie, czy ten biogaz spełnia pozostałe warunki, wymienione w art. 89 ust. 2c ustawy, uprawniające do zastosowania stawki akcyzy wynoszące 0 zł, tzn. czy jest przeznaczony:

* na cele opałowe,

* jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych,

* do napędu silników spalinowych,

* jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

W ustawie o podatku akcyzowym, jak i w przepisach wspólnotowych brak jest definicji ustawowej, która precyzowałaby sformułowanie "cel opałowy". Zgodnie natomiast z "Nowym słownikiem języka polskiego PWN" (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2002): opał to "materiał służący do opalania, to czym się pali", a opałowy to "nadający się na opał, służący do opalania". W potocznym znaczeniu cel opałowy oznacza wytworzenie ciepła w określony sposób, tj. przez spalanie różnego rodzaju materiałów (stałych, ciekłych lub gazowych). Tylko zatem tak użyty materiał jest wykorzystywany na cele opałowe.

W kwestii zdefiniowania pojęcia "cel opałowy" wypowiedział się również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 30 kwietnia 2004 r. w sprawie C-240/01 Komisja Europejska vs. Republika Federalna Niemiec. W uzasadnieniu wyroku TSUE wskazał, że pomimo braku w przepisach unijnych definicji "celu opałowego", państwa członkowskie nie mają prawa do formułowania własnych definicji tego pojęcia, gdyż mogłoby to doprowadzić do rozbieżności definicyjnych. Taka sytuacja z kolei mogłaby prowadzić do naruszenia zasady równości oraz uczciwej konkurencji w ramach Unii Europejskiej. Ponadto TSUE, w rozpatrywanym stanie faktycznym, dotyczącym wykorzystania olejów w celach opałowych, stwierdził, że zużycie w celach opałowych odnosi się do sytuacji, w których energia cieplna uzyskiwana w następstwie spalania wyrobu jest używana w celach grzewczych niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania. TSUE wskazał, że "cel nakładania na oleje mineralne podatku akcyzowego jako podatku konsumpcyjnego przemawia za interpretowaniem wyrażenia "użycie jako paliwo opałowe", jako wyrażenia odnoszącego się do wszystkich przypadków, w których oleje mineralne ulegają spalaniu i wytworzona w ten sposób energia cieplna jest używana do ogrzewania, niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania, w tym przekształcenia lub rozpadu substancji absorbującej energię cieplną w trakcie procesu chemicznego lub przemysłowego". Zgodnie z wyrokiem TSUE, zużycie wyrobów akcyzowych w celach opałowych występuje zawsze wtedy, gdy spalanie wyrobów akcyzowych prowadzi do powstania energii cieplnej bez względu na sposób jej wykorzystania.

Takie rozumienie "celu opałowego" potwierdził również NSA w wyroku z dnia 27 października 2010 r., sygn. akt I GSK 1172/09, podkreślając, że wyrażenie to odnosi się do tych przypadków, gdy na skutek spalania oleju mineralnego powstaje energia cieplna, która jest używana do ogrzewania. NSA podkreślił, że pojęcia tego nie można ograniczyć wyłącznie do sytuacji, w których energia cieplna wytwarzana w związku ze spalaniem olejów mineralnych jest używana w celach grzewczych. Zakres tego pojęcia rozciąga się również na takie przypadki, gdy wyprodukowane ciepło zużywane jest w innych celach niż grzewcze.

Natomiast w przedstawionych w opisie stanu faktycznego okolicznościach, gdy celem spalania biogazu w pochodni nie jest wytworzenie ciepła, lecz jego utylizacja, która nie wiąże się w żaden sposób z ogrzaniem jakiegokolwiek nośnika ciepła, a wytworzona w tym procesie energia cieplna nie jest w żaden sposób wykorzystywana, to takie użycie biogazu nie stanowi użycia w celach opałowych w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym. W konsekwencji powyższego, biogaz spalany w pochodni nie jest wykorzystywany również jako dodatek lub domieszka do paliw opałowych ani spalinowych, ani do napędu silników spalinowych. Zatem biogaz o kodzie Nomenklatury Scalonej CN 2711 29 00, spalany w pochodni przez Wniosko-dawcę jest opodatkowany stawką akcyzy 0 zł, na podstawie art. 89 ust. 2c ustawy.

Przepisy ogólne, dotyczące składania deklaracji podatkowych, uregulowane zostały w art. 21 ustawy. Przy tym zauważyć należy brzmienie art. 21 ust. 1 ustawy, w którym wskazano na odstępstwo od zasady ogólnej w przypadku, gdy przepisy szczególne stanowią inaczej. W konsekwencji powyższego, odnośnie wyrobów gazowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy, tj. wyrobów, do których zalicza się wyrób o kodzie CN 2711 29 00, w pełni autonomiczne i szczególne regulacje, zawarte zostały w art. 24b ustawy. Wnioskodawca, jako finalny nabywca gazowy, używa wyprodukowanego biogazu do spalania w pochodni, czyli dochodzi do zaistnienia przypadku określonego w art. 9c ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy. Zatem w sytuacji przedstawionej przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego, obowiązek składania deklaracji podatkowych został sprecyzowany w art. 24b ust. 1 pkt 3 ustawy. Jak stanowi natomiast art. 24b ust. 2 ustawy, przepis art. 24b ust. 1 pkt 3 nie ma zastosowania do podmiotów dokonujących czynności podlegających opodatkowaniu w zakresie wyrobów gazowych zwolnionych od akcyzy.

W przypadku biogazu spalanego w pochodni, będzie on opodatkowany stawką akcyzy 0 zł na podstawie art. 89 ust. 2c ustawy, co Organ stwierdził w pierwszej części oceny stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 6. Wobec powyższego, skoro biogaz spalany w pochodni nie jest wyrobem gazowym zwolnionym od akcyzy, Wnioskodawca będzie zobowiązany do składania deklaracji podatkowych, za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło użycie tego biogazu - względem gazu opodatkowanego zerową stawka akcyzy.

Tym samym, oceniając całościowo, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 6 należy uznać za nieprawidłowe.

Jak przedstawił Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego, część wytwarzanego biogazu jest zużywana do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej. Dochodzi wówczas do sytuacji, że biogaz jest przeznaczony do napędu urządzenia (agregatu) lub do celu opałowego związanego z napędem tego urządzenia, używanego do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej. W tych okolicznościach biogaz, wytwarzany przez Wnioskodawcę i wykorzystywany do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej, będzie podlegał zwolnieniu od akcyzy na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 2, w zw. z art. 31b ust. 4 pkt 1 ustawy.

W okolicznościach przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, obowiązek składania deklaracji podatkowych został sprecyzowany w art. 24b ust. 1 pkt 3 ustawy. Natomiast jak stanowi art. 24b ust. 2 ustawy, przepis art. 24b ust. 1 pkt 3 nie ma zastosowania do podmiotów dokonujących czynności podlegających opodatkowaniu w zakresie wyrobów gazowych zwolnionych od akcyzy. Skoro biogaz zużywany do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej będzie zwolniony od akcyzy, na co Organ wskazał powyżej, zatem na podstawie art. 24b ust. 2 ustawy Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do sporządzania deklaracji podatkowych z tytułu użycia tego biogazu.

Tym samym, oceniając całościowo, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 7 należy uznać za prawidłowe.

Jak wskazał Wnioskodawca w przedstawionym opisie stanu faktycznego, Spółka jest podmiotem, który wytwarza biogaz, czyli posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe, a przy tym nie jest zarejestrowana jako pośredniczący podmiot gazowy. Tym samym Wnioskodawca spełnia definicję finalnego nabywcy gazowego, określoną w art. 2 ust. 1 pkt 19a lit. b ustawy.

Spółka dokonała również zgłoszenia rejestracyjnego AKC-R jako podmiot wykonujący czynności podlegające opodatkowaniu akcyzą oraz z wykorzystaniem wyrobów objętych zwolnieniem od akcyzy. Obowiązek złożenia zgłoszenia rejestracyjnego właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego został wskazany w art. 16 ust. 1 ustawy.

Natomiast Wnioskodawca, jak podał w opisie stanu faktycznego, nie jest zarejestrowany jako pośredniczący podmiot gazowy. Stosownie do art. 16 ust. 3a ustawy, podmiot zamierzający prowadzić działalność gospodarczą jako pośredniczący podmiot gazowy, zamiast złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, jest obowiązany powiadomić o tym pisemnie właściwego naczelnika urzędu skarbowego przed dniem rozpoczęcia tej działalności. Powyższy przepis stanowi jednoznacznie, że zgłoszenie rejestracyjne jako pośredniczący podmiot gazowy jest dokonywane zamiennie ze zgłoszeniem rejestracyjnym wskazanym w art. 16 ust. 1 ustawy. Ponadto taka rejestracja - w myśl art. 16 ust. 3a ustawy - jest wyrazem immanentnej decyzji danego podmiotu, który wyraża zamiar prowadzenia działalności jako pośredniczący podmiot gazowy. Uzyskanie statusu pośredniczącego podmiotu gazowego oznacza, że dany podatnik spełnia definicję tego podmiotu, zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 23d ustawy. W sytuacji jak opisana w treści wniosku, Spółka nie ma obowiązku dokonania zgłoszenia rejestracyjnego jako pośredniczący podmiot gazowy, jest to uprawnienie Wnioskodawcy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 8 należy uznać za prawidłowe.

Opis stanu faktycznego, przedstawiony przez Wnioskodawcę stanowi, że Spółka nabywa gaz propan, o kodzie CN 2711 12 94, ze składu podatkowego na terenie kraju. Gaz propan jest używany do celów opałowych (ogrzewania budynków administracyjnych) oraz przypisany do niego kod CN został wymieniony w art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy, w stanie prawnym obowiązującym zarówno przed, jak i po 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca posiada aktualne potwierdzenie przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku akcyzowego, które przedłożył w załączeniu do umowy na nabycie i dostawę gazu płynnego do celów grzewczych, zawartej z dostawcą gazu. Dostawa propanu odbywa się na podstawie dokumentu dostawy, na którym Spółka każdorazowo potwierdza jego odbiór.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że Wnioskodawca spełnia wszystkie warunki uprawniające do korzystania ze zwolnienia od akcyzy, na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy, nabywanego gazu propan o kodzie CN 2711 12 94, używanego do celów opałowych. Spółka spełnia przy tym definicję podmiotu zużywającego, zawarta w art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ustawy. Tym samym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do zapłaty akcyzy od nabywanego gazu propan.

Wskazać przy tym należy, że podmiot dokonujący dostawy tego zwolnionego od akcyzy gazu propan, może do jego przemieszczania stosować przepisy dotychczasowe w okresie do 31 grudnia 2019 r., jak stanowi art. 3a ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku akcyzowym. Oznacza to, że po 31 grudnia 2019 r., w myśl obecnie obowiązujących przepisów, dla skorzystania z prawa do zwolnienia od akcyzy nabywanego gazu propan niezbędne będzie stosowanie przepisów art. 32 ust. 5 i 6a - dotyczących przemieszczania tego gazu - w aktualnym brzmieniu, nadanym przez przepisy ustawy o zmianie ustawy o podatku akcyzowym.

Z uwagi na zwolnienie od akcyzy, na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy, nabywanego gazu propan, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do składania deklaracji podatkowych ani zapłaty akcyzy. Spółka nabywa bowiem zwolniony od akcyzy gaz propan ze składu podatkowego na terytorium kraju, na cele objęte zwolnieniem i zużywa ten gaz do celów objętych zwolnieniem od akcyzy.

Ponadto Organ pragnie stwierdzić, że zwolnienie z obowiązków ewidencyjnych, związanych z nabywanym gazem propan o kodzie CN 2711 12 94 wynika z art. 138f ust. 1 pkt 3 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 9 należy uznać za prawidłowe.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawcy. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Wydana interpretacja nie dotyczy również kwestii uzyskania koncesji w związku ze sprzedażą (nieodpłatnym przekazaniem) posiadanego oleju opałowego i nie odnosi się do przywołanej przez Wnioskodawcę ustawy - Prawo energetyczne, gdyż nie są to przepisy prawa podatkowego, podlegające interpretacji na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.