0111-KDIB3-3.4013.44.2017.1.MK - Stawka akcyzy dla gazu ziemnego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 kwietnia 2017 r. (data wpływu 4 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania stawki akcyzy w wysokości 0 zł - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 maja 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania stawki akcyzy w wysokości 0 zł.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

S. w ramach prowadzonej działalności zajmuje się produkcją wyrobów stalowych. W ramach procesu produkcji Spółka zużywa wyroby gazowe w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy o podatku akcyzowym. Jednym ze sposobów zużycia jest wykorzystanie wyrobów gazowych w instalacjach do produkcji wodoru.

Wsadem do produkcji wodoru w instalacji produkcji wodoru jest gaz ziemny klasyfikowany do kodu CN 2711 21 00, który w procesie parowego reformingu katalitycznego, reaguje z parą wodną tworząc gaz syntetyczny.

Ze względu na endotermiczny charakter reakcji, przeprowadzana jest ona w wypełnionych katalizatorem niklowym rurach wewnątrz pieca technologicznego ogrzewanego oddzielnym strumieniem gazu ziemnego, następnie ciepło zawarte w spalinach i w gazie syntezowym, jest odzyskiwane do pozyskiwania pary i wstępnego podgrzania reagentów dla pierwszego etapu wytwarzania gazu syntezowego.

W drugim etapie gaz syntezowy jest schładzany do temp ok 350°C, a następnie w tzw. konwertorze HT-CO poddawany jest reakcji egzotermicznej, w wyniku której nasycona para wodna reaguje z CO zawartym w gazie syntezowym wzbogacając go dodatkowo w czysty wodór, powstały w wyniku tej reakcji gaz konwertorowy poddawany jest ochłodzeniu do temp. 35°C, a następnie poddany oczyszczeniu z wykorzystaniem technologii PSA (Pressure Swing Adsorbtion), wskutek czego powstaje czysty wodór i gaz resztkowy.

Gaz resztkowy magazynowany jest w oddzielnym buforze i współspalany z gazem ziemnym wykorzystywanym jako paliwo do ogrzewania rur reaktora w I etapie reakcji.

Uzyskany wodór wykorzystywany jest w procesie produkcji blach elektrotechnicznych jako reduktor tlenków w atmosferze ochronnej pieców grzewczych.

Po uruchomieniu instalacji do sprężania wodoru powstanie możliwość kierowania wyprodukowanego wodoru do procesu produkcji blach elektrotechnicznych i równoczesnego ładowania bezpośrednio z produkcji trajlerów w celu sprzedaży wodoru do zewnętrznego odbiorcy.

Ładowanie wodoru do trajlerów nie będzie przebiegało w sposób ciągły lecz po załadowaniu i zabraniu trajlera przez odbiorcę będzie można rozpocząć proces załadunku kolejnego trajlera. Ponieważ tylko niewielka ilość wodoru jest magazynowana w zbiornikach, wytwórnia wodoru musi pracować w sposób ciągły a jej wydajność jest uzależniona od chwilowego zużycia wyprodukowanego wodoru dla potrzeb własnych jak i na sprzedaż.

Zmienna w czasie wydajność wytwórni wodoru ma bezpośredni wpływ na jednostkowe zużycie gazu ziemnego do wytworzenia wodoru.

Nie można zatem dokładnie określić jakie będzie jednostkowe zużycie gazu ziemnego w przypadku wytwarzania wodoru dla celów własnych, a jakie w przypadku wytworzenia na sprzedaż.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy gaz ziemny klasyfikowany do kodu CN 2711 21 00 zużywany przez Spółkę w instalacji produkcji wodoru jest opodatkowany zerową stawką akcyzy na podstawie art. 89 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym?

2. Czy w przypadku niemożności ustalenia dokładnego zużycia gazu ziemnego w przypadku wytwarzania wodoru dla celów własnych i na sprzedaż obowiązująca będzie stawka zerowa zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, stawka akcyzy na wyroby energetyczne inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 złotych. Zużycie wyrobów gazowych w zakładowych instalacjach produkcji wodoru następuje po uprzednim skierowaniu wyrobów gazowych do instalacji produkcji wodoru na terenie S. Celem ich zużycia nie jest wytworzenie ciepła w celu ogrzewania, ani też celem nie jest wykorzystywanie do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych. Zużywane wyroby gazowe są wsadem do instalacji, w których do produkcji wodoru wykorzystywany jest gaz ziemny klasyfikowany do kodu CN 2711 21 00, który w procesie parowego reformingu katalitycznego, reaguje z parą wodną tworząc gaz ostatecznie wodór.

Zdaniem S. z uwagi na brzmienie art. 89 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym oraz mając na uwadze sposób zużycia wyrobów gazowych w opisanym stanie faktycznym - zużycie do produkcji wodoru - uznać należy, że wykorzystywany gaz jest wyrobem energetycznym:

Z tych względów powyższego gaz zużywany w instalacjach produkcji wodoru jest wyrobem o którym mowa w art. 89 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym. Stawka akcyzy wynosi 0 złotych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 43 z późn. zm.) zwanej dalej "ustawą" - ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy wyroby gazowe to wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

W pozycji 28 załącznika nr 1 do ustawy pod kodem CN 2711 wymieniono gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe.

Z kolei w pozycji 21 załącznika nr 2 do ustawy stanowiącego wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w Dyrektywie Rady 92/12/EWG pod kodem CN ex 2711 wymieniono gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe, z wyłączeniem objętych pozycjami 2711 11 00, 2711 21 00 oraz 2711 29 00.

Stosownie z art. 9c ust. 1 ustawy w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

Do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się m.in. wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715 - art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych - art. 86 ust. 2 ustawy.

Paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2 - art. 86 ust. 3 ustawy.

Zgodnie z art. 89 ust. 1 ustawy stawki akcyzy na wyroby energetyczne wynoszą dla:

W myśl art. 89 ust. 2 ustawy stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

Stawka akcyzy na wyroby energetyczne niewymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł - art. 89 ust. 2c ustawy.

Mając na uwadze powyższe wskazać w pierwszej kolejności należy, że wyroby gazowe o kodzie CN 2711 21 00 nie są wyrobami wymienionymi w załączniku nr 2 do ustawy. Z tego też względu nie znajdzie wobec nich zastosowanie zerowa stawka akcyzy o której mowa w art. 89 ust. 2 ustawy.

W przypadku zużywanych przez Wnioskodawcę wyrobów gazowych klasyfikowanych do kodu CN 2711 21 00 może znaleźć natomiast zastosowanie zerowa stawka akcyzy o której mowa w art. 89 ust. 2c ustawy. Niemniej zastosowanie stawki z art. 89 ust. 2c ustawy nie będzie obejmować całości wyrobów gazowych zużywanych przez Wnioskodawcę w opisanej w stanie faktycznym instalacji wytwarzającej wodór.

Możliwość zastosowania stawki w wysokości 0 zł w oparciu o art. 89 ust. 2c ustawy uzależniona jest m.in. od przeznaczenia wyrobów gazowych do celów innych niż szeroko rozumiane cele napędowe i opałowe. W analizowanym stanie faktycznym wyroby gazowe nie są wykorzystywane do celów napędowych. Natomiast część zużywanych w instalacji produkcji wodoru wyrobów gazowych jest zużywana do celów opałowych.

Zauważyć należy, że ustawodawca nie zdefiniował w krajowych przepisach pojęcia "cel opałowy". Także w przepisach wspólnotowych brak jest definicji, która precyzowałaby sformułowanie "do celów opałowych", zatem konieczne jest posiłkowanie się rozumieniem tego określenia w znaczeniu potocznym.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.) pojęcie "opał" oznacza "to czym się ogrzewa pomieszczenia, czym się paliw w piecu, w kuchni itp." Mały Słownik Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN) definiuje opał jako "to czym się pali, materiał do palenia: drewno, węgiel, szczapy", natomiast "opałowy" oznacza "nadający się na opał, służący do palenia".

Należy także zwrócić uwagę, iż zwrot - "zużycie w celach opałowych" był rozpatrywany przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-240/01, gdzie orzeczono, że pomimo braku w przepisach wspólnotowych takiej definicji, to i tak państwa członkowskie nie mają prawa do formułowania własnych definicji, gdyż mogłoby to doprowadzić do rozbieżności pomiędzy poszczególnymi państwami członkowskimi w definiowaniu celu opałowego, a to z kolei mogłoby sprzeciwić się zasadzie równości i uczciwości konkurencji.

Jednocześnie TSUE w rozpatrywanym stanie faktycznym, dotyczącym wykorzystania w celach opałowych olejów stwierdził, iż zużycie w celach opałowych odnosi się do sytuacji, w których energia cieplna uzyskiwana w następstwie spalania olejów jest używana w celach grzewczych niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania. Ponadto TSUE w tym wyroku stwierdził, że "cel nakładania na oleje mineralne podatku akcyzowego jako podatku konsumpcyjnego przemawia za interpretowaniem wyrażenia użycie jako paliwo opałowe (...), jako wyrażenia odnoszącego się do wszystkich przypadków, w których oleje mineralne ulegają spalaniu i wytworzona w ten sposób energia cieplna jest używana do ogrzewania, niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania, w tym przekształcenia lub rozpadu substancji absorbującej energię cieplną w trakcie procesu chemicznego lub przemysłowego. We wszystkich tych przypadkach oleje mineralne ulegają zużyciu i muszą być opodatkowane akcyzą".

Stwierdzić więc należy, że przeznaczenie wyrobów gazowych do celów opałowych jest spełnione w każdym przypadku, w którym zużywany wyrób gazowy służyć będzie otrzymywaniu energii cieplnej, niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania - w analizowanej sprawie do ogrzania pieca technologicznego wewnątrz którego znajdują się wypełnione katalizatorem niklowym rury w których z kolei dochodzi do wytworzenia gazu syntezowego.

Zatem wyłącznie ta cześć wyrobów gazowych zużywanych w instalacji produkcji wodoru która zostanie zużyta jako wsad służący wytworzeniu gazu syntezowego (w wyniku reakcji wewnątrz rur wypełnionych katalizatorem niklowym) wypełnia przesłanki umożliwiające zastosowanie zerowej stawki akcyzy o której mowa w art. 89 ust. 2c ustawy. Pozostała część zużywanych wyrobów gazowych w instalacji produkcji wodoru jest natomiast wykorzystywana do celów opałowych - ogrzania pieca technologicznego oddzielnym strumieniem gazu.

Reasumując, przedstawiony przez Wnioskodawcę opis stanu faktycznego pozwala stwierdzić, że wyroby gazowe są zużywane w instalacji produkcji wodoru do dwóch celów:

* opałowych z zastosowaniem stawki o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 13 ustawy - do ogrzania pieca technologicznego;

* innych niż opałowe i napędowe, uprawniających do zastosowania stawki o której mowa w art. 89 ust. 2c ustawy - jako wsad służący wytworzeniu gazu syntezowego.

Równocześnie dla zastosowania zerowej stawki akcyzy (we wskazanym zakresie) bez znaczenia pozostaje fakt czy wyroby gazowe zostaną zużyte do wytworzenia wodoru dla własnych celów czy też do sprzedaży zewnętrznym podmiotom. Istotne natomiast jest to, że wyroby gazowe faktycznie zostaną zużyte do celów uprawniających do zastosowania tej stawki, tj. celów innych niż opałowe i napędowe.

Biorąc zatem pod uwagę, że w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 89 ust. 2 ustawy oraz fakt iż wyroby gazowe klasyfikowane do kodu CN 2711 21 00 zostaną zużyte w instalacji produkcji wodoru nie tylko do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego i drugiego, uznać należy je za nieprawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). W tym zakresie organ nie dokonuje własnych ustaleń faktycznych, a jedynie opiera się na stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez wnioskodawcę, a zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.