0111-KDIB3-3.4013.351.2023.3.MW - Opodatkowanie podatkiem akcyzowym czynności nabycia i odsprzedaży po wcześniejszej konfekcji wyrobów nieakcyzowych, w postaci czystego glikolu lub czystej gliceryny

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 13 listopada 2023 r., dotyczący opodatkowania podatkiem akcyzowym czynności nabycia i odsprzedaży po wcześniejszej konfekcji wyrobów nieakcyzowych, w postaci czystego glikolu lub czystej gliceryny oraz uznania Państwa za podatnika z tytułu realizacji tych czynności, wpłynął 20 listopada 2023 r.

Uzupełnili go Państwo, w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 26 stycznia 2024 r. (data wpływu 1 lutego 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie sformułowany po uzupełnieniu wniosku)

Spółka, zajmuje się produkcją i dystrybucją produktów branży chemicznej. Między innymi, Spółka produkuje i sprzedaje wyrób akcyzowy w postaci płynu do papierosów elektronicznych. Produkcja wyrobów akcyzowych odbywa się w składzie podatkowym. Produkcja wyrobów innych niż akcyzowe odbywa się poza składem podatkowym, a ich konfekcja ma miejsce w składzie podatkowym na urządzeniach (liniach do rozlewu) w składzie podatkowym. Taki sposób prowadzenia działalności gospodarczej Spółki został uznany za prawidłowy Decyzją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej której Spółka jest stroną (0111-KDIB3-3.4013.48.2018.1.MK).

Na terenie składu podatkowego z wykorzystaniem infrastruktury składu podatkowego zgodnie z zapisem w aktach weryfikacyjnych, dokonywana jest konfekcja (m.in.) glikolu i gliceryny. Surowce te, kupowane są przez Spółkę od kontrahentów krajowych i zagranicznych. Wspomniane surowce, stanowią jednorodny produkt. Nr. CAS gliceryny: 56 81-5, Nr. CAS glikolu propylenowego: 57-55-6. Działalność Spółki ogranicza się w przypadku tych surowców jedynie do rozlania ich w opakowania jednostkowe. Po dokonanej konfekcji, produkty są sprzedawane klientom w obrocie gospodarczym. Spółka nie prowadzi sprzedaży detalicznej dla osób fizycznych.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 15 stycznia 2024 r. przedstawili Państwo odpowiedzi na zadane przez Organ pytania, dotyczące uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego:

Poproszono o wskazanie:

a. Czy objęte wnioskiem wyroby w postaci czystego glikolu i czystej gliceryny są wyrobami akcyzowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1542, z późn. zm.), a jeśli tak to jakimi?

Nie, czysty glikol i gliceryna są produktami o bardzo szerokiej gamie możliwości użycia. Są świetnymi "nawilżatorami" skóry czy składnikiem wielu produktów spożywczych.

Natomiast za płyn do papierosów elektronicznych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy, to roztwór tych dwóch płynów powinien być objęty podatkiem akcyzowym, a nie same półprodukty.

b. Czy od tych wyrobów została zapłacona akcyza na poprzednim etapie obrotu, czy też przedmiotowe wyroby są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy?

Nie, ponieważ te produkty nie podlegają podatkowi akcyzowemu. Dodatkowo, w obrocie gospodarczym (w kraju i poza krajem) czysty glikol i czysta gliceryna nie są wyrobem akcyzowym a co za tym idzie, nie występują w zawieszonej w zawieszonej akcyzie.

c. Czy dla objętych wnioskiem wyrobów - czystego glikolu i czystej gliceryny - uzyskali Państwo Wiążącą Informację Akcyzową (WIA), o której mowa w dziale IA ustawy o podatku akcyzowym, czy została wydana odmowa wydania WIA w odniesieniu do tych wyrobów bądź czy toczy się w tej sprawie postępowanie o wydanie WIA?

Nie, ponieważ nie są to wyroby akcyzowe i nie jest to konieczne.

Pytanie

Czy w przypadku nabycia przez Wnioskodawcę opisanych surowców (czysty glikol lub czysta gliceryna) niezmieszanych z jakimikolwiek innymi substancjami oraz dalszej ich odsprzedaży po wcześniejszej konfekcji - czynności te będą podlegały akcyzie, a w konsekwencji, czy Wnioskodawca powinien być traktowany jako podatnik akcyzy z tytułu ich realizacji?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, półprodukty jakimi są czysty glikol oraz gliceryna nie powinny być objęte akcyzą, lecz mieszanina tych dwóch substancji dająca roztwór.

Zdaniem Wnioskodawcy działalność gospodarcza tj. sprzedaż czystego glikolu propylenowego i czystej gliceryny podmiotom zajmującym się sprzedażą tego produktu w sklepach zajmujących sie również sprzedażą płynów do e-papierosów i im podobnych artykułów, nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 143, dalej "ustawa"), "wyroby akcyzowe" to: wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod poz. 46 złącznika nr 1 do ustawy bez względu na kod CN został wymieniony płyn do papierosów elektronicznych.

Za papierosy elektroniczne w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 34 ustawy rozumie się urządzenia jednorazowego lub wielokrotnego użytku służące do spożywania za pomocą ustnika pary powstającej z płynu do papierosów elektronicznych, wyposażone w szczególności w kartridże lub zbiorniki.

Natomiast za płyn do papierosów elektronicznych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy uznaje się roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę, przy czym roztwór uważa się za przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, gdy jest używany albo ze względu na jego skład i właściwości fizykochemiczne może być użyty w papierosach elektronicznych, bez względu na miejsce jego sprzedaży bądź oferowania na sprzedaż.

Z treści ww. przepisów wyraźnie wynika, że ustawodawca za wyrób akcyzowy - płyn do papierosów elektronicznych - uznaje tylko wyroby w postaci roztworu.

Pod pojęciem roztworu (w chemicznym oraz słownikowym znaczeniu tego pojęcia) należy natomiast rozumieć "jednorodną mieszaninę co najmniej dwóch substancji". Taka definicja "roztworu" pozostaje w zgodności z definicją przedstawioną m.in. w słowniku języka polskiego PWN.

A contario należy uznać, że pojedyncza substancja, niezmieszana (niepołączona) z inną substancją nie może stanowić roztworu w powszechnym rozumieniu tego słowa. Ustawa nie zawiera natomiast definicji odmiennej, innej niż słownikowa definicja słowa "roztwór" nie wypracowano także w orzecznictwie czy tez w literaturze przedmiotu.

Należy więc przyjąć, iż także definicja ustawowa pojęcia "roztwór" obejmuje wyłącznie mieszaniny dwóch lub większej ilości substancji. Za słusznością takiego stanowiska przemawiają wyjaśnienia przedstawione na posiedzeniu Sejmu Rzeczpospolitej Polskiej w dniu 30 listopada 2022 r. przez Sekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów - Pana Artura Sobonia, który oświadczył wprost: "(...) poszczególne komponenty, które nie stanowią roztworu lub ich skład i właściwości fizykochemiczne nie wskazują na użycie w papierosach elektronicznych w celu efektywnej konsumpcji, jak np. sama gliceryna czy glikol, nie podlegają opodatkowaniu akcyzą". W związku z przedstawionymi powyżej rozważaniami, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż działalność objęta zapytaniem nie będzie podlegać opodatkowaniu, ponieważ ustawodawca wyraźnie wskazuje, że aby zakwalifikować dany produkt jako płyn do e-papierosów, musi on mieć charakter roztworu - a więc stanowić mieszaninę co najmniej dwóch substancji. Dodatkowo, Spółka uzyskała stanowisko Departamentu Podatku Akcyzowego i Podatku od Gier (znak sprawy: DAG1.8102.5.2023) gdzie w konkluzji uznano: "Podsumowując, poszczególne komponenty które nie stanowią roztworu lub wyroby, których skład i właściwości fizykochemiczne nie wskazują na użycie w papierosach elektronicznych w celu efektywnej konsumpcji nie będą uznane za płyn do papierosów elektronicznych". Jednak nie zmienia to faktu podejmowania bezprawnych działań ze strony urzędów celno-skarbowych w ramach czynności kontrolnych sprzedaży detalicznej glikolu i gliceryny, poprzez wszczynanie postępowań podatkowych i karno-skarbowych na okoliczność sprzedaży glikolu i gliceryny bez polskich znaków akcyzy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, dotyczące braku opodatkowania opisanych w zdarzeniu przyszłym wyrobów nieakcyzowych i w konsekwencji nieuznania Państwa za podatnika - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1542, z późn. zm.) zwanej dalej "ustawą":

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Płyn do papierosów elektronicznych, bez względu na kod CN, został wymieniony w poz. 46 załącznika nr 1 do ustawy. Jednocześnie, wyrób ten nie został wskazany w załączniku nr 2 do ustawy.

W rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 34 ustawy:

Za papierosy elektroniczne rozumie się urządzenia jednorazowego albo wielokrotnego użytku służące do spożywania za pomocą ustnika pary powstającej z płynu do papierosów elektronicznych, wyposażone w szczególności w kartridże lub zbiorniki.

Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy:

Płyn do papierosów elektronicznych to roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę, przy czym roztwór uważa się za przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, gdy jest używany albo ze względu na jego skład i właściwości fizykochemiczne może być użyty w papierosach elektronicznych, bez względu na miejsce jego sprzedaży bądź oferowania na sprzedaż.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

4a) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Jak wynika z art. 13 ust. 1, 1a i 1b ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (...).

1a. Podatnikiem z tytułu produkcji:

niezgodnej z art. 47, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która produkuje te wyroby akcyzowe, oraz każda inna osoba, która uczestniczy w ich produkcji.

1b. Jeżeli obowiązek podatkowy z tytułu produkcji:

niezgodnej z art. 47, ciąży na kilku podatnikach, podatnicy ci ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązanie podatkowe.

W rozumieniu art. 99b ust. 1 ustawy:

Produkcją płynu do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy jest jego

wytwarzanie, przetwarzanie, a także jego rozlew.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, Spółka, zajmuje się produkcją i dystrybucją produktów branży chemicznej. Między innymi, Spółka produkuje i sprzedaje wyrób akcyzowy w postaci płynu do papierosów elektronicznych. Produkcja wyrobów akcyzowych odbywa się w składzie podatkowym. Produkcja wyrobów innych niż akcyzowe odbywa się poza składem podatkowym, a ich konfekcja ma miejsce w składzie podatkowym na urządzeniach (liniach do rozlewu) w składzie podatkowym. Na terenie składu podatkowego z wykorzystaniem infrastruktury składu podatkowego zgodnie z zapisem w aktach weryfikacyjnych, dokonywana jest konfekcja m.in. glikolu i gliceryny. Surowce te, kupowane są przez Spółkę od kontrahentów krajowych i zagranicznych. Działalność Spółki ogranicza się w przypadku tych surowców jedynie do rozlania ich w opakowania jednostkowe. Po dokonanej konfekcji, produkty są sprzedawane klientom w obrocie gospodarczym. Spółka nie prowadzi sprzedaży detalicznej dla osób fizycznych.

W uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego, z którym Organ jest związany wskazali Państwo, że ww. produkty w postaci czystego glikolu propylenowego i czystej gliceryny nie są wyrobami akcyzowymi. Od ww. produktów nie zapłacili Państwo akcyzy w należnej wysokości, ponieważ produkty te nie podlegają podatkowi akcyzowemu i nie są również objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Ponadto wskazali Państwo, że nie uzyskali Wiążącej Informacji Akcyzowej (WIA), nie została wydana odmowa WIA i nie toczy się w tej sprawie postępowanie, ponieważ nie są to wyroby akcyzowe i nie jest to konieczne.

W świetle przedstawionych okoliczności Państwa pytanie dotyczy stwierdzenia, czy w przypadku nabycia przez Państwa czystego glikou lub czystej gliceryny niezmieszanych z jakimikolwiek innymi substancjami oraz dalszej ich odsprzedaży po wcześniejszej konfekcji - czynności te będą podlegały akcyzie, a w konsekwencji, czy powinni być Państwo traktowani jako podatnik akcyzy z tytułu ich realizacji.

Zdaniem Organu skoro wskazali Państwo, że czysty glikol i czysta gliceryna nie są wyrobami akcyzowymi i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, a Organ, w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej, jest związany opisem zdarzenia przyszłego, to stwierdzić należy, że w świetle przedstawionych przez Państwa okoliczności zdarzenia przyszłego nabycie i odsprzedaż po wcześniejszej konfekcji, objętych wnioskiem wyrobów nieakcyzowych w postaci czystego glikolu i czystej gliceryny, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, a tym samym Spółka nie będzie podatnikiem akcyzy w odniesieniu do ww. czynności.

Państwa stanowisko, ściśle w odpowiedzi na postawione pytanie w ramach przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, należało zatem uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ zastrzega, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie odnośnie przedstawionego we wniosku pytania Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanych produktów: czystego glikolu oraz czystej gliceryny, które nie są wyrobami akcyzowymi. Przy czym, kwestia ta (stwierdzenie, że przedmiotowy czysty glikol oraz czysta gliceryna nie są wyrobami akcyzowymi) stanowiła element opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego jednoznacznie przez Wnioskodawcę - i nie podlegała ona ocenie w ramach wydawania interpretacji.

Organ nadmienia, że w trybie wydawania interpretacji indywidualnej opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku jest wyłączną podstawą do wydania rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, z późn. zm., dalej jako "p.p.s.a.".

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.