0111-KDIB3-3.4013.339.2021.1.JS - Prawo do obniżenia wpłat dziennych o wartość podatkowych znaków akcyzy nałożonych na wyroby nowatorskie

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

- prawidłowe w zakresie prawa do obniżenia wpłat dziennych o wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo nałożonych na wyroby nowatorskie poza terytorium kraju oraz

- prawidłowe w zakresie prawa do obniżenia wpłat dziennych o wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo nałożonych na wyroby nowatorskie na terytorium kraju.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący prawa do obniżenia wpłat dziennych o wartość podatkowych znaków akcyzy nałożonych na wyroby nowatorskie poza terytorium kraju oraz o wartość podatkowych znaków akcyzy nałożonych na wyroby nowatorskie na terytorium kraju. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. (dalej: A. lub Spółka) jest (...). A. jest podmiotem prowadzącym działalność przede wszystkim w zakresie dystrybucji wyrobów tytoniowych oraz wyrobów nowatorskich na terenie kraju.

Wyroby nowatorskie, które Spółka dystrybuuje, są produkowane oraz oznaczane podatkowymi znakami akcyzy w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej. Następnie wyroby te są przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego i w procedurze zawieszenia poboru akcyzy są wprowadzane do składu podatkowego kontrahenta Spółki tj. B., gdzie są magazynowane. Następnie A. dokonuje wyprowadzenia tych wyrobów ze składu podatkowego B. poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy, na podstawie zezwolenia na wyprowadzenie wyrobów z cudzego składu podatkowego, o którym mowa w art. 54 ustawy akcyzowej. A. jest więc podatnikiem akcyzy od tych wyrobów.

Od stycznia 2022 r. mają wejść w życie zmiany prawne dotyczące ważności podatkowych znaków akcyzy naniesionych na wyroby nowatorskie (Ustawa z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz ustawy o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw - przyp. Wnioskodawcy). Zgodnie z tymi regulacjami znaki akcyzy naniesione na wyroby nowatorskie w danym roku kalendarzowym pozostaną ważne do końca lutego następnego roku kalendarzowego. Dotychczas tego rodzaju regulacje nie obowiązywały. A. jest właścicielem wyrobów, które znajdują się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy w składzie podatkowym w Polsce i które zostały oznaczone podatkowymi znakami akcyzy poza Polską. Podatkowe znaki akcyzy naniesione na te wyroby po wejściu w życie tych zmian prawnych utracą ważność z końcem lutego 2022 r.

Z tego względu, A.zamierza poddać takie wyroby w B. procesowi tzw. rebanderolingu, polegającego na zdjęciu celofanu z tych wyrobów, nałożeniu na ważne podatkowe znaki akcyzy nowych ważnych podatkowych znaków akcyzy (właściwych dla wyrobów wyprodukowanych na terenie kraju), nabytych przez A. oraz przekazanych B. i następnie ponownym nałożeniu celofanu. Proces rebanderolingu wyrobów należących do A. zostanie wykonany w składzie podatkowym B.

Po jego zakończeniu, wyroby oznaczone nowymi podatkowymi znakami akcyzy zostaną następnie wyprowadzone poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy przez A. na podstawie ww. posiadanego zezwolenia wyprowadzenia ze składu podatkowego B., a Spółka uiści podatek akcyzowy z zastosowaniem nowej, wyższej stawki podatku akcyzowego (stawki podatku akcyzowego na wyroby nowatorskie również mają ulec zwiększeniu od 1 stycznia 2022 r.).

Spółka rozważa czy w takim przypadku jest uprawniona do obniżenia wpłat dziennych o wartość podatkową znaków akcyzy nałożonych poza Polską, jak również nałożonych po wykonaniu rebanderolingu w składzie podatkowym w Polsce. A. zamierza dokonać obniżenia wpłat dziennych nie wcześniej niż następnego dnia po powstaniu obowiązku w podatku akcyzowym.

Pytania

1. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym A. ma prawo do obniżenia wpłat dziennych o wartość podatkowych znaków akcyzy nałożonych na wyroby nowatorskie poza Polską w

sytuacji, w której wyroby oznaczone tymi znakami akcyzy zostaną ponownie oznaczone podatkowymi znakami akcyzy na terenie Polski?

2. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym A. ma prawo do obniżenia wpłat dziennych o wartość podatkowych znaków akcyzy nałożonych na wyroby nowatorskie w Polsce w

sytuacji, w której znaki akcyzy są nanoszone na inne podatkowe znaki akcyzy?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Spółki, w opisanym zdarzeniu przyszłym A. ma prawo do obniżenia wpłat dziennych o wartość podatkowych znaków akcyzy nałożonych na wyroby nowatorskie poza Polską w sytuacji, w której wyroby oznaczone tymi znakami akcyzy zostaną ponownie oznaczone podatkowymi znakami akcyzy na terenie Polski.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, w opisanym zdarzeniu przyszłym A. ma prawo do obniżenia wpłat dziennych o wartość podatkowych znaków akcyzy nałożonych na wyroby nowatorskie w Polsce w sytuacji, w której znaki akcyzy są nanoszone na inne podatkowe znaki akcyzy.

UZASADNIENIE prawne:

(i)

Przede wszystkim należy mieć na uwadze, że czynność zdjęcia celofanu oraz ponownego nałożenia celofanu na opakowanie jednostkowe wyrobów nowatorskich stanowi ich produkcję, gdyż jest uznawane za ich pakowanie.

Należy podkreślić, że kwestia ta jest już jednoznacznie rozstrzygnięta w przypadku tradycyjnych wyrobów tytoniowych (takie stanowisko zostało potwierdzone m.in. w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0111-KDIB3-3.4013.104.2021.1.MK, 0111-KDIB3-3.4013.108.2021.2.PJ, 0111-KDIB3-3.4013.56.2021.1.MK czy też w wyroku NSA z dnia 14 grudnia 2018 r., I GSK 944/16).

W przypadku tradycyjnych wyrobów tytoniowych definicja produkcji jest taka sama jak w przypadku wyrobów nowatorskich, więc w ocenie Spółki wnioski z ww. orzecznictwa można zastosować również do przypadku zdjęcia oraz ponownego nałożenia celofanu na wyrobach nowatorskich.

Po wykonaniu produkcji na terenie kraju polegającej na zmianie celofanu na opakowaniu jednostkowym przedmiotowe wyroby powinny być oznaczone podatkowymi znakami akcyzy przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy. Jednakże, w tym przypadku na wyroby będzie należało nanieść nowy podatkowy znak akcyzy właściwy dla wyrobów wyprodukowanych na terenie kraju, gdyż na skutek produkcji w składzie podatkowym B. te wyroby należy uznać za wyprodukowane na terenie kraju, co powoduje, że właściwym znakiem akcyzy będzie znak akcyzy dla wyrobów wyprodukowanych na terenie kraju.

Powyższa sytuacja spowoduje, że Spółka uiści dwukrotnie wartość podatkową znaków akcyzy tj. od podatkowego znaku akcyzy, który został nałożony poza granicami kraju oraz od podatkowego znaku akcyzy, który zostanie nałożony w Polsce.

(ii)

W analizowanym przypadku właścicielem wyrobów tytoniowych jest A., który będzie wyprowadzał te wyroby na podstawie zezwolenia wyprowadzenia ze składu podatkowego B.

Kwestię obniżenia wpłat dziennych reguluje art. 23 ust. 4 ustawy akcyzowej, zgodnie z którym: "Wpłaty dzienne obniża się o:

1) kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych, nie wcześniej

jednak niż:

a) następnego dnia po naniesieniu tych znaków na dany wyrób akcyzowy lub opakowanie jednostkowe - w przypadku oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy w

składzie podatkowym na terytorium kraju, z zastrzeżeniem lit. c tiret pierwsze,

b) następnego dnia po wprowadzeniu wyrobów akcyzowych do składu podatkowego na terytorium kraju - w przypadku importu albo nabycia wewnątrzwspólnotowego przez

podmiot prowadzący skład podatkowy wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy na terytorium państwa trzeciego albo na terytorium państwa członkowskiego,

c) następnego dnia po powstaniu obowiązku podatkowego - w przypadku:

- zarejestrowanego odbiorcy, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany

odbiorca,

- właściciela wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3; 2) kwoty przysługujących podatnikowi zwolnień i obniżeń akcyzy".

Jak więc wynika z powyższego, w przypadku A. obniżenie wpłat dziennych powinno nastąpić nie wcześniej niż następnego dnia po powstaniu obowiązku podatkowego (art. 23 ust. 4 pkt 1 lit. c) tiret drugie. W analizowanym przypadku obowiązek podatkowy powstanie w momencie wyprowadzenia wyrobów ze składu podatkowego B. zgodnie z art. 10 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej. Tym samym, obniżenie wpłat dziennych będzie mogło zostać wykonane następnego dnia po wyprowadzeniu wyrobów ze składu podatkowego A.

(iii)

W ocenie Spółki, A. jest uprawniony do obniżenia należnych wpłat dziennych zarówno o wartość podatkowych znaków akcyzy naniesionych na te wyroby poza Polską, jak i o wartość podatkowych znaków akcyzy naniesionych w Polsce.

Literalna treść art. 23 ust. 4 ustawy akcyzowej, wskazuje bowiem, że A. będzie miał prawo do takiego obniżenia. Mianowicie, w przypadku Spółki zarówno podatkowe znaki akcyzy naniesione poza Polską, jak i naniesione na terenie Polski będą prawidłowo naniesione na wyroby. Materialny warunek obniżenia zostanie więc spełniony. Jednocześnie, przepis ten precyzuje, w którym momencie A. może dokonać takiego obniżenia tj. nie wcześniej niż następnego dnia po powstaniu obowiązku podatkowego. Warunek formalny zostanie więc również spełniony.

Tym samym, dokonanie obniżenia należnych wpłat dziennych zarówno o wartość podatkowych znaków akcyzy naniesionych na te wyroby poza Polską, jak i o wartość podatkowych znaków akcyzy naniesionych w Polsce będzie zgodne z literalną treścią art. 23 ust. 4 ustawy akcyzowej.

(iv)

Również pod względem systemowym oraz celowościowym prawo do obniżenia wpłat dziennych w przypadku Spółki nie powinno być kwestionowane.

Należy podkreślić, że wydatek w postaci wartości podatkowych znaków akcyzy, jakim wstępnie obciążony jest podmiot zobowiązany do oznaczania wyrobów akcyzowych powinien być końcowo dla tego podmiotu neutralny.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 marca 2014 r. o sygn. akt. I FSK 451/13 wskazał: "...celem wprowadzania obowiązku oznaczania niektórych wyrobów akcyzowych znakami akcyzy nie było wprowadzenie odrębnej od samego podatku daniny obciążającej producentów wyrobów akcyzowych z tytułu zakupu znaków akcyzowych (...). Dlatego też można mówić o swoistej "neutralności" ponoszenia kosztów kwot stanowiących wartość banderol podatkowych wobec podmiotu obowiązanego do oznaczania wyrobów akcyzowych."

Z kolei w wyroku z dnia 4 marca 2014 r. o sygn. akt I FSK 451/13 NSA wskazał: "Słusznie przy tym zwraca uwagę skarżąca w odpowiedzi na skargę kasacyjną, że celem wprowadzania obowiązku oznaczania niektórych wyrobów akcyzowych znakami akcyzy nie było wprowadzenie odrębnej od samego podatku daniny obciążającej producentów wyrobów akcyzowych z tytułu zakupu znaków akcyzowych. Ustawa określa bowiem, że dochodem budżetu państwa są wpływy z akcyzy (art. 1 ust. 2 u.p.a.) oraz wpływy uzyskane ze sprzedaży legalizacyjnych znaków akcyzy oraz wpływy z tytułu kwot wpłacanych na pokrycie kosztów wytworzenia podatkowych znaków akcyzy (art. 126 ust. 5 u.p.a.). Brak podobnych zapisów w odniesieniu do wartości podatkowych znaków akcyzy wskazuje na brak intencji uczynienia z wartości podatkowych znaków akcyzy odrębnego źródła dochodów budżetu państwa".

Dlatego też, przepisy akcyzowe przewidują instytucje określoną w art. 23 ust. 4 oraz art. 21 ust. 7 ustawy akcyzową pozwalającą na obniżanie wpłat dziennych bądź należnej akcyzy. Regulacje akcyzowe powinny dążyć do zachowania neutralności wydatku jakim jest wartość podatkowa znaków akcyzy.

Z punktu widzenia celu jaki mają realizować regulacje art. 21 ust. 7 i art. 23 ust. 4 ustawy akcyzowej A. powinien być uprawniony do obniżenia wpłat dziennych o wartość podatkowych znaków akcyzy zarówno pierwotnych jak i nowo nałożonych. W przeciwnym wypadku A. poniesie wydatek, który powinien być odliczony od należnej akcyzy co zaprzecza wyrażanej w przytoczonych powyżej orzeczeniach zasadzie neutralności wydatku stanowiącego wartość podatkową znaku akcyzy.

Powyższa wykładnia wydaje się uzasadniona również z tego względu, że w przypadku gdyby to skład podatkowy obniżał wpłaty dzienne, to miałby prawo do dwukrotnego obniżenia wpłat dziennych tj. od wartości podatkowych znaków akcyzy nałożonych na wyroby poza granicami kraju (obniżenie mogłoby nastąpić następnego dnia po ich wprowadzeniu do składu podatkowego na terytorium kraju), a następnie o wartość podatkowych znaków akcyzy nałożonych w składzie podatkowym. Dopuszczalność dwukrotnego obniżenia w przypadku składu podatkowego została potwierdzona w interpretacji indywidualnej z dnia 13 czerwca 2019 r. 0111-KDIB3-3.4013.108.2019.1.JS. Takie podejście potwierdził również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 marca 2014 r. o sygn. I FSK 451/13.

(v)

Podsumowując więc, w ocenie Spółki, A. jest uprawniony do obniżenia należnych wpłat dziennych zarówno o wartość podatkowych znaków akcyzy naniesionych na te wyroby poza Polską, jak i o wartość podatkowych znaków akcyzy naniesionych w Polsce.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2022 r. poz. 143 z późn. zm.) zwanej dalej "ustawą":

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Wyroby nowatorskie, bez względu na kod CN, zostały wymienione w poz. 47 załącznika nr 1 do ustawy. Jednocześnie, wyroby te nie zostały wskazane w załączniku nr 2 do ustawy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10, 11, 12, 17 i 36 ustawy:

- skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego

są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w

zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego;

- podmiot prowadzący skład podatkowy to podmiot, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego;

- procedura zawieszenia poboru akcyzy to procedura stosowana podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której,

gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie

podatkowe;

- znaki akcyzy to znaki, określone przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, służące do oznaczania wyrobów akcyzowych podlegających obowiązkowi

oznaczania, obejmujące:

wyrobów do sprzedaży;

- wyroby nowatorskie to wyroby będące:

- inne niż wyroby, o których mowa w art. 98 ust. 1 i art. 99a ust. 1, które dostarczają aerozol bez spalania mieszaniny.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

4a) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

Na podstawie art. 8 ust. 6 ustawy:

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Jak wynika z art. 13 ust. 1 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

W myśl art. 13 ust. 1a ustawy:

Podatnikiem z tytułu produkcji:

3) wyrobów nowatorskich, o której mowa w art. 99c ust. 1 - niezgodnej z art. 47, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która produkuje te wyroby akcyzowe, oraz każda inna osoba, która uczestniczy w ich produkcji.

Zgodnie z art. 13 ust. 3 ustawy:

Podatnikiem z tytułu wyprowadzenia ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, jest podmiot będący właścicielem tych wyrobów, który uzyskał od właściwego naczelnika urzędu skarbowego zezwolenie, o którym mowa w art. 54 ust. 1.

Stosownie do art. 54 ust. 1 ustawy:

Zezwolenie na wyprowadzanie wyrobów akcyzowych z cudzego składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy przez podatnika, o którym mowa w art. 13 ust. 3, zwane dalej "zezwoleniem wyprowadzenia", dotyczy konkretnego składu podatkowego i jest wydawane na czas oznaczony, nie dłuższy niż 3 lata, albo na czas nieoznaczony, na wniosek podmiotu, który spełnia łącznie warunki określone w art. 48 ust. 1 pkt 2-6.

Jak stanowi art. 21 ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1) składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru,

2) obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego - za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy:

W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1) składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe, według ustalonego wzoru,

2) obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego - za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy skutkujące powstaniem zobowiązania podatkowego.

Zgodnie z art. 21 ust. 7 ustawy:

Z zastrzeżeniem art. 23 ust. 4 oraz art. 27 ust. 2, kwotę akcyzy obniża się o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych, nie wcześniej jednak niż:

W myśl art. 23 ust. 1-6 ustawy:

1. Zarejestrowani odbiorcy, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, podmioty prowadzące składy podatkowe oraz podatnicy, o których mowa w art. 13 ust. 3, są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, do obliczenia i zapłaty akcyzy wstępnie za okresy dzienne, na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

2. Wstępnych wpłat akcyzy za okresy dzienne, zwanych dalej "wpłatami dziennymi", dokonuje się nie później niż 25. dnia po dniu, w którym powstał obowiązek podatkowy, a w przypadku podmiotu prowadzącego skład podatkowy - po dniu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy i powstało zobowiązanie podatkowe.

3. Wpłaty dzienne dokonane za miesiąc rozliczeniowy są uwzględniane w deklaracjach podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub ust. 2 pkt 1.

4. Wpłaty dzienne obniża się o:

5. Nadpłatę wpłat dziennych wykazaną w deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub ust. 2 pkt 1, rozlicza się przy wpłatach dziennych za następne okresy rozliczeniowe, jeżeli podatnik nie posiada zaległości podatkowych oraz bieżących zobowiązań podatkowych ani nie złoży wniosku o zaliczenie nadpłaty w całości albo w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

6. Wpłaty dzienne stanowią zaliczkę na akcyzę.

Jak stanowi art. 47 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem produkcji wyrobów akcyzowych, z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona w wysokości równej lub wyższej od kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych, albo z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, pod warunkiem że wyprodukowany wyrób jest również wyrobem akcyzowym zwolnionym od akcyzy ze względu na przeznaczenie.

Jak wynika z art. 99c ust. 1 i 2 ustawy:

1. Produkcją wyrobów nowatorskich w rozumieniu ustawy jest ich wytwarzanie, przetwarzanie, a także pakowanie.

2. Za produkcję wyrobów nowatorskich nie uznaje się wytwarzania tych wyrobów przez konsumenta ręcznie domowym sposobem w gospodarstwie domowym na własne potrzeby.

Stosownie do art. 114 ust. 1 ustawy:

Obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy podlegają wyroby akcyzowe określone w załączniku nr 3 do ustawy.

Wyroby nowatorskie, bez względu na kod CN, zostały wymienione w załączniku nr 3 do ustawy w poz. 13.

Stosownie do art. 116 ust. 1 ustawy:

Obowiązek oznaczania wyrobów akcyzowych podatkowymi znakami akcyzy, z zastrzeżeniem ust. 1a, ciąży na zarejestrowanym, zgodnie z art. 16, podmiocie będącym:

W myśl art. 116 ust. 3 ustawy:

Obowiązek oznaczania wyrobów akcyzowych legalizacyjnymi znakami akcyzy powstaje w przypadku wystąpienia poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych nieoznaczonych, oznaczonych nieprawidłowo lub nieodpowiednimi znakami akcyzy, w szczególności znakami uszkodzonymi, w przypadku gdy wyroby te przeznaczone są do dalszej sprzedaży.

Zgodnie z art. 117 ust. 1 ustawy:

Wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy powinny być prawidłowo oznaczone odpowiednimi podatkowymi znakami akcyzy przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, a w przypadkach, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 oraz w art. 47 ust. 1 pkt 1, 2, 4 lub 5, odpowiednio przed dokonaniem ich sprzedaży lub przekazaniem do magazynu wyrobów gotowych.

Jak stanowi art. 117 ust. 3 ustawy:

Wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy nie mogą być przedmiotem sprzedaży na terytorium kraju bez ich uprzedniego prawidłowego oznaczenia odpowiednimi znakami akcyzy. Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 120 ust. 1, 2 i 4 ustawy:

1. Znaki akcyzy mogą mieć w szczególności postać banderol, znaków cechowych lub odcisków pieczęci.

2. Znak akcyzy jest nanoszony na opakowanie jednostkowe wyrobu akcyzowego lub bezpośrednio na wyrób akcyzowy w taki sposób, aby zdjęcie znaku lub otwarcie opakowania w miejscu przeznaczonym do jego otwierania albo użycie wyrobu powodowały trwałe i widoczne uszkodzenie znaku w sposób uniemożliwiający jego powtórne użycie, chyba że znak akcyzy jest nanoszony bezpośrednio na wyrób akcyzowy w sposób trwały.

4. W przypadku płynu do papierosów elektronicznych i wyrobów nowatorskich, opakowanie jednostkowe jest to opakowanie samodzielne, bezpośrednio lub pośrednio chroniące płyn do papierosów elektronicznych lub wyroby nowatorskie:

4) przystosowane do pakowania, przechowywania i przewożenia go w opakowaniach zbiorczych lub transportowych - przeznaczone do sprzedaży w tej postaci konsumentom.

Szczegóły dotyczące postaci znaków akcyzy i ich wzory, kryteria jakościowe znaków akcyzy, elementy znaków akcyzy oraz szczegółowe sposoby ich nanoszenia na typowe dla danego rodzaju wyrobów akcyzowych opakowania jednostkowe określone zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 7 czerwca 2019 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (Dz. U. z 2019 r. poz. 1147 z późn. zm.).

Stosownie do art. 123 ust. 1 ustawy:

Znaki akcyzy mogą być zdjęte z opakowań jednostkowych wyrobów akcyzowych lub z wyrobów akcyzowych, na które zostały naniesione, jeżeli wyroby akcyzowe nie będą sprzedawane na terytorium kraju.

W myśl art. 136 ust. 4, 5 i 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

4. Podmiot obowiązany do oznaczania znakami akcyzy wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich jest obowiązany nanieść znaki akcyzy na opakowania jednostkowe wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich lub na wyroby tytoniowe lub wyroby nowatorskie do końca roku kalendarzowego odpowiadającego rokowi wytworzenia znaków akcyzy nadrukowanemu na tych znakach.

5. Od dnia 1 stycznia danego roku kalendarzowego na opakowania jednostkowe wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich lub na wyroby tytoniowe lub wyroby nowatorskie mogą być nanoszone wyłącznie znaki akcyzy z nadrukowanym rokiem wytworzenia odpowiadającym rozpoczynającemu się rokowi kalendarzowemu.

6. Znaki akcyzy naniesione na opakowania jednostkowe wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich lub na wyroby tytoniowe lub wyroby nowatorskie w danym roku kalendarzowym zachowują ważność do ostatniego dnia lutego następnego roku kalendarzowego.

Powyższe brzmienie art. 136 ustawy wynika ze zmiany wprowadzonej nowelizacją (ustawa z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz ustawy o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. z 2021 r. poz. 2313). Nowelizacja ta wprowadziła od 1 stycznia 2022 r. indeksację stawek akcyzy na wyroby akcyzowe będące używkami oraz mapę drogową w zakresie stawek akcyzy na lata 2023-2027 m.in. na wyroby nowatorskie.

W uzasadnieniu tej nowelizacji wskazano, że wprowadzenie ważności znaków akcyzy na wyroby nowatorskie podyktowane było - podobnie jak to ma miejsce w przypadku wyrobów tytoniowych - przeciwdziałaniem gromadzeniu nadmiernych zapasów, po wprowadzeniu podwyżki podatku akcyzowego na te wyroby.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zajmuje się dystrybucją na terytorium kraju wyrobów nowatorskich, oznaczonych podatkowymi znakami akcyzy w innym państwie członkowskim UE, które są przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego do cudzego składu podatkowego (prowadzonego przez inny podmiot) w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

W związku z późn. zm. dotyczącymi ważności podatkowych znaków akcyzy, tj. z uwagi na fakt, że podatkowe znaki akcyzy naniesione na opakowania jednostkowe wyrobów nowatorskich utracą ważność z końcem lutego 2022 r. - ww. wyroby nowatorskie należące do Wnioskodawcy, znajdujące się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, zostaną poddane w tym składzie podatkowym procesowi tzw. rebanderolingu. Proces ten polegać będzie na zdjęciu celofanu z tych wyrobów, nałożeniu na ważne podatkowe znaki akcyzy nowych ważnych podatkowych znaków akcyzy (właściwych dla wyrobów wyprodukowanych na terenie kraju) i nabytych przez Wnioskodawcę oraz przekazanych składowi podatkowemu, a także ponownemu nałożeniu celofanu.

Po zakończeniu procesu rebanderolingu, wyroby oznaczone nowymi podatkowymi znakami akcyzy zostaną wyprowadzone poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy przez Spółkę na podstawie posiadanego zezwolenia na wyprowadzenie, o którym mowa w art. 54 ustawy. Wnioskodawca jest podatnikiem akcyzy od tych wyrobów i uiści podatek akcyzowy według nowej stawki akcyzy na wyroby nowatorskie, obowiązującej od 1 stycznia 2022 r.

Wątpliwości Spółki dotyczą kwestii, czy będzie ona uprawniona do obniżenia wpłat dziennych o wartość podatkową znaków akcyzy nałożonych poza Polską, jak również o wartość nowych znaków nałożonych po wykonaniu rebanderolingu w składzie podatkowym na terytorium kraju. Przy czym, Spółka zamierza dokonać obniżenia wpłat dziennych nie wcześniej niż następnego dnia po powstaniu obowiązku w podatku akcyzowym.

Na wstępie należy wskazać, że w ramach definicji produkcji wyrobów nowatorskich, o której mowa w art. 99c ust. 1 ustawy, mieści się m.in. pakowanie tych wyrobów. Należy zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, że w związku z przedstawionym we wniosku "rebanderolingiem" wyrobów nowatorskich, polegającym na zdjęciu z opakowań jednostkowych celofanu, nałożeniu nowego znaku akcyzy i ponownym naniesieniu celofanu na opakowania jednostkowe - będzie mieć miejsce produkcja tych wyrobów nowatorskich w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Potwierdza to m.in. wskazane we własnym stanowisku Spółki orzeczenie NSA z 14 grudnia 2018 r., sygn. akt I GSK 944/16, odnoszące się wprawdzie do wyrobów tytoniowych, ale znajdujące zastosowanie również w sytuacji wyrobów opisanych we wniosku.

Należy dalej zauważyć, że zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 13 ust. 3 są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, do obliczenia i zapłaty akcyzy wstępnie za okresy dzienne, na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Tzw. "wpłat dziennych" dokonuje się nie później niż 25. dnia po dniu, w którym powstał obowiązek podatkowy, stosownie do art. 23 ust. 2 ustawy. Jednocześnie, regulacja zawarta w art. 23 ust. 4 ustawy, przewiduje możliwość obniżenia wpłaty dziennej o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych. Oznacza to, że podatnik może obniżyć należną kwotę akcyzy o kwotę, jaką zapłacił za nabyte znaki akcyzy, które naniósł już w sposób prawidłowy na gotowe wyroby akcyzowe (opakowania jednostkowe). Przy czym, uprawnienie to uwarunkowane jest terminem, po upływie którego można obniżyć wpłatę dzienną.

Na mocy cyt. wyżej art. 23 ust. 4 pkt 1 lit. c tiret drugie ustawy, w przypadku właściciela wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3, wpłaty dzienne obniża się o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych, nie wcześniej jednak niż następnego dnia po powstaniu obowiązku podatkowego.

Mając zatem na uwadze opis sprawy, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w opisanym zdarzeniu przyszłym - w sytuacji, w której Spółka jest właścicielem wyrobów nowatorskich nabytych wewnątrzwspólnotowo znajdujących się w usługowym składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy - zastosowanie znajdzie powołany przepis art. 23 ust. 4 pkt 1 lit. c ustawy, dotyczący obniżenia kwoty akcyzy o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych.

Wnioskodawca jest bowiem podatnikiem na podstawie art. 13 ust. 3 ustawy, posiadającym zezwolenie wyprowadzenia, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy, zobowiązanym do oznaczenia wyrobów podatkowymi znakami akcyzy przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy (przed wyprowadzeniem wyrobów własnych z cudzego składu podatkowego) oraz do dokonywania wpłat dziennych. Jednocześnie, z opisu sprawy wynika, że wyroby będące własnością Spółki, które dystrybuuje następnie na terytorium kraju, są pierwotnie produkowane i oznaczane podatkowymi znakami akcyzy w innym państwie UE. Tym samym Spółce jako właścicielowi wyrobów nowatorskich nabytych wewnątrzwspólnotowo, na które zostały prawidłowo naniesione podatkowe znaki akcyzy - przysługuje prawo do obniżenia wpłat dziennych o kwotę stanowiącą wartość tych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na opakowania jednostkowe wyrobów - nie wcześniej jednak niż następnego dnia po powstaniu obowiązku podatkowego.

Równocześnie, w związku z dokonywanym w usługowym składzie podatkowym procesem "rebanderolingu", Spółka nabywa i przekazuje składowi podatkowemu nowe podatkowe znaki akcyzy z oznaczeniem roku 2022 r., na wyroby nowatorskie oznaczone już w kraju członkowskim banderolami z oznaczeniem roku 2021 r., które stracą ważność z dniem 1 marca 2022 r. Co istotne, wyroby na które będą nakładane nowe banderole z oznaczeniem roku 2022 r., przez cały czas znajdować się będą w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

Tym samym w sytuacji, w której nowe podatkowe znaki akcyzy z oznaczeniem roku 2022 r. zostaną również prawidłowo naniesione na opakowania jednostkowe wyrobów nowatorskich - wówczas Spółce jako podatnikowi akcyzy od tych wyrobów, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy, także w odniesieniu do tych znaków przysługiwać będzie prawo do obniżenia wpłat dziennych o kwotę stanowiącą ich wartość, na mocy art. 23 ust. 4 pkt 1 lit. c tiret drugie ustawy. Przy czym, obniżenia tego dokonać można nie wcześniej niż następnego dnia po powstaniu obowiązku podatkowego.

Podkreślić należy, że warunkiem tego obniżenia jest nałożenie znaku akcyzy w sposób prawidłowy - tj. zgodnie z wymaganiami określonymi w art. 120 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym oraz w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 7 czerwca 2019 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (Dz. U. z 2019 r. poz. 1147 z późn. zm.). Jednocześnie, wskazać należy że od dnia 1 stycznia danego roku kalendarzowego na opakowania jednostkowe wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich lub na wyroby tytoniowe lub wyroby nowatorskie mogą być nanoszone wyłącznie znaki akcyzy z nadrukowanym rokiem wytworzenia, odpowiadającym rozpoczynającemu się rokowi kalendarzowemu.

Mając na uwadze powyższe, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie postawionych pytań, należało uznać je za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Organ zastrzega, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zapytania Zainteresowanego i wyłącznie jego sytuacji prawnopodatkowej w ramach przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Końcowo, w odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnych indywidualnych sprawach, więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).