0111-KDIB3-3.4013.13.2020.3.MAZ - Zwolnienie z akcyzy wyrobów gazowych przeznaczonych na cele opałowe.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) i art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 stycznia 2020 r. (data wpływu - 23 stycznia 2020 r.), uzupełnionego pismem z 20 lutego 2020 r. (data wpływu - 25 lutego 2020 r.), pismem z 3 marca 2020 r. (data wpływu - 9 marca 2020 r.) oraz pismem z 30 marca 2020 r. (data wpływu - 7 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych przeznaczonych na cele opałowe - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 stycznia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych przeznaczonych na cele opałowe. Ww. wniosek został uzupełniony następującymi pismami: z 20 lutego 2020 r. (data wpływu - 25 lutego 2020 r.), stanowiące odpowiedź na wezwanie Organu z 12 lutego 2020 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013.13.2020.1.MAZ; z 3 marca 2020 r. (data wpływu - 9 marca 2020 r.); z 30 marca 2020 r. (data wpływu - 7 kwietnia 2020 r.) stanowiące odpowiedź na wezwanie Organu z 19 marca 2020 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013. 13.2020.2.MAZ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (sformułowany w pismach z 8 stycznia 2020 r. i z 20 lutego 2020 r.):

Wnioskodawca - X. (dalej jako: "Wnioskodawca" lub "Instytucja") jest samorządową instytucją kultury, posiadającą osobowość prawną i wpisaną do rejestru instytucji kultury pod nr... z dn.... r., dla której organizatorem jest Gmina Y (dalej jako: "Gmina").

Wnioskodawca dnia... 2019 r. podpisał z... umowę kompleksową na dostarczanie gazu ziemnego i złożył oświadczenie o celu zakupu gazu, który w 100% będzie zużywany do celów opałowych. Jest on objęty stawką akcyzy 1,28 zł/1 GJ (art. 89 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku akcyzowym). Gaz nabywany jest od dostawy krajowego i nie posiada (on) statusu pośredniczącego podmiotu gazowego, w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 23d ustawy.

Działalność Instytucji nie jest nastawiona na zysk - realizuje zadania w dziedzinie:

* tworzenia, upowszechniania i ochrony kultury narodowej,

* edukacji kulturalnej,

* organizowania różnorodnych form edukacji kulturalnych i wychowania przez sztukę.

W uzupełnieniu wniosku z 30 marca 2020 r. Wnioskodawca podał, że złożony wniosek dotyczy art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, wskazującego zwolnienie od akcyzy organu administracji publicznej. Za takowy (organ) Instytucja się uważa, gdyż budynek (...), w którym Wnioskodawca ma siedzibę, jest własnością Urzędu Gminy w Y.

Wnioskodawca jednoznacznie wskazał kod Nomenklatury Scalonej (CN) nabywanego gazu: CN 2711 21 00. Natomiast w warunkach technicznych, do złożonego wniosku do..., Wnioskodawca wskazał gaz wysokometanowy (GZ 50).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 20 lutego 2020 r.):

Czy Wnioskodawca może uzyskać zwolnienie z podatku akcyzowego od nabywanych wyrobów gazowych, w 100% przeznaczonych na cele opałowe?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z 20 lutego 2020 r.), zgodnie z art. 9 pkt 13 ustawy o finansach publicznych, Instytucja jest podmiotem wchodzącym w skład sektora finansów publicznych. Koszty zakup wyrobów gazowych Wnioskodawca pokrywa z dotacji podmiotowej, którą przyznaje organizator, czyli Gmina. Jako instytucja kultury, Wnioskodawca realizuje zadania publiczne, gdyż wynika to ze statutu Wnioskodawcy, nadanego przez organizatora - tj.:

* tworzy, upowszechnia i chroni kulturę narodową,

* prowadzi edukację kulturalną,

* wychowuje poprzez sztukę.

Działalność Wnioskodawcy nie jest nastawiona na zysk. Ponadto budynek (...), w którym Instytucja ma siedzibę, nie jest własnością Wnioskodawcy tylko Gminy.

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien korzystać ze zwolnienia od akcyzy, zgodnie z art. 31b ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Decyzję o wymianie ogrzewania na gazowe (podjęła) oraz koszty ww. inwestycji poniosła Gmina.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2019 r. poz. 864, z późn. zm.; dalej jako: "ustawa" lub "ustawa o podatku akcyzowym") - ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Wyroby gazowe to wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00 - art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy.

W świetle art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy, finalny nabywca gazowy to podmiot, który:

a. nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe,

lub

b. posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe - niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.

W myśl art. 9c ust. 1 pkt 2 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu.

Stosownie do art. 11b ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

Podatnikiem akcyzy, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 13 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą gazowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9c ust. 1 pkt 5.

W myśl art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00 i 2711 29 00 przeznaczone do celów opałowych przez organy administracji publicznej.

W przypadku sprzedaży wyrobów gazowych w ramach zwolnień, o których mowa w ust. 1, ust. 2 pkt 2-8, ust. 3 pkt 2 i 3 oraz ust. 4, podmiotom, które użyją tych wyrobów do celów określonych w tych przepisach, warunkiem zwolnienia jest określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, że wyroby te będą użyte do tych celów - art. 31b ust. 5 ustawy.

W tym miejscu podkreślić należy, że wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień podatkowych powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Ustawodawca posiada przy tym swobodę w określaniu warunków skorzystania z ulg i zwolnień podatkowych. Nie można domniemywać czy uzupełniać przesłanek skorzystania z nich w drodze wykładni celowościowej, jeżeli nie zostały one wyraźnie przewidziane w przepisach prawnych. W sytuacji zatem, gdy wyroby gazowe nabywają i zużywają określone w ustawie grupy podmiotów uprawnionych do zwolnienia od akcyzy, sprzedaż tych wyrobów takim uprawnionym podmiotom podlega zwolnieniu ze względu na ich status, przy założeniu, że spełniają inne warunki zwolnienia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w swojej działalności wykorzystuje, do celów opałowych, wyroby gazowe o kodzie CN 2711 21 00. W umowie kompleksowej na dostawy gazu ziemnego, zawartej ze sprzedawcą, Wnioskodawca złożył oświadczenie o celu zakupu gazu, który w całości zużywany będzie do celów opałowych. Wnioskodawca wskazał, że uważa się za organ administracji publicznej.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy możliwości zwolnienia od akcyzy nabywanych wyrobów gazowych, przeznaczonych do celów opałowych.

Mając na uwadze przytoczone przepisy ustawy wskazać należy, że podmiotem ubiegającym się o prawo do korzystania ze zwolnienia od akcyzy, przewidzianego w art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy, może być wyłącznie organ administracji publicznej, który:

Możliwość skorzystania ze zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych wymaga kumulatywnego spełnienia wymienionych powyżej przesłanek, z tym wszakże zastrzeżeniem, że podmiot korzystający ze zwolnienia od akcyzy posiada status organu administracji publicznej.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że zużywa wyroby gazowe o kodzie CN 2711 21 00, a w umowie kompleksowej ze sprzedawcą zawarty jest zapis, że te wyroby będą zużywane do celów opałowych. Wobec powyższego niezbędne jest zatem rozstrzygnięcie, czy Wnioskodawca posiada status organu administracji publicznej.

Przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie definiują pojęcia "organ administracji publicznej". Wobec powyższego pomocne jest odwołanie się do treści ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 r. poz. 256, z późn. zm.; dalej jako: "k.p.a." lub "Kodeks postępowania administracyjnego").

Jak stanowi art. 1 k.p.a., Kodeks postępowania administracyjnego normuje:

Z kolei w myśl art. 5 § 2 pkt 3, 4, 5 i 6 k.p.a., ilekroć w przepisach Kodeksu postępowania administracyjnego jest mowa o:

* organach administracji publicznej - rozumie się przez to ministrów, centralne organy administracji rządowej, wojewodów, działające w ich lub we własnym imieniu inne terenowe organy administracji rządowej (zespolonej i niezespolonej), organy jednostek samorządu terytorialnego oraz organy i podmioty wymienione w art. 1 pkt 2;

* ministrach - rozumie się przez to Prezesa i wiceprezesa Rady Ministrów pełniących funkcję ministra kierującego określonym działem administracji rządowej, ministrów kierujących określonym działem administracji rządowej, przewodniczących komitetów wchodzących w skład Rady Ministrów, kierowników centralnych urzędów administracji rządowej podległych, podporządkowanych lub nadzorowanych przez Prezesa Rady Ministrów lub właściwego ministra, a także kierowników innych równorzędnych urzędów państwowych załatwiających sprawy, o których mowa w art. 1 pkt 1 i 4;

* organizacjach społecznych - rozumie się przez to organizacje zawodowe, samorządowe, spółdzielcze i inne organizacje społeczne;

* organach jednostek samorządu terytorialnego - rozumie się przez to organy gminy, powiatu, województwa, związków gmin, związków powiatów, wójta, burmistrza (prezydenta miasta), starostę, marszałka województwa oraz kierowników służb, inspekcji i straży działających w imieniu wójta, burmistrza (prezydenta miasta), starosty lub marszałka województwa, a ponadto samorządowe kolegia odwoławcze.

Tym samym organy administracji, o których mowa w art. 1 pkt 1 k.p.a. określa się mianem organów administracji w znaczeniu ustrojowym, zaś inne organy państwowe i podmioty, o których mowa w art. 1 pkt 2 k.p.a., to tzw. organy administracji w znaczeniu funkcjonalnym, powołane do załatwiania indywidualnych spraw w ściśle określonym zakresie, do których to okoliczności stosuje się kodeks postępowania administracyjnego.

Pojęcie organu administracji publicznej, zawarte w art. 5 § 2 pkt 3, oznacza wszystkie organy i podmioty, które wykonują funkcję administracji publicznej w formach władczych. Zalicza się do nich również organy jednostek samorządu terytorialnego. Z kolei do organów jednostek samorządu terytorialnego, jak stanowi art. 5 § 2 pkt 6 k.p.a., należą m.in. organy gminy, wójta oraz kierownicy służb, inspekcji i straży działających w imieniu wójta.

Przy tym gmina realizuje zadania własne, wynikające z zapisów art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506, z późn. zm.; dalej jako: "ustawa o samorządzie gminnym"). W art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym wskazano zadania własne m.in. z zakresu kultury.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że organ administracji publicznej to podmiot, który z mocy prawa został wyposażony we władztwo administracyjne, posiadający własne, wyróżniające go kompetencje i powołany do załatwiania spraw w drodze decyzji administracyjnych. Nie można uznać za organ administracji publicznej każdej jednostki organizacyjnej organu nadrzędnego. Nadanie danej jednostce organizacyjnej statusu organu administracji publicznej musi wynikać z przepisu prawa.

Istnieją bowiem jednostki organizacyjne wykonujące zadania z zakresu administracji publicznej, ale nieposiadające uprawnień do działania w sposób władczy (administracja zarządzająca). Władztwo administracyjne to zdolność organu administracji publicznej do jednostronnego kształtowania praw i obowiązków podmiotu administrowanego. Konstrukcja tego władztwa opiera się na nierównorzędności podmiotów, wyrażającej się w możliwości kształtowania przez organ administracji publicznej sytuacji drugiego podmiotu, niezależnie od jego woli, ale zgodnie z prawem przedmiotowym. Administracja publiczna działając w imieniu państwa, może korzystać z przymusu państwowego i dysponować władztwem administracyjnym. W państwie prawnym możliwość ta wynika z samego prawa. Władztwo administracji publicznej istnieje dlatego, że tak postanowiło państwo w wydanych przez siebie normach, uregulowanych przepisami prawa.

Zatem mając na uwadze powołane przepisy stwierdzić należy że Wnioskodawca nie jest organem administracji publicznej w rozumieniu Kodeksu postępowania administracyjnego. Analiza przedstawionego opisu stanu faktycznego nie pozwala na usytuowanie Instytucji jako organu jednostki samorządu terytorialnego, na mocy przepisów k.p.a. Wnioskodawca podał we wniosku, że realizuje zadania w dziedzinie tworzenia, upowszechniania i ochrony kultury narodowej, edukacji kulturalnej, organizowania różnorodnych form edukacji kulturalnej i wychowania przez sztukę. Jednakże podniesione przez Wnioskodawcę okoliczności, że jest samorządową instytucją kultury, posiadającą osobowość prawną, zorganizowaną przez Gminę i realizującą zadania własne Gminy - wynikające z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym - nie oznaczają, że Instytucja posiada status organu administracji publicznej. Taki status Wnioskodawcy nie wynika też z faktu, że budynek, w którym Instytucja ma siedzibę, jest własnością Gminy, a sama Gmina podjęła decyzję i poniosła koszty wymiany ogrzewania. Również o statusie organu administracji publicznej nie przesądza okoliczność, że Instytucja jest podmiotem wchodzącym w skład sektora finansów publicznych.

Zauważyć tym samym trzeba, że analiza okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę nie wskazała, że na mocy przepisów prawa Instytucja posiada status organu administracji publicznej. Przedstawione bowiem w opisie stanu faktycznego, a przywołane już wcześniej przez Organ przesłanki, nie oznaczają, że Wnioskodawca został na mocy prawa wyposażony we władztwo administracyjne, a posiadając własne, wyróżniające go kompetencje, powołany jest do załatwiania spraw w drodze decyzji administracyjnych.

Reasumując należy uznać, że nie posiadając statusu organu administracji publicznej, Wnioskodawca nie może skorzystać ze zwolnienia od akcyzy dla nabywanych wyrobów gazowych o kodzie CN 2711 21 00, przeznaczonych w całości na cele opałowe.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawcy. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Tym samym kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii, jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Stosownie do art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.