0111-KDIB3-3.4012.474.2023.1.PJ - Rozpoznanie i dokumentowanie importu i eksportu towarów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 8 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie opodatkowania importu i eksportu towarów objętych procedurą tranzytu, wpłynął 14 grudnia 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka (Wnioskodawca) jest polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż hurtowa pozostałych maszyn i urządzeń (PKD 46, 69, Z).

W ramach swojej działalności gospodarczej Spółka nabywa produkowane na specjalne zamówienie specjalistyczne części do maszyn i urządzeń od szkockiego kontrahenta, mającego siedzibę na terytorium Wielkiej Brytanii. Po wyprodukowaniu przedmiotu zamówienia, towary te są przesyłane do Polski, do magazynu czasowego składowania. Na gruncie prawa celnego towary te nie są wprowadzane do obrotu na terytorium UE. Nie powstaje dług celny, a w konsekwencji Spółka nie ujmuje tej transakcji w JPK_VAT z deklaracją. Towary zostają objęte procedurą tranzytu, na dowód czego Spółka posiada komunikaty IE025 oraz IE029.

Z magazynu czasowego składowania Spółka przesyła towary Turcji, gdzie siedzibę ma kontrahent Wnioskodawcy. Po zamknięciu procedury tranzytu Spółka otrzymuje komunikat IE-45.

Rozliczenia pomiędzy Spółką, a kontrahentami dokonywane są w następujący sposób:

- kontrahent Turecki składa zamówienie do Spółki, jednocześnie wpłaca wcześniej ustaloną kwotę zaliczki na rachunek bankowy Spółki.

- Spółka przekazuje zamówienie do kontrahenta szkockiego, jednocześnie wpłacając na jego rzecz zaliczkę. Warunki zamówienia ustalone z kontrahentem szkockim przewidują, że dostawa zostanie zrealizowana w terminie późniejszym niż 6 miesięcy od dnia zapłaty zaliczki, z uwagi na specyfikę zamówienia.

- kontrahent szkocki produkuje towary zgodnie z zamówieniem, po czym przesyła je do magazynu czasowego składowania wskazanego przez Spółkę. Wnioskodawca dokonuje zapłaty pozostałej części należności z tytułu transakcji.

- Spółka wyprowadza przedmiot zamówienia z magazynu czasowego składowania, przesyłając go do tureckiego kontrahenta. Turecki kontrahent po otrzymaniu zamówienia wpłaca na rachunek bankowy Spółki pozostałą kwotę należności. Zdarza się, że wywóz towarów z magazynu następuje w terminie późniejszym niż 6 miesięcy od zapłaty zaliczki przez tureckiego kontrahenta. Specyfika realizacji takiej dostawy jest jednak potwierdzona warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów. Takimi dokumentami są m.in. zawarta umowa ramowa z kontrahentem, poszczególne umowy określające specyfikację zamówienia, zawierające przewidywaną datę dostawy oraz korespondencja mailowa stron,

- Z tytułu otrzymanej od tureckiego kontrahenta zaliczki w eksporcie Spółka wystawia fakturę ze stawką 0%. Jednocześnie Spółka w miesiącu otrzymania zaliczki, wykazuje ją w pliku JPK_VAT z deklaracją jako eksport 0%.

Mając dokumentacje przedłużająca termin realizacji zamówienia, ponad 6 miesięcy, Spółka nie dokonuje żadnych wykazanej sprzedaży ze stawką 0%.

Pytania

1) Czy zakup towarów z kraju trzeciego, które nie są dopuszczone do obrotu na terenie Unii Europejskiej, skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego VAT w sytuacji, kiedy towar jest wysyłany dalej do kontrahenta z innego kraju trzeciego?

2) Czy sprzedaż towarów poza Unię Europejską, których wywóz potwierdzony jest dokumentem IE 45, należy traktować jako eksport towarów i zastosować stawkę VAT 0%?

3) Czy dokonanie eksportu po upływie 6 miesięcy od końca miesiąca, w którym Spółka otrzymała zaliczkę, skutkuje koniecznością korekty zastosowanej stawki VAT 0% w eksporcie, w przypadku, gdy Spółka posiada dokumenty uzasadniające późniejszy eksport, tj. umowę ramową z kontrahentem, umowy określające specyfikację zamówienia, zawierające przewidywaną datę dostawy oraz korespondencję mailowa stron?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy zakup towarów z kraju trzeciego, które nie są dopuszczone do obrotu na terenie Unii Europejskiej nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego VAT w sytuacji, kiedy towar jest wysyłany dalej do kontrahenta z innego kraju trzeciego.

Zgodnie z art. 2 pkt 7 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 z późn. zm.). (zwanej dalej ustawą) przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Jednocześnie w myśl art. 2 ust. 3 ustawy, terytorium Unii Europejskiej to terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej Magazyn celny (tymczasowego składowania) nie jest z tego terytorium wyodrębniony, dlatego traktowany jest jako terytorium Polski (państwa członkowskiego Unii Europejskiej).

Zatem zakup towarów z Wielkiej Brytanii i przywóz tych towarów do magazynu celnego na terytorium Polski należy traktować jako import towarów.

Zgodnie z art. 19a ust. 9 ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego W przypadku objęcia towarów procedurą tranzytu dług celny nie powstaje. W konsekwencji nie powstaje również obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż towarów poza Unię Europejską, których wywóz potwierdzony jest dokumentem IE 45, należy traktować jako eksport towarów i zastosować stawkę VAT 0%.

W myśl art. 2 pkt 8 ustawy przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Jak już wyżej wskazano, magazyn celny jest traktowany jako terytorium kraju (art. 2 ust. 1 ustawy). Zatem wywóz towarów z magazynu celnego należy traktować jako eksport i nie ma znaczenia, że towar jest objęty procedurą tranzytu.

Zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy: "Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej".

Ustawa nie wymienia wprost nazw takiego dokumentu. W treści art. 41 ust. 6a ustawy wskazano jedynie, że dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

Komunikat IE045 jest dokumentem wydanym przez organy celne. Istotą komunikatu jest zawiadomienie strony o zamknięciu operacji tranzytowej.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w praktyce podatkowej. Przykładem jest m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 kwietnia 2014 r., sygn. ILPP4/443-28/14-5/EWW.

Mając na uwadze powyższe Spółka stoi na stanowisku, że komunikat IE-45, którym dysponuje, uprawnia ją do stosowania stawki VAT 0% do dokonanego eksportu towaru.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy dokonanie eksportu po upływie 6 miesięcy od końca miesiąca, w którym Spółka otrzymała zaliczkę nie skutkuje koniecznością korekty zastosowanej stawki VAT 0% w eksporcie w przypadku, gdy Spółka posiada dokumenty uzasadniające późniejszy eksport, tj. umowę ramową z kontrahentem, umowy określające specyfikację zamówienia, zawierające przewidywaną datę dostawy oraz korespondencję mailowa stron.

Zgodnie z treścią art. 41 ust. 9a ustawy:

Jeżeli podatnik otrzymał całość lub część zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów, stawkę podatku 0% w eksporcie towarów stosuje się w odniesieniu do otrzymanej zapłaty, pod warunkiem że wywóz towarów nastąpi w terminie 6 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał tę zapłatę, oraz podatnik w tym terminie otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6. Przepisy ust. 7, 9 i 11 stosuje się odpowiednio.

Z kolei zgodnie z art. 41 ust. 9b ustawy:

Przepis ust. 9a stosuje się również, jeżeli wywóz towarów nastąpi w terminie późniejszym niż określony w ust. 9a, pod warunkiem że wywóz towarów w tym późniejszym terminie jest uzasadniony specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów.

W opisanym stanie faktycznym późniejszy wywóz towarów dokonywany przez Spółkę jest uzasadniony specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów, a to w posiadanych przez niego:

- umowie ramowej z kontrahentem,

- umowach określających specyfikację danego zamówienia, zawierające przewidywaną datę dostawy oraz

- korespondencję mailowa stron.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że dokonywany w opisany wyżej wywóz towarów spełnia przesłanki z art. 41 ust. 9a i 9b ustawy, przez co Spółka nie jest zobowiązana do dokonania korekty zastosowanej stawki VAT 0% z tytułu zaliczki po upływie 6 miesięcy licząc od końca miesiąca, w którym Spółka otrzymała tę zapłatę.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 1, 3, 4 i 5 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy zaś art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 7 ustawy:

Przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Stosownie do art. 19a ust. 9 ustawy:

Obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10a i 11.

Oznacza to, że w przypadku gdy na podstawie przepisów celnych powstaje dług celny w związku z dopuszczeniem towarów do obrotu wówczas także, co do zasady, powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu importu tych towarów.

W myśl art. 19a ust. 10a ustawy:

W przypadku objęcia towarów procedurą uszlachetniania czynnego obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą zamknięcia procedury uszlachetniania czynnego zgodnie z art. 324 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.Urz.UE.L 343 z 29.12.2015, str. 558, z późn. zm.), zwanego dalej "rozporządzeniem 2015/2447".

Zgodnie natomiast z art. 19a ust. 11 ustawy:

W przypadku objęcia towarów procedurą: składowania celnego, odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem z należności celnych przywozowych, uszlachetniania czynnego, tranzytu, wolnego obszaru celnego, jeżeli od towarów tych pobierane są opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym charakterze, obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą wymagalności tych opłat.

Zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy:

Miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.

Przy czym, jak stanowi art. 26a ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy towary zostaną objęte z momentem ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej jedną z następujących procedur:

- miejscem importu takich towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary te przestaną podlegać tym procedurom.

Za import towarów - w świetle powołanego art. 2 pkt 7 ustawy - uważa się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej. Definicja ta stanowi implementację art. 30 dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L 347 z 11.12.2006 str. 1 z późn. zm.), w myśl którego "import towarów" oznacza wprowadzenie na terytorium Wspólnoty towarów, które nie znajdują się w swobodnym obrocie w rozumieniu art. 24 Traktatu. Oznacza to, że importem jest przywiezienie towarów z kraju trzeciego na terytorium innego państwa UE, natomiast tylko import na terytorium kraju stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy. Powstanie obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów, zgodnie z art. 19a ust. 9 ustawy powiązane jest z powstaniem długu celnego albo faktem zaistnienia określonych procedur celnych, o których mowa w art. 19a ust. 10a i 11 ustawy o VAT. W przypadku, gdy z tytułu importu towarów nie powstanie dług celny jak również w związku z zaistniałymi procedurami celnymi nie będą wymagane żadne opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym charakterze, obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów nie będzie miał miejsca.

W kwestii dotyczącej uznania składu celnego za terytorium kraju, na którym skład celny się znajduje oraz w kwestii opodatkowania podatkiem od wartości dodanej sprzedaży w składzie celnym rozstrzygał Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z 8 listopada 2012 r. w sprawie C–165/11 Profitube. Rozstrzygnięcie zapadło na gruncie przepisów szóstej dyrektywy z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. Urz. WE L Nr 145 z 13.06.1977 str. 1, z późn. zm.), dalej: szósta dyrektywa Rady, które pozostały aktualne w swej treści w odpowiednich przepisach dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Trybunał Sprawiedliwości UE w ww. sprawie C-165/11 Profitube, rozstrzygał w przedmiocie zapłaty podatku od wartości dodanej (zwanego in. "podatkiem VAT") dotyczącego sprzedaży towarów pochodzących z państwa trzeciego i umieszczonych w składzie celnym położonym na terytorium Republiki Słowackiej, objętych procedurą składu celnego, a następnie procedurą uszlachetniania czynnego z zastosowaniem systemu zawieszeń.

Odnosząc się do powyższego Trybunał wskazał, iż żaden z przepisów szóstej dyrektywy Rady nie przewiduje, iż składy celne niezależnie od tego, czy chodzi o składy publiczne, czy prywatne w rozumieniu przepisów Wspólnotowego Kodeksu Celnego, nie znajdują się "na terytorium kraju", jeżeli są one położone na terytorium państwa członkowskiego w znaczeniu wskazanym w art. 3 ust. 1 szóstej dyrektywy Rady (analogicznie art. 5 pkt 2 dyrektywy 2006/112/WE Rady).

W tezach ww. wyroku Trybunał przyjął, że w rozumieniu art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy Rady, skład celny znajduje się "na terytorium kraju", jeżeli jest położony na terytorium państwa członkowskiego (pkt 59).

Trybunał wobec dokonanych ustaleń, wskazał, że w sytuacji gdy towary pochodzące z państwa trzeciego zostały objęte procedurą składu celnego w państwie członkowskim, następnie przetworzone w ramach procedury uszlachetniania czynnego z zastosowaniem systemu zawieszeń, po czym zostały sprzedane i ponownie objęte procedurą składu celnego, przy czym podczas tych wszystkich procesów i transakcji pozostawały w tym samym składzie celnym położonym na terytorium tego państwa członkowskiego, sprzedaż tych towarów podlega podatkowi od wartości dodanej na mocy art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy Rady, chyba że wspomniane państwo członkowskie skorzystało z przysługującej mu na mocy art. 16 ust. 1 wskazanej dyrektywy możliwości zwolnienia jej z podatku od wartości dodanej, czego ustalenie należy do sądu krajowego.

Mając na uwadze wytyczne Trybunału Sprawiedliwości UE zawarte w przytoczonym wyroku, oraz zważywszy, że ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie nie przewidują wyłączenia składu celnego z terytorium kraju, należy stwierdzić, że terytorium składu celnego znajdujące się na terytorium RP, traktowane jest w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, jako terytorium kraju jak również skład celny utworzony na terytorium państwa członkowskiego Wspólnoty stanowi część tego państwa członkowskiego, ponieważ art. 3 szóstej dyrektywy, wskazujący na zakres terytorialny dla celów podatku od wartości dodanej, takiego obszaru (tj. składu celnego), nie wyklucza z obszaru terytorialnego państw członkowskich, a w konsekwencji z terytorium Wspólnoty.

W opisie sprawy podali Państwo, że nabywają Państwo produkowane na specjalne zamówienie specjalistyczne części do maszyn i urządzeń od szkockiego kontrahenta, mającego siedzibę na terytorium Wielkiej Brytanii. Po wyprodukowaniu przedmiotu zamówienia, towary te są przesyłane do Polski, do magazynu czasowego składowania. Na gruncie prawa celnego towary te nie są wprowadzane do obrotu na terytorium UE. Nie powstaje dług celny. Towary zostają objęte procedurą tranzytu, na dowód czego Spółka posiada komunikaty IE025 oraz IE029.

Państwa wątpliwość dotyczy rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu zakup towarów z kraju trzeciego, które nie są dopuszczone do obrotu na terenie Unii Europejskiej w sytuacji, kiedy towar jest wysyłany dalej do kontrahenta z innego kraju trzeciego.

W przedmiotowym przypadku, choć przywóz towarów z kraju trzeciego, które zostały wprowadzone na terytorium Polski do składu celnego stanowi import towarów, to Spółka nie ma obowiązku rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu tego importu. Należy zauważyć, że - jak wskazuje Spółka - opłaty z tytułu importu towarów nie są wymagane na terytorium Polski. W odniesieniu do przywiezionych do Polski towarów, o których mowa we wniosku nie powstaje dług celny.

Zatem w przedmiotowej sprawie przywóz towarów z państw trzecich do składu celnego nie będzie wiązał się z powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów na terytorium Polski na gruncie przepisów ustawy o VAT.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 tj. braku rozpoznania przez Spółkę obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów na terytorium Polski należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy:

Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Należy zauważyć, że art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów, jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Jedną z czynności, która korzysta z obniżonej stawki podatku od towarów i usług jest eksport towarów.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 -6a ustawy

4. W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

5. W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, dokonywanym przez rolników ryczałtowych stawka podatku wynosi 0%, pod warunkiem prowadzenia przez podatnika ewidencji określonej w art. 109 ust. 3.

6. Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

6a. Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

Jednocześnie stosownie do art. 41 ust. 11 ustawy:

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Wskazać jednak należy, że aby uznać daną czynność za eksport towarów muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

- ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni),

- wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi zostać potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

Z kolei aby możliwe było opodatkowanie eksportu towarów stawką podatku w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie warunku dotyczącego otrzymania przez podmiot potwierdzenia wywozu towarów przez organ celny określony w przepisach celnych. Spełnienie tego warunku ma gwarantować, że faktycznie nastąpił wywóz towarów i że bez ich powrotnego przywozu nie będą one przedmiotem dostawy na terytorium kraju, która poprzez zastosowanie stawki 0% byłaby faktycznie nieopodatkowana.

Pytają Państwo czy sprzedaż towarów poza Unię Europejską, których wywóz potwierdzony jest dokumentem IE 45, należy traktować jako eksport towarów i zastosować stawkę VAT 0%?

Jak wynika z wniosku z magazynu czasowego składowania, znajdującego się w Polsce, Spółka przesyła towary Turcji, gdzie siedzibę ma kontrahent Wnioskodawcy. Po zamknięciu procedury tranzytu Spółka otrzymuje komunikat IE-45.

Zatem w opisanej sytuacji mamy do czynienia z wywozem towarów z Polski na terytorium państwa trzeciego i jest to potwierdzone przez organ celny. Zatem są spełnione warunki uznania Państwa transakcji za eksport towarów.

Odnośnie zaś dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza Unię to zaznaczyć należy, że od dnia 1 maja 2004 r. Polska zaczęła uczestniczyć w systemie NCTS. Od tej daty podmioty zobowiązane musiały przekazywać komunikaty o operacjach tranzytowych do systemu NCTS.

System NCTS (New Computerised Transit System) jest to bowiem elektroniczne odzwierciedlenie operacji tranzytowej realizowanej zgodnie z przepisami wspólnego i wspólnotowego tranzytu. Umożliwia on wymianę informacji o operacji tranzytowej w czasie rzeczywistym za pomocą elektronicznych komunikatów, eliminując tym samym czasochłonny sposób przekazywania danych w formie dokumentów papierowych. Komunikaty wymieniane są pomiędzy urzędami celnymi w obszarze międzynarodowym (common domain), w obszarze krajowym (national domain), gdzie informacje o operacjach dostępne są z poziomu wszystkich urzędów celnych, a także pomiędzy urzędami celnymi a podmiotami realizującymi operacje tranzytowe w systemie NCTS (external domain). Operacja tranzytowa jest od początku, tj. od momentu złożenia zgłoszenia celnego, do końca, tj. do zamknięcia operacji tranzytowej, przetwarzana przez system i może być monitorowana na każdym etapie realizacji procedury, tj. w urzędzie wyjścia, tranzytowym, przeznaczenia oraz poszukiwań i poboru należności. Informacje o wprowadzonych do NCTS danych można uzyskać na każdym etapie realizacji operacji WPT, poprzez wyświetlenie zgłoszenia po wprowadzeniu numeru ewidencyjnego operacji tranzytowej, czyli numeru MRN (ang. Movement Reference Number). Celem wdrożenia NCTS było pełne skomputeryzowanie operacji tranzytowej na wszystkich etapach jej realizacji w urzędach celnych: wyjścia, tranzytowych, przeznaczenia, zamknięcia, poszukiwań i poboru. System służy usprawnieniu obrotu towarowego, poprzez umożliwienie firmom komunikowania się z administracją celną w sposób elektroniczny, w tym, przede wszystkim, składanie elektronicznego zgłoszenia do procedury tranzytu, bez potrzeby każdorazowego udawania się do urzędu. Stanowi narzędzie ułatwiające przedsiębiorstwom stosowanie procedury wspólnego i wspólnotowego tranzytu w obrocie towarowym, dając oszczędność czasu, zmniejszając koszty operacji oraz umożliwiając sprawne zarządzanie posiadanym przez firmę zabezpieczeniem. Ponadto, z punktu widzenia administracji celnej, system umożliwia ściślejszy nadzór nad przebiegiem operacji tranzytowej oraz wykrywanie nieprawidłowości.

Jednym z komunikatów wysyłanych w systemie NCTS z urzędu do podmiotu jest komunikat IE 45, którym dysponuje Spółka i który potwierdza wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że komunikat IE 45, którym dysponuje Spółka uprawnia ją do stosowania stawki VAT 0% do dokonanego eksportu towaru.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 tj. rozpoznania eksportu towarów i opodatkowania go stawką VAT w wysokości 0% należy uznać za prawidłowe.

W art. 41 ust. 9a wskazano, że:

Jeżeli podatnik otrzymał całość lub część zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów, stawkę podatku 0% w eksporcie towarów stosuje się w odniesieniu do otrzymanej zapłaty, pod warunkiem że wywóz towarów nastąpi w terminie 6 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał tę zapłatę, oraz podatnik w tym terminie otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6. Przepisy ust. 7, 9 i 11 stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 41 ust. 9b ustawy:

Przepis ust. 9a stosuje się również, jeżeli wywóz towarów nastąpi w terminie późniejszym niż określony w ust. 9a, pod warunkiem że wywóz towarów w tym późniejszym terminie jest uzasadniony specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów.

Tak więc, w przypadku otrzymania zaliczki z tytułu transakcji stanowiącej eksport towarów w rozumieniu ustawy, stawka podatku w wysokości 0% znajduje zastosowanie wówczas, gdy wywóz towaru nastąpi w ciągu 6 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał zapłatę i w tym terminie podatnik otrzyma dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. W przypadku zaś, gdy wywóz towarów nastąpi w terminie późniejszym niż wskazany w art. 41 ust. 9a ustawy, podatnik może zastosować stawkę 0% w odniesieniu do otrzymanej zaliczki jedynie w sytuacji, gdy wywóz w terminie późniejszym uzasadniony jest specyfiką realizacji tego rodzaju dostawy potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów.

W kontekście zasadności zastosowania procedury, określonej w art. 41 ust. 9b ustawy, należy zaznaczyć, że przymiot "specyficzności" nie dotyczy samej "dostawy", ale dotyczy jej "realizacji". Oznacza to, że nie dostawa powinna być specyficzna, ale jej realizacja. Tym samym nie zawsze to niestandardowość np. produkcji towaru powinna być decydująca, ale nietypowość realizacji dostawy.

Zatem o zasadności zastosowania normy art. 41 ust. 9b ustawy, każdorazowo decydować będą obiektywne okoliczności towarzyszące danej dostawie. O faktycznym przedmiocie czynności przesądzać będzie zakres oraz specyfika tych czynności oraz treść umów (warunków dostawy), zawartych każdorazowo przez podatnika i jego kontrahentów (Klientów).

Podali Państwo, że rozliczenia pomiędzy Spółką, a kontrahentami dokonywane są w następujący sposób:

- kontrahent Turecki składa zamówienie do Spółki, jednocześnie wpłaca wcześniej ustaloną kwotę zaliczki na rachunek bankowy Spółki.

- Spółka przekazuje zamówienie do kontrahenta szkockiego, jednocześnie wpłacając na jego rzecz zaliczkę. Warunki zamówienia ustalone z kontrahentem szkockim przewidują, że dostawa zostanie zrealizowana w terminie późniejszym niż 6 miesięcy od dnia zapłaty zaliczki, z uwagi na specyfikę zamówienia.

- kontrahent szkocki produkuje towary zgodnie z zamówieniem, po czym przesyła je do magazynu czasowego składowania wskazanego przez Spółkę. Wnioskodawca dokonuje zapłaty pozostałej części należności z tytułu transakcji.

- Spółka wyprowadza przedmiot zamówienia z magazynu czasowego składowania, przesyłając go do tureckiego kontrahenta. Turecki kontrahent po otrzymaniu zamówienia wpłaca na rachunek bankowy Spółki pozostałą kwotę należności. Zdarza się, że wywóz towarów z magazynu następuje w terminie późniejszym niż 6 miesięcy od zapłaty zaliczki przez tureckiego kontrahenta. Specyfika realizacji takiej dostawy jest jednak potwierdzona warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów. Takimi dokumentami są m.in. zawarta umowa ramowa z kontrahentem, poszczególne umowy określające specyfikację zamówienia, zawierające przewidywaną datę dostawy oraz korespondencja mailowa stron,

- Z tytułu otrzymanej od tureckiego kontrahenta zaliczki w eksporcie Spółka wystawia fakturę ze stawką 0%. Jednocześnie Spółka w miesiącu otrzymania zaliczki, wykazuje ją w pliku JPK_VAT z deklaracją jako eksport 0%.

Państwa wątpliwości dotyczą tego czy dokonanie eksportu po upływie 6 miesięcy od końca miesiąca, w którym Spółka otrzymała zaliczkę, skutkuje koniecznością korekty zastosowanej stawki VAT 0% w eksporcie, w przypadku, gdy Spółka posiada dokumenty uzasadniające późniejszy eksport, tj. umowę ramową z kontrahentem, umowy określające specyfikację zamówienia, zawierające przewidywaną datę dostawy oraz korespondencję mailowa stron.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy uznać, że skoro wywóz towarów, na poczet których Państwo otrzymujecie zaliczki, następuje w terminie późniejszym niż określony w art. 41 ust. 9a ustawy, ale uzasadnione jest to specyfiką realizacji dostaw towarów, potwierdzoną warunkami dostawy wynikającymi z zawartej - z danym kontrahentem tureckim - umową ramową, umową określającą specyfikację zamówienia, zawierającą przewidywaną datę dostawy, to w opisanym przypadku znajduje zastosowanie norma zawarta w art. 41 ust. 9b ustawy.

W konsekwencji, przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 41 ust. 6 w zw. z art. 41 ust. 6a ustawy, mają Państwo prawo do zastosowania stawki 0% w odniesieniu do otrzymanych zaliczek dotyczących eksportu, nawet jeśli pomiędzy otrzymaniem zaliczki a wywozem upłynie okres dłuższy niż 6 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym otrzymali Państwo zaliczkę na podstawie art. 41 ust. 4 w zw. z art. 41 ust. 9a i 9b ustawy. Tym samym nie macie Państwo obowiązku korekty zastosowanej stawki VAT 0% do otrzymanej zaliczki.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 tj. braku obowiązku do dokonania korekty zastosowanej stawki VAT 0% z tytułu zaliczki po upływie 6 miesięcy licząc od końca miesiąca, w którym Spółka otrzymała tę zapłatę jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanej przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych oraz konkretnych stanów prawnych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zaznaczenia wymaga, że Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.).