0111-KDIB3-3.4012.438.2019.2.AMS - Zwolnienie z opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 października 2019 r. (data wpływu 23 października 2019 r.), uzupełnionym pismem z 20 grudnia 2019 r. (data wpływu 24 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a - jest prawidłowe.

W dniu 23 października 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a. Powyższy wniosek został uzupełniony pismem z 20 grudnia 2019 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 10 grudnia 2019 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.438.2019.1.AMS.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest komornikiem sądowym sprzedającym w drodze egzekucji składniki majątkowe będące własnością dłużników. W każdym przypadku, w którym sprzedaje towar stanowiący przedmiot własności podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą ma obowiązek ustalić, czy sprzedaż jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług (podatkiem VAT), a jeżeli tak jest Wnioskodawca wykazuje podatek należny na fakturze i wpłaca go do organu podatkowego. Od wielu lat szereg problemów i wątpliwości (pomimo zmian dokonanych w ustawie od podatku od towarów i usług, które weszły w życie od 1 września 2019 r.) przysparza Wnioskodawcy egzekucyjna sprzedaż nieruchomości, w szczególności kwestia opodatkowania tych transakcji, co wynika z faktu, iż przepisy regulujące kwestię opodatkowania/zwolnienia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości są skomplikowane i niejasne, a ich brzmienie nierzadko pozostawia szerokie pole do interpretacji.

Wnioskodawca zamierza w przyszłości dokonać, w drodze sprzedaży egzekucyjnej, dostawy budynku (będącego własnością dłużnika - podatnika VAT czynnego, który wykorzystuje ten budynek do wykonywania czynności opodatkowanych), w przypadku którego pomiędzy jego pierwszym zasiedleniem a planowanym terminem dostawy (sprzedaży egzekucyjnej) nie upłynie jeszcze okres 2 lat. Będący właścicielem tego budynku dłużnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru, a jednocześnie do chwili obecnej nie ponosił on żadnych wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) tego budynku. Dłużnik miał natomiast prawo (i z niego korzystał) do odliczania podatku naliczonego związanego z szeroko rozumianym użytkowaniem tego budynku (odliczanie podatku naliczonego od nabycia np.: wody, gazu, energii elektrycznej), dokonał też niewielkiego remontu tego budynku, z tytułu którego miał prawo do odliczenia podatku naliczonego (nabycie materiałów budowlanych, usługi remontowej).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy użyty w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.) zwrot "w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego" należy rozumieć w ten sposób, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy przy nabyciu tych obiektów, a tym samym dostawa egzekucyjna w opisanym przypadku będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Użyty w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług zwrot "w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego" należy rozumieć w ten sposób, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy przy nabyciu tych obiektów, a tym samym dostawa egzekucyjna w opisanym przypadku będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

* dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

* pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z kolei w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w przytoczonym wyżej pkt 10, pod warunkiem że:

* w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

* dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższych uregulowań wynika, że potencjalna dostawa opisanego wyżej budynku nie korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, korzysta natomiast ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy, gdyż dłużnik spełnia obydwa warunki określone w tym przepisie. Zdaniem Wnioskodawcy fakt, iż dłużnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z użytkowaniem tego budynku (nabycie wody, gazu, energii elektrycznej itp.), a nawet jego niewielki remont nie skutkuje przyjęciem, iż dostawa tego budynku będzie opodatkowana podatkiem VAT. Według Wnioskodawcy Ustawodawca wprawdzie w powołanym wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a posługuje się pojęciem "w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego" (co jest pojęciem bardzo szerokim, obejmującym zasadniczo każdy przypadek, w którym podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z jakąkolwiek czynnością dotyczącą budynku - np. nabyciem mediów czy przeprowadzonym niewielkim remontem), to jednak uwzględniając wykładnię celowościową należy przyjąć, iż zwrot "w stosunku do tych obiektów" należy rozumieć jak "przy nabyciu tych obiektów". W przeciwnym wypadku warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a praktycznie nigdy (w przypadku podatników VAT czynnych) nie byłby spełniony, poza tym, sens traciłby art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, który niejako zawierałby się już w dyspozycji art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a, a ponadto wypaczałby sens tego unormowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie uregulowania zawartego w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), - zwanej dalej "ustawą" organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1314, 1356, 1499 i 1629) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika - dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik; w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunty, jak i budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, która stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność jest opodatkowana VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Uwzględniając powyższe przepisy stwierdzić należy, iż opodatkowanie danej czynności podatkiem od towarów i usług uwarunkowane jest łącznym spełnieniem dwóch przesłanek.

Po pierwsze więc, konkretna czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, po wtóre - musi być dokonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przy czym, wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

* dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

* pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 14 w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2019 r. ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca - Komornik Sądowy prowadzi postępowanie egzekucyjne z należącego do dłużnika budynku. W stosunku do budynku będącego przedmiotem dostawy, dłużnikowi nie przysługiwało przy nabyciu prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów podatku dochodowego) tego budynku. Dłużnik miał prawo do obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w związku z czym odliczał podatek VAT od wydatków związanych z wykorzystywaniem nieruchomości do prowadzenia działalności opodatkowanej. Dokonał także niewielkiego remontu, z tytułu którego miał prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przedmiotową nieruchomość dłużnik - podatnik podatku VAT wykorzystuje do wykonywania czynności opodatkowanych. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku nie upłynie okres dwóch lat.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości w kwestii zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy sprzedaży nieruchomości należącej do dłużnika.

Aby można było odpowiedzieć na pytanie Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy rozpatrzyć czy sprzedaż powyższej nieruchomości korzysta ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 jest spełnienie dwóch przesłanek wskazanych w tym przepisie, tj. dostawa nie może być dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części powinien upłynąć okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z powyższym, w analizowanej sprawie, z uwagi na niespełnienie warunku opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b (pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku nie upłynie okres dłuższy niż dwa lata), dostawa budynku nie będzie objęta ww. zwolnieniem.

Analiza opisu zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że transakcja zbycia nieruchomości należącej do dłużnika będzie z kolei korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Powyższe wynika ze wskazania, że w stosunku do budynku będącego przedmiotem sprzedaży dłużnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości oraz dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie ww. nieruchomości. W związku z czym spełnione są łącznie dwa warunki konieczne do zastosowania zwolnienia, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W związku z tym, że dostawa przedmiotowego budynku będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, analiza zwolnienia tej czynności wynikająca z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezpodstawna.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia dostawy nieruchomości należącej do dłużnika z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należy uznać za prawidłowe.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.