0111-KDIB3-3.4012.339.2023.1.MW - VAT od importu towarów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 20 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy sposobu rozliczenia podatku zapłaconego z tytułu importu towarów, wpłynął 20 września 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest osobą prawną będącą czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, rozliczającym się kwartalnie. Działalność gospodarcza wykonywana przez podatnika stanowi działalność sklasyfikowaną wedle PKD 43.99. Z (Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane). Działalność sprowadza się przede wszystkim sprzedaży i serwisu zjeżdżalni wodnych oraz atrakcji basenowych. Podatnik zleca sprowadzanie niektórych materiałów używanych w ramach działalności gospodarczej z państw spoza Unii Europejskiej (przede wszystkim z Turcji). Towary te następnie są objęte procedurą celną dopuszczenia do obrotu, powodującą powstanie długu celnego, przy czym Wnioskodawca korzysta w zakresie transportu oraz odprawy celnej z usług agencji celnej. Wspomniana agencja odprowadza obciążający Wnioskodawcę VAT tytułem importu wynikający ze sporządzonego zgłoszenia celnego. Importowane towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a Wnioskodawca posiada odpowiednie dokumenty celne uprawniające do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu importu towarów.

Pytania

1. Czy zgodne z regulacją ustawy o podatku od towarów i usług (u.p.t.u.) będzie zachowanie podatnika polegające na poprzestaniu na wykazaniu w JPK_VAT zapłaconego w procedurze art. 33 u.p.t.u. podatku VAT tytułem dokonanego importu, jedynie w ramach podatku naliczonego, a nie również po stronie podatku należnego?

2. Czy w przypadku uregulowania na zasadach ogólnych podatku należnego z tytułu importu (art. 33 u.p.t.u.) podatnik następnie wykazujący podatek należny z tytułu tego samego importu, już w pliku JPK_VAT za dany okres rozliczeniowy, ma prawo do dokonania korekty deklaracji i uzyskania stwierdzenia nadpłaty podatku lub zaliczenia podatku naliczonego na zasadzie art. 87 ust. 1 u.p.t.u.?

Państwa stanowisko w sprawie

Co do pierwszego pytania, Wnioskodawca uważa, że jego zachowanie polegające na poprzestaniu na wykazaniu w JPK_VAT zapłaconego w procedurze art. 33 u.p.t.u. podatku VAT tytułem dokonanego importu, jedynie w ramach podatku naliczonego, a nie również po stronie podatku należnego, jest zgodne z regulacją ustawy o podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi na drugie pytanie, Wnioskodawca uważa, że w przypadku uregulowania na zasadach ogólnych podatku należnego z tytułu importu (art. 33 u.p.t.u.) podatnik następnie wykazujący podatek należny z tytułu tego samego importu, już w pliku JPK_VAT za dany okres rozliczeniowy, ma prawo do dokonania korekty deklaracji i uzyskania stwierdzenia nadpłaty podatku lub zaliczenia podatku naliczonego na zasadzie art. 87 ust. 1 u.p.t.u.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów na terytorium kraju. Stosownie natomiast do art. 2 pkt 6-7 u.p.t.u., towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, z kolei przez import towarów należy rozumieć przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej. Jednocześnie w myśl art. 26a ust. 1 u.p.t.u. miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej. Z zasady terytorialności wynika więc, że polskim podatkiem od towarów i usług opodatkowany będzie import towarów na terytorium Polski. Pamiętać należy, że w takim przypadku, według art. 17 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., podatnikiem jest m.in. osoba prawna, na której ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną. Ponadto, w myśl art. 77 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.Urz.UE.L 269 z 10.10.2013, str. 1, z późn. zm.), zwanego dalej: UKC:

1. Dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych podlegających należnościom celnym przywozowym jedną z następujących procedur celnych:

2. Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego;

3. Dłużnikiem jest zgłaszający (...).

Natomiast, zgodnie z art. 19a ust. 9 u.p.t.u., obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów zasadniczo powstaje z chwilą powstania długu celnego. Oznacza to, że w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych powstaje dług celny w związku z dopuszczeniem towarów do obrotu wówczas także, co do zasady, powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu importu tych towarów.

Stosownie natomiast do art. 33 ust. 1 u.p.t.u. podatnicy zasadniczo są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku należnego z tytułu dokonanego importu. Przy tym, jak stanowi art. 33a ust. 1 u.p.t.u. nie jest wykluczone, by podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny rozliczył kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów.

Jednocześnie wskazać trzeba, że na podstawie art. 33a ust. 2 u.p.t.u. regulację z ust. 1 stosuje się pod warunkiem:

W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, że odprowadzenie należnego podatku od towarów i usług przez agencję celną na podstawie zgłoszenia celnego wyłącza potrzebę wykazywania podatku należnego tytułem tego importu w rozliczeniu za okres rozliczeniowy powstania obowiązku podatkowego (w odpowiednim pliku JPK_VAT).

Artykuł 33a ust. 1 u.p.t.u. stanowi bowiem, że czynny podatnik VAT może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów, ale jest to możliwość a nie obowiązek. Podatnik może bowiem poprzestać na wykazaniu podatku należnego w zgłoszeniu celnym, na podstawie art. 33 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.

Podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 99 u.p.t.u., Wnioskodawca jest zobowiązany do składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowych za okresy kwartalne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale. Szczegółowy zakres danych wymagających zawarcia w deklaracji wraz z objaśnieniami co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji podatkowych został z kolei zawarty w rozporządzeniu Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 1988), zwanym dalej: rozporządzeniem. Wskazać trzeba, że dane ewidencyjne pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku należnego w deklaracji podatkowej wymienione zostały w § 10 ust. 1 rozporządzenia, przy czym nie wskazano w tym miejscu podatku dotyczącego rozliczanego na zasadach ogólnych importu (art. 33 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.). Z kolei, zgodnie z § 11 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia, ewidencja zawiera oznaczenia dotyczące podatku naliczonego z tytułu importu towarów, w tym importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a ustawy - oznaczenie "IMP". Wobec powyższego, podatek od towarów i usług zapłacony w ramach zasad ogólnych rozliczania importu (przez agencję celną) nie musi zostać wykazany jako podatek należny w JPK_VAT, a jedynie - pod warunkiem spełnienia przesłanek dla zastosowania odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu (art. 86 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.) - wykazany zostaje jako podatek naliczony.

Ad. 2

Zgodnie z art. 99 ust. 1 u.p.t.u. podatnik jest zobowiązany składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu (lub w okresach kwartalnych, przy spełnieniu warunków ustawowych). W takim razie, zgodnie z art. 3 pkt 5 OP, deklaracja, o której mowa w art. 99 ust. 1 u.p.t.u. jest deklaracją mieszczącą się w zakresie definicji deklaracji rozumianej jako zeznania, wykazy, zestawienia, sprawozdania oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci. Wobec powyższego, na podstawie art. 81 § 1 OP, Wnioskodawca, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, może skorygować uprzednio złożoną deklarację, przy czym korekta nastąpić powinna poprzez złożenie korygującej deklaracji. Jeśli więc Wnioskodawca wykazałby w okresowej deklaracji w pliku JPK_VAT po stronie podatku należnego wartość VAT należnego tytułem rozliczonego już w procedurze art. 33 u.p.t.u. importu (czyli VAT zapłaconego już do urzędu celnego), to przysługuje mu prawo do skorygowania błędnie wypełnionych pozycji w pliku JPK_VAT.

W zależności od wyników korekty Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż będzie miał możliwość:

Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 OP, za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Z kolei art. 73 § 1 pkt 1 OP stanowi, iż nadpłata powstaje z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej.

W przypadku więc, gdy Wnioskodawca uiścił podatek należny w ramach procedury celnej (art. 33 u.p.t.u.), a następnie uregulował kwotę wynikającą z deklaracji okresowej, to w efekcie zmniejszenia wysokości podatku należnego na skutek korekty, wystąpi po jego stronie nadpłata w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 OP.

Z kolei w przypadku, gdy w efekcie korekty deklaracji VAT dojdzie do zmniejszenia wartości podatku należnego w danym okresie, ale mając na uwadze wysokość podatku naliczonego w tym okresie faktycznie podatek należny nie był uiszczony, to występująca zmiana będzie stanowiła dla Wnioskodawcy jedynie wzrost wysokości podatku naliczonego możliwego do zwrotu pośredniego lub bezpośredniego na zasadzie art. 87 ust. 1 u.p.t.u.

Przytoczyć bowiem należy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z dnia 15 września 2016 r., sygn. I SA/Go 200/16, w którym stanowi się, że "instytucja zwrotu podatku i instytucja nadpłaty, to dwie niezależne od siebie kategorie, które zostały uregulowane w różnych aktach prawnych. Nadwyżka podatku naliczonego nad należnym w konstrukcji podatku od towarów i usług będzie jednakże nadpłatą wówczas, gdy podatnik nie otrzyma jej zwrotu w ustawowo określonym terminie (art. 87 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.). Nadpłatą jest także zmniejszenie kwoty podatku należnego lub zwiększenie kwoty podatku naliczonego w wyniku skorygowania deklaracji, z tym jednak zastrzeżeniem, że uprzednio podatek ten musi być uiszczony, co wynika z ogólnej konstrukcji nadpłaty".

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 1 i 5 ustawy:

Przez terytorium kraju - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (pkt 1),

Przez terytorium państwa trzeciego - rozumie się przez to terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (pkt 5).

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy:

Przez import towarów należy rozumieć przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Na mocy art. 19a ust. 9 ustawy:

Obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10a i 11.

Oznacza to, że w przypadku gdy na podstawie przepisów celnych powstaje dług celny w związku z dopuszczeniem towarów do obrotu wówczas także, co do zasady, powstaje obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu importu tych towarów.

W myśl art. 5 pkt 15, 18 i 19 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (Dz.Urz.UE.L 269 z 10 października 2013 r. str. 1 z późn. zm.) - zwanym dalej UKC:

- "zgłaszający" oznacza osobę, która składa zgłoszenie celne, deklarację do czasowego składowania, przywozową deklarację skróconą, wywozową deklarację skróconą, zgłoszenie do powrotnego wywozu lub powiadomienie o powrotnym wywozie we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu takie zgłoszenie, deklaracja lub powiadomienie są składane;

- "dług celny" oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego;

- "dłużnik" oznacza każdą osobę odpowiedzialną za dług celny.

Na mocy art. 77 UKC:

1. Dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych podlegających należnościom celnym przywozowym jedną z następujących procedur celnych:

2. Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego.

3. Dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego (...).

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Natomiast z art. 26a ust. 1 ustawy wynika, że:

Miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.

Przy tym, zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy:

Podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do obliczenia i wykazania w:

- kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b.

W myśl art. 33 ust. 3 ustawy:

Po przyjęciu zgłoszenia celnego lub po przedstawieniu rozliczenia zamknięcia podatnik może wystąpić z wnioskiem do naczelnika urzędu celno-skarbowego o wydanie decyzji określającej różnicę między kwotą podatku w prawidłowej wysokości a kwotą podatku już wykazaną albo określoną.

Jak stanowi art. 33 ust. 4 ustawy:

Podatnik jest obowiązany w terminie 10 dni, licząc od dnia jego powiadomienia przez organ celny o wysokości należności podatkowych, do wpłacenia kwoty obliczonego podatku, z zastrzeżeniem art. 33a i art. 33b.

Zatem, podatnik dokonujący importu towarów jest zobowiązany, zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy do samodzielnego obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku VAT. Podatek należy wpłacić, zgodnie z art. 33 ust. 4 ustawy, w terminie 10 dni licząc od dnia powiadomienia podatnika przez organ celny o wysokości należności podatkowych.

Stosownie do art. 33a ust. 1, 2, 2a, 5, 6a-7 ustawy:

1. Podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów.

2. Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem:

2a. Wymóg przedstawienia przez podatnika dokumentów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się za spełniony również w przypadku złożenia przez podatnika oświadczeń o tej samej treści.

5. W przypadku gdy zgłoszenie celne dotyczące towarów, o których mowa w ust. 1, jest dokonywane przez przedstawiciela pośredniego w rozumieniu przepisów celnych, uprawnienie, o którym mowa w ust. 1, przysługuje podatnikowi, na rzecz którego jest składane zgłoszenie celne. Przepisy ust. 2-3 stosuje się odpowiednio.

6a. W przypadku gdy podatnik nie rozliczył w całości lub w części podatku należnego z tytułu importu towarów na zasadach określonych w ust. 1, może dokonać korekty deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy, licząc od miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów.

7. Podatnik, który wybrał rozliczenie podatku należnego z tytułu importu towarów na zasadach określonych w ust. 1 i nie rozliczył tego podatku w całości lub w części na tych zasadach w terminie, o którym mowa w ust. 6a, traci prawo do rozliczania w deklaracji podatkowej podatku należnego z tytułu importu towarów wykazanego w zgłoszeniu celnym, w odniesieniu do którego nie rozliczył w całości podatku w deklaracji podatkowej. Podatnik jest obowiązany do zapłaty kwoty podatku wraz z odsetkami naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu do poboru kwoty należności celnych przywozowych wynikających z długu celnego.

Przepis art. 33a ustawy umożliwia importerom będącym podatnikami rozliczenie podatku należnego od importu towarów na zasadach analogicznych do rozliczenia w przypadku importu usług, czy też wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów - a zatem poprzez ujęcie kwot podatku należnego i naliczonego w składanej deklaracji podatkowej. Innymi słowy, ustawa pozwala podatnikowi na uniknięcie określonej w art. 33 ust. 4 ustawy konieczności zapłacenia podatku w terminie 10 dni. Istotą tego uproszczenia jest bowiem umożliwienie takiemu podatnikowi rozliczenia podatku jedynie poprzez wykazanie kwot podatku w deklaracji podatkowej. Zgodnie z zamiarem ustawodawcy, podatek ten wykazany powinien być jednocześnie jako podatek należny i naliczony (podlegający odliczeniu na zasadach ogólnych), w takim zakresie w jakim importowane towary będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej.

Artykuł 86 ust. 1 ustawy stanowi, że:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi w przypadku importu towarów - kwota podatku wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego.

Przy czym, na podstawie art. 86 ust. 10b ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Z przytoczonych przepisów wynika, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jedynie w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem aby podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych dokumentów celnych, warunkiem koniecznym jest wykorzystanie importowanego towaru do działalności opodatkowanej tego podatnika.

Jednocześnie, stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy:

Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c, art. 133 i art. 138g ust. 2.

Zgodnie z art. 99 ust. 2 i 3

2. Mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, składają w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale.

3. Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 2, mogą, po uprzednim zawiadomieniu na piśmie naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej do 25. dnia drugiego miesiąca kwartału, za który będzie po raz pierwszy złożona kwartalna deklaracja podatkowa, składać również:

W myśl art. 99 ust. 7c ustawy:

Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, zawierają dane niezbędne do rozliczenia podatku, obliczenia jego wysokości, w tym wysokości podstawy opodatkowania, podatku należnego i podatku naliczonego, a także dane dotyczące podatnika.

Jak stanowi art. 99 ust. 11c ustawy:

Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, są składane zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2023 r. poz. 57, 1123 i 1234), który obejmuje deklarację i ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3. Dokument elektroniczny, o którym mowa w zdaniu pierwszym, jest przesyłany w sposób określony w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej i zgodnie z wymaganiami określonymi w tych przepisach.

W myśl art. 109 ust. 3 ustawy:

Podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:

Zgodnie z art. 109 ust. 3bi 3c ustawy:

3b. Podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 1, są obowiązani przesyłać, na zasadach określonych w art. 99 ust. 11c, za każdy miesiąc do urzędu skarbowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ewidencję, o której mowa w ust. 3, łącznie z deklaracją podatkową, w terminie do złożenia tej deklaracji.

3c. Podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 2 i 3, są obowiązani przesyłać do urzędu skarbowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ewidencję, o której mowa w ust. 3, na zasadach określonych w art. 99 ust. 11c:

Od 1 października 2020 r., kwestie danych jakie należy wykazywać w składanych deklaracja reguluje rozporządzenie Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 1988, z późn. zm.) - dalej: "rozporządzenie".

Rozporządzenie to zostało wydane na podstawie art. 99 ust. 13b oraz art. 109 ust. 14 ustawy, które stanowią o upoważnieniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydania rozporządzenia określającego:

- szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 7c, wraz z objaśnieniami co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, oraz niezbędnymi pouczeniami, uwzględniając konieczność prawidłowego rozliczenia podatku oraz kontroli tego obowiązku przez organ podatkowy (zgodnie z treścią art. 99 ust. 13b ustawy);

- szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 3, oraz sposób wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z ust. 3b i 3c, uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowości rozliczeń podatników oraz kontroli obowiązków podatników przez organ podatkowy, identyfikowania obszarów, w których występują nadużycia w podatku lub narażonych na te nadużycia, oraz możliwości techniczno-organizacyjne prowadzenia przez podatników ewidencji (w myśl art. 109 ust. 14 ustawy).

Zatem od 1 października 2020 r. dotychczasowe deklaracje VAT-7 i VAT-7K i informacja o ewidencji zostały zastąpione przez przesyłany łącznie jeden dokument elektroniczny JPK_VAT, w formie JPK_V7M lub JPK_V7K. Oznacza to, że za okresy od 1 października 2020 r. nie ma możliwości składania deklaracji VAT-7 i VAT-7K oraz ewidencji w inny sposób niż w formie nowego JPK_VAT. Elementy nowego JPK_VAT określa rozporządzenie Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług, zmienione rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 1 kwietnia 2020 r. (Dz. U. poz. 576) oraz rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 25 czerwca 2020 r. (Dz. U. poz. 1127) oraz opracowane na jego podstawie wzory struktury logicznej JPK_VAT, w formie JPK_V7M i JPK_V7K.

Zgodnie z treścią § 2 ww. rozporządzenia:

Deklaracje zawierają:

Na podstawie § 4 pkt 1 i pkt 2 rozporządzenia:

Dane niezbędne do obliczenia wysokości podatku należnego, o których mowa w § 2 pkt 8, obejmują:

Wątpliwości sformułowane przez Państwa w pytaniu nr 1 dotyczą ustalenia, czy zgodne jest z regulacją ustawy o podatku od towarów i usług poprzestanie na wykazaniu w JPK_VAT zapłaconego w procedurze art. 33 ustawy o VAT podatku VAT tytułem dokonanego importu, jedynie w ramach podatku naliczonego, a nie również po stronie podatku należnego.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do Państwa wątpliwości należy zauważyć, że z przywołanych wyżej regulacji zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług, wynika m.in., że deklaracje zawierają dane niezbędne do obliczenia wysokości podatku należnego, przy czym z § 4 pkt 1 tego rozporządzenia nie wynika, aby dotyczyły one zakresu importu rozliczanego na zasadach ogólnych, a tylko - zgodnie z § 4 pkt 1 ppkt j) - importu towarów objętego procedurą uproszczoną, przewidzianą w art. 33a ustawy.

Zatem podatnik, który rozlicza import towarów na zasadach ogólnych, określonych w art. 33 ust. 1 ustawy wykazuje w pliku JPK_V7 podatek VAT tylko po stronie podatku naliczonego (pod warunkiem, że wykorzystuje importowane towary do czynności opodatkowanych podatkiem VAT).

Z treści wniosku wynika, że rozliczają Państwo import towarów na zasadach ogólnych. Importowane przez Państwa towary są objęte procedurą celną dopuszczenia do obrotu, powodującą powstanie długu celnego, przy czym korzystają Państwo w zakresie transportu oraz odprawy celnej z usług agencji celnej. Wspomniana agencja odprowadza obciążający Państwa VAT tytułem importu wynikający ze sporządzonego zgłoszenia celnego (podatek należny). Importowane towary są wykorzystywane Przez Państwa do wykonywania czynności opodatkowanych, a Państwo posiadają odpowiednie dokumenty celne uprawniające do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu importu towarów. Należy uznać zatem, że w tym przypadku nie korzystają Państwo z uproszczonej metody rozliczania importu, o której mowa w art. 33a ustawy o VAT.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę informacje podane przez Państwa we wniosku oraz treść przywołanych wyżej przepisów, należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem w zakresie pytania nr 1, zgodnie z którym wykazanie w pliku JPK_VAT zapłaconego w procedurze art. 33 ustawy podatku VAT, tytułem dokonanego importu, jedynie w ramach podatku naliczonego, jest zgodne z regulacją ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości w wyrażone w pytaniu nr 2 dotyczą ustalenia, czy w przypadku uregulowania na zasadach ogólnych podatku należnego z tytułu importu podatnik następnie wykazujący podatek należny z tytułu tego samego importu, już w pliku JPK_VAT za dany okres rozliczeniowy, ma prawo do dokonania korekty deklaracji i uzyskania stwierdzenia nadpłaty podatku lub zaliczenia podatku naliczonego na zasadzie art. 87 ust. 1 ustawy.

Z treści wniosku, a także z zadanego przez Państwa pytania nr 2 wynika, że wykazali Państwo niezasadnie w pliku JPK_VAT po stronie podatku należnego wartość VAT należnego z tytułu rozliczonego wcześniej, zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 33 ustawy o VAT, importu.

Zatem uiścili Państwo podatek należny w ramach procedury celnej, a następnie wykazali Państwo podatek należny w deklaracji okresowej (jak wynika z opisy stanu faktycznego, rozliczają się Państwo kwartalnie).

Jak wynika z art. 81 § 1 i 2 ustawy - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383):

Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu. Może ona dotyczyć każdej pozycji deklaracji, np. określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości kwoty zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji (np.: adresu, nr NIP) - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym - poprawnym - wypełnieniu jej formularza, z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Skorzystanie przez podatnika z wprowadzonej przez ustawodawcę instytucji korekty deklaracji powoduje, że złożona przez niego deklaracja korygująca zastępuje pierwotną (korygowaną) deklarację i pociąga za sobą skutki prawne, pozbawiające jednocześnie pierwotną deklarację mocy prawnej. Korekta deklaracji ma na celu skorygowanie błędu poprzez zastąpienie go właściwym zapisem.

Zatem w sytuacji, gdy wykazali Państwo w pliku JPV_VAT za dany okres rozliczeniowy podatek należny z tytułu importu, od którego uregulowali już Państwo podatek na zasadach ogólnych (zgodnie z regulacjami wynikającymi z art. 33 ustawy o VAT), mają Państwo prawo do dokonania korekty deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym błędnie wykazali Państwo podatek należny.

Z kolei w myśl art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej:

Za nadpłatę uważa się kwotę:

Na podstawie art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej:

Nadpłata powstaje, z zastrzeżeniem § 2, z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej.

Zgodnie z art. 75 § 2

Uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje podatnikom, płatnikom i inkasentom oraz osobom, które były wspólnikami spółki cywilnej w momencie rozwiązania spółki w zakresie zobowiązań spółki. Płatnik lub inkasent jest uprawniony do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, jeżeli wpłacony podatek nie został pobrany od podatnika.

Na podstawie art. 75 § 3

Jeżeli z przepisów prawa podatkowego wynika obowiązek złożenia zeznania (deklaracji), to podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowane zeznanie (deklarację).

Syntetycznie rzecz ujmując można stwierdzić, że istota nadpłaty sprowadza się do tego, że podatnik płaci, gdy nie musi tego robić, albo płaci za dużo. W obu przypadkach świadczenie podatnika dokonane na rzecz wierzyciela podatkowego przewyższa to, czego wymaga od niego przepis prawa.

Z przedstawionych regulacji wynika jednoznacznie, że podatnik może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty tylko w sytuacjach powodujących uszczerbek w jego majątku, gdy na skutek własnych błędów zadeklarował oraz wpłacił podatek w wysokości większej od należnej albo większej od pobranej.

Wskazane wyżej przepisy statuują ogólną zasadę, prawo podatnika do korygowania uprzednio złożonych deklaracji. Korekta deklaracji VAT zastępuje poprzednio złożoną deklarację, czyli za prawidłowe uważane są te dane, które zostały wykazane w skorygowanej deklaracji. Składając korektę deklaracji podatnik oświadcza, że jego wiedza w zakresie skonkretyzowania zobowiązania podatkowego uległa zmianie, a także wyraża wolę nadania swojemu uprzedniemu oświadczeniu wiedzy w tym przedmiocie odmiennego brzmienia. Zatem skorzystanie przez podatnika z wprowadzonej przez ustawodawcę instytucji korekty deklaracji powoduje, że złożona przez niego korygująca deklaracja zastępuje pierwotną (korygowaną) deklarację i pociąga za sobą skutki prawne, pozbawiając jednocześnie pierwotną deklarację mocy prawnej.

Natomiast zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powołanego powyżej art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikowi przysługuje również prawo do zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym za dany okres rozliczeniowy.

Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy o VAT regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te umożliwiają otrzymanie przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Powyższe wynika z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego oraz treść przywołanych przepisów należy stwierdzić, że w sytuacji gdy uiścili Państwo podatek należny w ramach procedury celnej zgodnie z art. 33 ustawy, wykazali Państwo niezasadnie podatek należny z tytułu tego samego importu w pliku JPK_VAT oraz uregulowali Państwo kwotę podatku wynikającą z deklaracji za ten okres, to w sytuacji, gdy dokonają Państwo korekty deklaracji za okres w którym niezasadnie wykazali Państwo podatek należny z tytułu przedmiotowego importu będą mieli Państwo prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Natomiast w sytuacji, gdy wykazali Państwo niezasadnie podatek należny w pliku JPK_VAT z tytułu przedmiotowego importu, który został opłacony w ramach procedury celnej zgodnie z art. 33 ustawy, ale jednocześnie mimo wykazania w deklaracji podatku należnego z tytułu przedmiotowego importu nie została wygenerowana nadwyżka podatku należnego nad naliczonym, to w efekcie dokonania korekty tej deklaracji może wystąpić, bądź powiększyć się, nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym, co z kolei daje Państwu prawo, zgodnie z art. 87 ust. 1, do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Przy czym podkreślić należy, że aby mieli Państwo prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych dokumentów celnych, warunkiem koniecznym jest wykorzystanie przez Państwa importowanego towaru do działalności opodatkowanej.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2, należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu różnicy podatku VAT lub nadpłaty podatku leży w kompetencji właściwego dla nabywcy organu podatkowego, tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego/Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego.

Końcowo należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako "p.p.s.a."). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.