0111-KDIB3-3.4012.20.2020.2.PJ - Opodatkowanie podatkiem VAT dostawy nieruchomości stanowiącej teren budowlany.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 stycznia 2020 r. (data wpływu: 14 stycznia 2020 r.) uzupełnionego pismem z 17 lutego 2020 r. (data wpływu: 18 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr X. - jest prawidłowe.

W dniu 14 stycznia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nr X. Wniosek został uzupełniony pismem z 17 lutego 2020 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 10 lutego 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku):

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą od 22.11.2007 PKD 68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek i jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

(...) 2007 r. zakupiła działkę jako grunty orne kl. VI bez planu zagospodarowania przestrzennego, nie obciążoną podatkiem VAT z zamiarem sprzedaży w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. (...) 2008 otrzymano decyzję o warunkach zabudowy - budowa sklepu wielobranżowego. Ww. działka traktowana jest jako towar i wykazywana w inwentaryzacji na koniec roku obrotowego. Następnie działka została podzielona na 2 działki, które po podziale otrzymały numer X. i Y. - obręb Z. (...) 2019 r. został podpisany akt notarialny - umowa przedwstępna sprzedaży pod warunkiem, dotycząca sprzedaży działki, której dotyczą wydane warunki zabudowy. Sprzedawana działka X. obręb Z. objęta jest warunkami zabudowy - budowa sklepu wielobranżowego. Druga, która na dzień dzisiejszy nie jest sprzedawana Y. - do niej nie były wydawane warunki zabudowy, w dalszym ciągu jest jako grunty orne. Firma, która kupuje wydzieloną działkę X. również wystąpiła o wydanie warunków zabudowy na swoją inwestycję - budowę pawilonu handlowego.

W akcie przedwstępnym warunkowym jest zapis, że firma kupi tę konkretną działkę X. pod warunkiem uzyskania warunków zabudowy i prawomocnego pozwolenia na budowę obiektu handlowego o powierzchni nie mniejszej niż 650 metrów kwadratowych wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych. Przedmiotowa nieruchomość została zakupiona w związku z prowadzoną działalnością z przeznaczeniem do sprzedaży. Nie była wykorzystywana do działalności zwolnionej od podatku. Nieruchomość jest niezabudowana. Przedmiotem interpretacji ma być sprzedaż działki X.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż opisanej działki podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Wnioskodawczyni przedstawiła następujące własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego:

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jako właściciel (...).

Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunty oraz budynki spełniają definicję towaru wynikającą art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik.

Zatem, jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów oraz orzecznictwa, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W przedmiotowej sprawie istotne jest, że Wnioskodawczyni jako zbywca w celu dokonania sprzedaży podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT a także prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, a działka która jest przedmiotem sprzedaży wykazywana była w inwentaryzacji jako towar handlowy. Wg Wnioskodawczyni dostawa gruntu (działki) przeznaczonego pod zabudowę, dokonywana w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, podlega opodatkowaniu 23% stawką VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych - art. 15 ust. 2 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że (...) Wnioskodawczyni zawarła umowę przedwstępną sprzedaży pod warunkiem, dotycząca działki X.

Nieruchomość została nabyta z zamiarem sprzedaży w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, działka traktowana jest jako towar i wykazywana w inwentaryzacji na koniec roku obrotowego.

Wnioskodawczyni podejmowała w stosunku do działki X., (wydzielonej z działki nabytej w 2007 r.), będącej przedmiotem sprzedaży, aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca, usługodawcę, takie jak np. wydzielenie działki, oraz uzyskanie dla niej decyzji o warunkach zabudowy. Ponadto Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości i jest czynnym podatnikiem VAT.

W akcie notarialnym ustalono jako warunek zakupu działki uzyskania warunków zabudowy dla tej działki oraz pozwolenia na budowę na niej obiektu handlowego z miejscami parkingowymi.

Wobec powyższego, Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży działki nr X. zaangażowała środki jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości typową dla działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że podjęte przez Wnioskodawczynię ww. działania wskazują, że sprzedaż działki nr X., będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W rozpatrywanej sprawie zaistniały bowiem przesłanki świadczące o takiej aktywności Wnioskodawczyni w przedmiocie zbycia działki, która jest typowa dla działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Wnioskodawczyni będzie zatem działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy - stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 33 ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Natomiast jeżeli dostawa towarów (w tym dostawa gruntów) nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, wówczas należy poddać badaniu zaistnienie przepisów wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy należy wskazać w pierwszej kolejności, że przedmiotem planowanej przez Wnioskodawczynię sprzedaży jest działka niezabudowana. Jednocześnie zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego działka X. objęta jest warunkami zabudowy - budowa sklepu wielobranżowego. Tym samym działka ta stanowi teren niezabudowany przeznaczony pod zabudowę zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Stosownie zatem do art. 2 pkt 33 ustawy jest terenem budowlanym i jego dostawa nie może korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 pkt 9.

Rozpatrując możliwość zastosowania do planowanej sprzedaży zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zauważyć należy, że jego przedmiotem mogą być towary wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Zgodnie natomiast z opisem przedstawionym we wniosku przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, a ponadto Wnioskodawczyni podaje, że działka z której wydzieliła działkę X. w momencie zakupu ((...) 2007 r.) nie była obciążona podatkiem VAT. Wobec powyższego dostawa działki nr X. nie będzie mogła być objęta zwolnieniem od podatku uregulowanym ww. przepisie.

Odpowiadając zatem wprost na pytanie Wnioskodawczyni należy stwierdzić, że sprzedaż opisanej działki podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według 23% stawki podatku.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie Organ zaznacza, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii będącej przedmiotem wniosku (zapytania) w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Zatem inne kwestie, w tym zastosowania odpowiedniej stawki podatku do zbycia nieruchomości, które nie były objęte pytaniem - nie były przedmiotem interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.