0111-KDIB3-3.4012.178.2020.1.PK - Określenie momentu powstania obowiązku podatkowego VAT dla dostawy gazu LNG za pomocą cystern.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 marca 2020 r. (data wpływu 27 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla dostawy gazu LNG za pomocą cystern - jest prawidłowe.

W dniu 27 marca 2020 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla dostawy gazu LNG za pomocą cystern.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka (Wnioskodawca) jest spółką prawa handlowego prowadzącą działalność 2004 r. Spółka prowadzi swoją działalność na podstawie koncesji, wydanej na okres 15 czerwca 2009 r. do 31 grudnia 2025 r. Koncesja obejmuje działalność polegającą na obrocie paliwami gazowymi na potrzeby odbiorców zlokalizowanych na terytorium Polski.

Działalność Spółki w szczególności obejmuje następujące obszary:

* dostawy gazu sieciowego do klienta końcowego;

* dostawy gazu LNG do klienta końcowego, w celu poddania go regazyfikacji;

* dostawy gazu LNG do klienta końcowego, jako paliwo do pojazdów mechanicznych: ciągniki siodłowe, autobusy itp.

* dostawy gazu LNG do klienta końcowego, jako półprodukt niezbędny do wyprodukowania CNG - paliwa do pojazdów mechanicznych;

* projektowanie i dostawa kompletnych instalacji do regazyfikacji LNG;

* projektowanie i dostawa kompletnych instalacji do tankowania LNG;

* projektowanie i dostawa kompletnych instalacji LCNG (produkcja CNG z gazu LNG);

* zarządzanie projektami kogeneracji gazowej, co obejmuje:

* projektowanie i dostawa kompletnych instalacji kogeneracyjnych,

* zarządzanie produkcją instalacji kogeneracyjnych w zakresie: ciepła i energii elektrycznej.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności związanej z dostawami gazu LNG zawiera umowy z dwojakiego rodzaju podmiotami - dostawcami i odbiorcami końcowymi gazu LNG.

W ramach umów zawieranych z dostawcami gazu LNG, Spółka dokonuje zakupu gazu LNG w terminalach wydawczych dostawców. We wspomnianych terminalach następuje rozliczenie wagowe, zgodnie ze wskazaniami układów gazowych dostawców. Następnym krokiem jest wydanie gazu LNG do cystern kriogenicznych Wnioskodawcy stosowanych w przewozie gazu LNG.

Po wydaniu gazu LNG do cystern Wnioskodawca przewozi gaz LNG do odbiorców końcowych. Gaz LNG wydawany jest klientom końcowym do ich zbiorników. Rozliczenie gazu u odbiorcy następuje na podstawie odczytów wskazań wagowych klienta końcowego.

Reasumując, model biznesowy Wnioskodawcy wykorzystywany w ramach jego działalności polega na dostawach gazu LNG z systemu dostawców do systemów odbiorców końcowych z wykorzystaniem cystern kriogenicznych przystosowanych do transportu gazu LNG.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1).

Czy w opisanym stanie faktycznym gaz LNG będący przedmiotem obrotu przez Wnioskodawcę należy uznać za gaz przewodowy dla potrzeb podatku VAT, dla którego obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystania faktury zgodnie z art. 19a. ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020. 106 j.t.)?

Zdaniem Wnioskodawcy odpowiedź na pytanie będące przedmiotem niniejszego wniosku powinna być negatywna, gdyż gaz LNG będący przedmiotem obrotu przez Wnioskodawcę nie jest gazem przewodowym w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i (Dz. U. 2020.106.j.t.)[dalej: ustawa o VAT]

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Dostawą towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1 ustawy o VAT

Zgodnie zaś z zasadami wynikającymi z przepisów szczególnych, tj. z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu dostawy gazu przewodowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, gaz LNG będący przedmiotem obrotu przez Wnioskodawcę, nie jest gazem przewodowym, a więc moment powstania obowiązku podatkowego dla potrzeb podatku VAT powstaje z chwilą dokonania przez niego dostawy towarów, zgodnie z zasadami ogólnymi wynikającymi z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT.

Konieczne jest podkreślenie, że ani w ustawie o VAT ani innych aktach prawny nie została wskazana definicja gazu przewodowego, do którego odwołuje się art. 19a ust. 5 pkt 1it a ustawy o VAT. Celem wyjaśnienia tej definicji należy odwołać się do znaczenia, jaki ma ono w języku potocznym oraz do słownikowego znaczenia pojęcia "przewód". Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl/), przez pojęcie przewód należy rozumieć "urządzenie i umożliwiające przepływ cieczy, gazu, ciał sypkich itp." oraz "kanał lub kanalik łączący różne narządy t lub przewodzący różnego rodzaju substancje".

Jak wynika z powyższego, przez przewód należy rozumieć zasadniczo rzecz (urządzenie) pozwalające na przepływ substancji pomiędzy dwoma punktami. Za gaz przewodowy w ocenie Wnioskodawcy można zatem uznać gaz, który jest dostarczany przy zastosowaniu i za pośrednictwem urządzenia (przewodu) umożliwiającego jego przepływ. A contrario, z gazem przewodowym nie będziemy mieć do czynienia w sytuacji, gdy w danym przypadku nie można będzie uznać, iż gaz jest dostarczany przy użyciu urządzenia mającego postać np. rury bądź kanału umożliwiające przepływ gazu wzdłuż wytyczonej nimi trasy.

W konsekwencji, za gaz przewodowy należy uznać każdy gaz transportowany za pośrednictwem przewodów takich jak rury, węże i kanały.

Powyższe rozumienie pojęcia "gaz przewodowy", odwołujące się do słownikowego rozumienia tego sformułowania, potwierdza również m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 grudnia 2014 r. (sygn. IBPP1/443-919/14/AZb), w której stwierdzono: "zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i rozporządzenia wykonawcze do niej, nie definiują pojęcia "gazu przewodowego".

Pojęcie to nie zostało również zdefiniowane w ustawie z 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2019. 755 j.t.)[dalej: Prawo energetyczne).

Stosownie do art. 3 pkt 11 Prawa energetycznego, przez sieci należy rozumieć instalacje połączone i współpracujące ze sobą, służące do przesyłania lub dystrybucji paliw lub energii, należące do przedsiębiorstwa energetycznego, natomiast w myśl w art. 3 pkt 23 Prawa energetycznego system gazowy albo elektroenergetyczny to sieci gazowe, instalacje magazynowe lub instalacje skroplonego gazu ziemnego albo sieci elektroenergetyczne oraz przyłączone do nich urządzenia i instalacje, współpracujące z tymi sieciami lub instalacjami.

Z kolei, zgodnie z art. 2 pkt 26a stawy o VAT, przez system gazowy rozumie się system gazowy znajdujący się na terytorium Unii Europejskiej lub jakąkolwiek sieć połączoną z takim systemem.

Żadna z przedstawionych powyżej definicji, nie może być wprost przełożona celem określenia jak należy rozumieć gaz przewodowy, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy o VAT, konieczne jest jednak podkreślenie, iż wszystkie powyżej definicje wskazują na pewnego rodzaju spójność konstrukcyjną systemu przewodowego, w ramach którego miałoby dochodzić do dostawy gazu

Przy czym wskazać należy, że za takim rozumieniem systemu gazowego, które następnie warunkuje uznanie danego gazu za gaz przewodowy opowiadają się również organy administracji skarbowej w utrwalonej już linii orzeczniczej. Gwoli przykładu wskazać należy chociażby na poniższe stanowiska:

* "Sieć gazową stanowi system połączonych gazociągów, dostarczających gaz do punktów odbioru znajdujących się u odbiorców gazu (u klientów)." - Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 listopada 2017 r., sygn. akt 0114-KDIP4 4012.458.2017.1.AKO;

* "Gaz ten transportowany jest w każdym przypadku za pomocą rurociągów czyli przewodów mających postać rury, kanału, który umożliwia przepływ po ściśle wytyczonej trasie.

Jak wyjaśnił Wnioskodawca, z uwagi na fakt, że pojęcie "gazu przewodowego" nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku od towarów i usług jak też w Prawie Energetycznym oraz w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, odwołał się on do potocznego rozumienia pojęcia "przewód" (zgodnie z definicją zawartą w Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego - Wydawnictwo Naukowe PWN, W-wa 2003). Zgodnie z powołanym źródłem przez przewód należy rozumieć urządzenie mające postać rury, węża, kanału, umożliwiające przepływ wzdłuż wytyczonej trasy cieczy, gazu, ciał sypkich itp." - Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 sierpnia 2014 r., sygn. akt IBPP1/443-493/14/AZb; * "Z uwagi na brak legalnej definicji pojęcia "gazu przewodowego" w ustawie o VAT oraz w Prawie energetycznym i w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 2008 r. należy odwołać się również do potocznego rozumienia tego wyrażenia. Na konieczność odwołania się do potocznego rozumienia tego zwrotu wskazuje także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 2 grudnia 2010 r., sygn. I SA/Gd 906/10. Zgodnie z definicją zawartą w Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, W-wa 2003 r.) przez przewód należy rozumieć urządzenie mające postać rury, węża, kanału, umożliwiające przepływ wzdłuż wytyczonej nim trasy cieczy, gazu, ciał sypkich, itp.; np. przewód gazowy. W konsekwencji, za gaz przewodowy należy uznać każdy gaz transportowany za pośrednictwem przewodów takich jak rury, węże i kanały" - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 lica 2011 r., sygn. akt IPPP3/443-503/11-4MPe.

W przedmiotowym stanie faktycznym z takiego rodzaju spójnością nie mamy do czynienia. Jak wskazane zostało w stanie faktycznym, Wnioskodawca nabywa od dostawców gazu, którzy za pośrednictwem infrastruktury własnej wydają gaz LNG do cystern kriogenicznych Wnioskodawcy i w tym samym momencie dochodzi do zakupu towaru na rzecz Wnioskodawcy.

Następnie nabyty gaz LNG przewożony jest do kontrahentów Wnioskodawcy i rozładowywany jest do zbiorników gazowych kontrahentów, które są częścią ich infrastruktury.

Z powyższego wynika, iż w przypadku Wnioskodawcy nie ma mowy o istnieniu ani sieci w rozumieniu art. 3 pkt 11 Prawa energetycznego (nie jest spełniony warunek połączonych ze sobą instalacji) ani systemu gazowego w rozumieniu art. 3 pkt 23 Prawa energetycznego (nie jest spełniony warunek istnienia sieci w rozumieniu tejże ustawy

Przewożenie gazu LNG za pośrednictwem cystern kriogenicznych od dostawcy gazu do odbiorcy końcowego (kontrahenta Wnioskodawcy), nie mieści się również w słownikowej definicji przewodu mającego postać kanału lub kanaliku łączącego różne narządy lub przewodzący różnego rodzaju substancje (tu: gaz LNG).

Reasumując - w przedstawionym stanie faktycznym - nie można mówić o tym by gaz będący przedmiotem obrotu przez Wnioskodawcę był gazem przewodowym. Oznacza to, iż obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT z chwilą dostawy towaru przez Wnioskodawcę, nie zaś z chwilą wystawienia faktury z tytułu dostawy gazu przewodowego w myśl art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W zakresie podatku akcyzowego wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w... za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.