0111-KDIB3-2.4012.904.2019.2.MD - Wyłączenie z VAT przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 20 grudnia 2019 r. (data wpływu 31 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT czynności przeniesienia w ramach podziału przez wydzielenie części majątku tj. Działu Nieruchomości do nowej spółki - jest prawidłowe.

W dniu 31 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT czynności przeniesienia w ramach podziału przez wydzielenie części majątku tj. Działu Nieruchomości do nowej spółki.

We wniosku złożonym przez:

* Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

* A Sp. z o.o.

* Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

* A

* B

* C

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Spółka A. sp. z o.o. jest polskim rezydentem podatkowym i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości osiąganych dochodów niezależnie od miejsca ich uzyskania. Wspólnikami Spółki są trzy osoby fizyczne: Zainteresowany 2, Zainteresowany 3, Zainteresowany 4 (dalej: "Wspólnicy").

Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest sprzedaż hurtowa mebli, dywanów i sprzętu oświetleniowego, sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) kodem 46.47.Z. Przedmiotem pozostałej działalności Spółki są między innymi:

* produkcja pozostałych mebli, kod PKD 31.09.Z;

* działalność agentów zajmujących się sprzedażą mebli, artykułów gospodarstwa domowego i drobnych wyrobów metalowych, kod PKD 46.15.Z;

* sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub internet, kod PKD 47.91.Z; oraz

* magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów, kod PKD 52.10.Z.;

* wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi PKD 68.20.Z.

Z praktycznego punktu widzenia Spółka głównie zajmuje się sprzedażą i produkcją mebli. Obecny proces produkcyjny w firmie A. opiera się na outsourcingu produkcji elementów i podzespołów mebli surowych oraz na uszlachetnieniu powierzchni mebli w strukturze gniazdowej, pakowaniu i wysyłce wyrobów gotowych z fabryki.

Spółka produkuje meble skrzyniowe oraz szkieletowe stanowiące wyposażenie jadalni, salonu oraz sypialni. Meble produkowane są zarówno z litego drewna, a także malowanej i okleinowanej płyty MDF. Rynkiem zbytu dla produktów Wnioskodawcy jest głównie..., gdzie wysyłanych jest około 98% produkowanych mebli. Największymi Klientami Spółki za granicą są L., M. and S.,W. oraz T. Natomiast 2% produkcji przeznaczane jest na sprzedaż krajową przez spółkę powiązaną z A. oraz sklepy partnerskie.

Opisana wyżej działalność gospodarcza prowadzona jest przede wszystkim przy wykorzystaniu nieruchomości, znajdujących się na ul. S. w S., stanowiących własność Spółki.

Ponadto Spółka w związku z dobrą koniunkturą nabywała działki przylegające do jej głównej nieruchomości przy ul. S. w S., w tym m.in. kupiła od spółki gazowej teren zabudowany oraz działki niezabudowane. Zakupione nieruchomości zostały przez Spółkę wyremontowane. Na tereny zakupione składają się m.in: ogrodzona działka, place postojowe, drogi wewnętrzne z kostki polbruk, wiaty niezabudowane, budynek o charakterze administracyjnym i magazyny.

W związku z faktem, że Spółka w ramach swojej podstawowej działalności nie ma tak dużego zapotrzebowania na nieruchomości jakie posiada, postanowiła zdywersyfikować działalności i udostępnić innym podmiotom część posiadanych nieruchomości na podstawie umów cywilnoprawnych. Spółka planuje wydzielić na działalność związaną z nieruchomościami znaczną część posiadanych nieruchomości. W listopadzie 2019 r. w lokalnym radiu zostanie wyemitowane ogłoszenie, że A. będzie wynajmowało nieruchomości.

Od połowy grudnia 2019 r. Spółka z dużym prawdopodobieństwem zawrze pierwsze umowy najmu hali, pomieszczeń biurowych i wiaty. Obecnie zostały ustalone warunki najmu, jednak umowy nie zostały jeszcze podpisane.

W ocenie Wnioskodawcy nowo tworzący się dział nieruchomości, zajmujący się wynajmem nieruchomości Spółki (dalej: "Nieruchomości") posiada duży potencjał rozwoju, przede wszystkim dlatego, że jest dogodnie usytuowany. Nieruchomości zlokalizowane są w sąsiedztwie nowo budowanej wschodniej obwodnicy miasta S. Dodatkowo miasto to zlokalizowane jest na ważnych szlakach transportowych - z B. przez W. do S. oraz z W. do H. (przyszła droga tranzytowa szybkiego ruchu łącząca kraje). Jednocześnie nieruchomości położone są w obrębie rozwijającej się przestrzeni gospodarczej, gdzie znajdują się: zabudowa przemysłowa, magazyny, hurtownie różnych branż, które mogą stanowić potencjalnych beneficjentów umów najmu i dzierżawy nieruchomości.

Dywersyfikacja działalności Spółki powoduje konieczność wyodrębnienia w Spółce funkcji, osób, aktywów i źródeł ich finasowania oraz kalkulacji wyniku finansowego dla istotnych rodzajów działalności Spółki. Konieczność wyodrębnienia działalności związanej z udostępnieniem nieruchomości, w szczególności spowodowane jest tym, jak wskazywano powyżej, że ten rodzaj działalności ma potencjał do rozwoju. Natomiast działalność operacyjna związana z produkcją i sprzedażą mebli, ze względu na sytuację gospodarczą związaną z... może być zagrożona. Należy zauważyć, że głównymi klientami Wnioskodawcy są spółki z.... Przede wszystkim, może dojść do sytuacji politycznej, gdzie Wnioskodawca nie będzie mógł dostarczyć towarów do... ze względu na wprowadzone regulacje w związku z..., a w efekcie sprzedać wyprodukowanych towarów, co może doprowadzić do złej sytuacji finansowej Spółki, a nawet jej upadłości. Zatem wydzielenie działalności Spółki związanej z wynajmem nieruchomości może ochronić tę część rozwijającej się działalności gospodarczej Wnioskodawcy zapewniając jej normalne funkcjonowanie, nawet w przypadku złej koniunktury dla działalności związanej z produkcją i sprzedażą mebli.

W związku z powyższym Spółka planuje prowadzić działalność gospodarczą w ramach dwóch wyodrębnionych jednostek organizacyjnych, tzn.:

* działu prowadzącego działalność w zakresie sprzedaży i produkcji mebli (dalej: "Dział Operacyjny"), oraz

* działu prowadzącego działalność w zakresie działalności dotyczącej wynajmu i dzierżawy Nieruchomości (dalej: "Dział Nieruchomości").

Każda z wyżej wymienionych jednostek biznesowych będzie prowadzić działalność w wyodrębnionym obszarze biznesowym, posiadającym własną specyfikę. Celem wyodrębnienia Działu Operacyjnego oraz Działu Nieruchomości w strukturze Spółki było stworzenie wyspecjalizowanych struktur realizujących zadania gospodarcze odpowiadające rodzajom działalności Spółki. Utworzenie poszczególnych działów pozwoliło na formalne rozdzielenie sfery działalności gospodarczej Spółki na: działalność podstawową Spółki związaną z działalnością w zakresie produkcji i sprzedaży mebli oraz na działalność związaną z wynajmem nieruchomości.

Ze względów biznesowych, wskazanych powyżej, przede wszystkim ze względu na sytuację gospodarczą związaną z.... oraz potencjał Działu Nieruchomości, Wnioskodawca rozważa przeprowadzenie zmiany sposobu prowadzenia działalności w ramach Spółki, która polegałaby na wydzieleniu Działu Nieruchomości (aktywów i zobowiązań oraz praw i obowiązków związanych z Działem Nieruchomości) do istniejącej lub nowo zawiązanej spółki kapitałowej (dalej: "Podział") - spółki kapitałowej (dalej: "Nowa Spółka") - w oparciu o regulację art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu Spółek Handlowych. Przedmiotem działalności Nowej Spółki będzie m.in. działalność prowadzona przez Dział Nieruchomości. Planowana restrukturyzacja polegająca na przeniesieniu Działu Nieruchomości do Nowej Spółki jest uzasadniona z przyczyn biznesowych i wynika m.in. z odmiennej specyfiki działalności obu działów Spółki, potencjału Działu Nieruchomości, który wykazano powyżej oraz potencjalnego zagrożenia gospodarczego dla Działu Operacyjnego, który został również przez Wnioskodawcę w niniejszym wniosku omówiony.

Na dzień Podziału w Spółce będą funkcjonowały dwa działy: Dział Nieruchomości oraz Dział Operacyjny.

Zadaniami Działu Nieruchomości będą w szczególności:

* realizacja wszelkich czynności związanych z zawieraniem, rozwiązywaniem i prawidłowym wykonywaniem umów najmu długoterminowego, krótkoterminowego oraz umów dzierżawy;

* realizacja wszelkich czynności związanych z zawieraniem, rozwiązywaniem i prawidłowym wykonywaniem umów najmu i dzierżawy - powierzchni magazynowych, lokalowych, najmu terenu i obsługą najemców,

* zapewnianie określonych standardów wynajmowanych budynków, wiat, terenu i innych nieruchomości,

* nadzór nad stanem technicznym i zapewnienie określonych standardów wynajmowanej nieruchomości, w tym remonty i ulepszenia,

* zarządzanie nieruchomościami,

* inwestowanie w tereny niezabudowane, wyodrębnione do działu;

* zapewnienie ochrony obiektów.

Niewykluczone, że w przyszłości, gdy będzie dobra koniunktura i Dział Operacyjny rozwinie swoją działalność, Dział Nieruchomości będzie świadczył również usługi na potrzeby Działu Operacyjnego związane z udostępnianiem powierzchni. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że zarówno po stronie Działu Operacyjnego jak i Działu Nieruchomości w zakresie udostępniania nieruchomości wzajemna współpraca tych działów nie warunkuje ich istnienia jako niezależne jednostki posiadające zdolność do generowania dochodów. Przede wszystkim na dzień Podziału działy te będą funkcjonowały niezależnie.

W celu realizacji powyższych zadań do Działu Nieruchomości zostały przypisane zasoby majątkowe i odpowiednio wykwalifikowane zasoby kadrowe. Do Działu Nieruchomości są lub będą przypisane przed podziałem następujące składniki materialne i niematerialne:

Dział Nieruchomości będzie funkcjonował na moment podziału jako jednostka organizacyjna formalnie wyodrębniona w wewnętrznej strukturze Spółki na mocy uchwały zarządu Spółki dla której ustanowiono regulamin organizacyjny. W ramach struktury organizacyjnej Spółki, Dział Nieruchomości posiada lub będzie posiadał na moment podziału:

Nadzór nad funkcjonowaniem Działu Nieruchomości sprawuje wyznaczona zgodnie z regulaminem organizacyjnym osoba, będąca kierownikiem jednostki.

Dział Nieruchomości jest także samodzielny pod względem finansowym ponieważ:

* jest możliwe przypisanie do Działu Nieruchomości przychodów i kosztów związanych z funkcjonowaniem tego działu;

* dla Działu Nieruchomości można sporządzić oddzielny rachunek zysków strat i można sporządzić oddzielny bilans;

* Dział Nieruchomości prowadzi lub będzie prowadzić na moment Podziału działalność w oparciu o odrębny budżet;

* Dział Nieruchomości będzie posiadał oddzielny rachunek bankowy.

Zadaniami Działu Operacyjnego są w szczególności:

* realizacja wszelkich czynności związanych z zawieraniem, rozwiązywaniem i prawidłowym wykonywaniem umów w zakresie produkcji i sprzedaży mebli;

* realizacja wszelkich czynności związanych z zawieraniem, rozwiązywaniem i prawidłowym wykonywaniem umów w zakresie produkcji elementów i podzespołów mebli surowych;

* realizacja wszelkich czynności związanych z zawieraniem, rozwiązywaniem i prawidłowym wykonywaniem umów w zakresie uszlachetnieniu powierzchni mebli w strukturze gniazdowej, pakowaniu i wysyłce wyrobów gotowych z fabryki;

* poszukiwanie nabywców mebli, i innych części meblowych będących produktami Spółki;

* egzekwowanie płatności od nabywców mebli i innych produktów Spółki.

W celu realizacji powyższych zadań do Działu Operacyjnego zostały przypisane zasoby majątkowe i odpowiednio wykwalifikowane zasoby kadrowe. Do Działu Operacyjnego są lub będą przed podziałem przypisane następujące składniki materialne i niematerialne:

Dział Operacyjny będzie funkcjonował na moment podziału jako jednostka organizacyjna formalnie wyodrębniona w wewnętrznej strukturze Spółki na mocy uchwały wspólników Spółki dla której ustanowiono regulamin organizacyjny. W ramach struktury organizacyjnej Spółki, Dział Operacyjny posiada lub będzie posiadał na moment podziału:

* odrębnymi pracownikami przypisanymi do Działu Operacyjnego wraz z osobą pełniącą funkcję kierownika tego Działu;

* odrębnymi zapisami statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze regulującego funkcjonowanie;

b. Następujące aktywa i pasywa:

* wyposażenie, np. meble biurowe;

* środki trwałe, np. komputer, samochody osobowe, własność nieruchomości, maszyny stolarskie;

* wartości niematerialne i prawne, np. oprogramowanie;

* prawa i obowiązki wynikające z umów handlowych, np. uprawnienia i obowiązki wynikające z umów sprzedaży mebli;

* prawa i obowiązki wynikające z umów innych niż handlowe, np. uprawnienia i obowiązki z umów na dostawę mediów;

* baza danych kontrahentów;

* wierzytelności i zobowiązania, np. wierzytelności i zobowiązania handlowe, należności inne niż handlowe, tj. z tytułu dostawy mediów;

* środki pieniężne związane z bieżącą działalnością Działu Operacyjnego; c. oddzielnie ewidencjonowane przychody i koszty związane z działalnością Działu Operacyjnego oraz oddzielny rachunek bankowy.

Nadzór nad funkcjonowaniem Działu Operacyjnego sprawuje wyznaczona zgodnie z regulaminem organizacyjnym osoba, będąca kierownikiem jednostki.

Dział Operacyjny jest także samodzielny pod względem finansowym ponieważ:

* do Działu Operacyjnego są przypisane przychody i koszty związane z funkcjonowaniem tego działu;

* prowadzona jest oddzielna ewidencja aktywów i zobowiązań wyodrębniona z ewidencji Spółki;

* dla Działu Operacyjnego można sporządzić oddzielny rachunek zysków strat i można sporządzić oddzielny bilans;

* Dział Operacyjny prowadzi działalność w oparciu o odrębny budżet;

* Dział Operacyjny posiada oddzielny rachunek bankowy.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż podział Spółki przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn operacyjnych, zarządczych i ekonomicznych. W szczególności, za przeprowadzeniem podziału przemawiają okoliczności biznesowe, wskazane na wstępie wniosku, jak i kwestie prawne związane z możliwością zapewnienia wydzielanemu Działu Nieruchomości stabilności gospodarczej. Wnioskodawca pragnie wskazać, iż głównym lub jednym z głównych celów planowanego podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2):

Czy w przypadku uznania opisanych w stanie faktycznym składników materialnych i niematerialnych należących do Działu Nieruchomości jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność wydzielenia Działu Nieruchomości do Nowej Spółki będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na postawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2:

Zdaniem Zainteresowanych, opisane w stanie faktycznym składniki materialne i niematerialne należące do Działu Nieruchomości stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, zatem czynność wydzielenia Działu Nieruchomości do Nowej Spółki będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2:

Zdaniem Zainteresowanych, opisane w stanie faktycznym składniki materialne i niematerialne należące do Działu Nieruchomości stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zatem czynność wydzielenia Działu Nieruchomości do Nowej Spółki będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na postawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Ustawodawca, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy VAT, wyłączył z opodatkowania podatkiem VAT czynność związaną ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Należy zwrócić uwagę, że pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć podobnie jak pojęcie "dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy VAT, co oznacza, że "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, w tym wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Podobny pogląd został wyrażony w interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 lipca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.152.2019.2.MAZ.

Zgodnie zaś z art. 2 pkt 27e ustawy VAT za zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Z powołanego przepisu wynika, że przesłanki uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy VAT, są tożsame z przesłankami ustawowymi zawartymi w ustawie p.d.o.p.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, aby dany zespół składników został uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy VAT, powinien stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Następnie, zespół ten, powinien być wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wyodrębnienie powinno zachodzić na trzech płaszczyznach, tj. organizacyjnej, finansowej, a także funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Powyższą tezę potwierdza ugruntowana linia interpretacyjna organów podatkowych, w tym m.in. w stanowisku Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 czerwca 2017 r. o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.90.2017.1.k.c., w której zostało stwierdzone, że "Dla uznania zbywanego majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa podstawowym wymogiem jest to, aby majątek ten stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych)."

Ponadto, aby dany zespół składników materialnych i niematerialnych został uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinien on charakteryzować się odrębnością (samodzielnością) niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. W praktyce oznacza to, że zespół takich składników powinien charakteryzować się powiązaniem pomiędzy składnikami materialnymi i niematerialnymi, aby podczas dokonywania oceny można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Jak zostało wcześniej wskazane (w uzasadnieniu stanowiska do pytania 1), zarówno działalność Działu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego, charakteryzuje się wyodrębnieniem z prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej. Ponadto, wewnętrzna struktura Spółki, umożliwia dokonanie faktycznego oddzielenia prowadzonych działalności - Działu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego.

Mając na uwadze uzasadnienie do pytania 1, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku przeprowadzenia planowanego Podziału na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej, a także posiadania zdolności bycia podmiotem realizującym niezależne zadania gospodarcze, Dział Nieruchomości, należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co spowoduje, że czynność ta, nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług. Poprawność rozumowania Wnioskodawcy, potwierdza ugruntowana linia interpretacyjna organów podatkowych wyrażona przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 lipca 2019 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.152.2019.2.MAZ, organ interpretacyjny potwierdził stanowisko podatnika i wskazał, że "Mając na uwadze, że Departament stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa i będzie taki status posiadał na moment jego wydzielenia ze Spółki do Spółki Przejmującej, jego wydzielenie nie będzie podlegało opodatkowaniem podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy. W konsekwencji powyższego wydzielenie Departamentu i przeniesienie go do Spółki Przejmującej nie spowoduje, że po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o VAT."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 505 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych, podział może być dokonany, przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy - przeniesienie własności.

W sytuacji gdy w wyniku podziału spółki przez wydzielenie przedmiotem przeniesienia własności jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa to mamy do czynienia z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który to przepis wyłącza taką czynność z zakresu regulacji ustawy.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące "część przedsiębiorstwa" powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w "istniejącym przedsiębiorstwie", a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

* zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

* faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 " (...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów". Z orzeczenia tego wynika ponadto, że - w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady - nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest sprzedaż hurtowa mebli, dywanów i sprzętu oświetleniowego. W związku z faktem, że Spółka w ramach swojej podstawowej działalności nie ma dużego zapotrzebowania na nieruchomości jakie posiada, postanowiła zdywersyfikować działalności i udostępnić innym podmiotom część posiadanych nieruchomości na podstawie umów cywilnoprawnych. Spółka planuje prowadzić działalność gospodarczą w ramach dwóch wyodrębnionych jednostek organizacyjnych, tj.: działu prowadzącego działalność w zakresie sprzedaży i produkcji mebli -"Dział Operacyjny", oraz działu prowadzącego działalność w zakresie wynajmu i dzierżawy Nieruchomości - "Dział Nieruchomości". Wnioskodawca rozważa przeprowadzenie zmiany sposobu prowadzenia działalności w ramach Spółki, polegającą na wydzieleniu Działu Nieruchomości do spółki kapitałowej (Podział) - w oparciu o regulację art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu Spółek Handlowych. Przedmiotem działalności Nowej Spółki będzie działalność prowadzona przez Dział Nieruchomości. Planowana restrukturyzacja polegająca na przeniesieniu Działu Nieruchomości do Nowej Spółki jest uzasadniona z przyczyn biznesowych i wynika m.in. z odmiennej specyfiki działalności obu działów Spółki, potencjału Działu Nieruchomości oraz potencjalnego zagrożenia gospodarczego dla Działu Operacyjnego.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W przedstawionym opisie sprawy wskazano, że Dział Nieruchomości będzie funkcjonował na moment podziału jako jednostka organizacyjna formalnie wyodrębniona w wewnętrznej strukturze Spółki na mocy uchwały zarządu Spółki, dla której ustanowiono regulamin organizacyjny. W ramach struktury organizacyjnej Spółki, Dział Nieruchomości posiada lub będzie posiadał na moment podziału oddzielną strukturę organizacyjną. Do Działu Nieruchomości zostaną przydzieleni pracownicy wyspecjalizowani w zakresie zadań realizowanych przez ten dział. Pracownicy zostaną przeniesieni na mocy art.¹ Kodeksu Pracy, w ramach tzw. przejścia zakładu pracy. Ponadto Dział Nieruchomości posiada lub będzie posiadał na moment podziału następujące aktywa i pasywa: wyposażenie, np. meble biurowe, środki trwałe, np. komputer, samochód osobowy, własność nieruchomości, wartości niematerialne i prawne, np. oprogramowanie, prawa i obowiązki wynikające z umów handlowych, np. uprawnienia i obowiązki wynikające z umów najmu, prawa i obowiązki wynikające z umów innych niż handlowe, np. uprawnienia i obowiązki z umów na dostawę mediów; baza danych kontrahentów, wierzytelności i zobowiązania, środki pieniężne związane z bieżącą działalnością Działu Nieruchomości oraz środki pieniężne na inwestycje w Dział Nieruchomości. Dodatkowo Dział Nieruchomości będzie posiadał na moment podziału oddzielnie ewidencjonowane przychody i koszty związane z działalnością Działu Nieruchomości oraz oddzielny rachunek bankowy. Nadzór nad funkcjonowaniem Działu Nieruchomości sprawuje wyznaczona zgodnie z regulaminem organizacyjnym osoba, będąca kierownikiem jednostki.

Wnioskodawca wskazał, że Dział Nieruchomości jest także samodzielny pod względem finansowym. O wyodrębnieniu finansowym świadczy fakt, że możliwe jest przypisanie do Działu Nieruchomości przychodów i kosztów związanych z funkcjonowaniem tego działu. Dla Działu Nieruchomości można sporządzić oddzielny rachunek zysków strat, a także oddzielny bilans. Dział Nieruchomości prowadzi lub będzie prowadzić na moment podziału działalność w oparciu o odrębny budżet oraz dział ten będzie posiadał oddzielny rachunek bankowy.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego Dział Nieruchomości jest również wyodrębniony funkcjonalnie. Jak wskazał Wnioskodawca, na dzień podziału w Spółce będą funkcjonowały dwa działy: Dział Nieruchomości oraz Dział Operacyjny. Każda z wyżej wymienionych jednostek biznesowych będzie prowadzić działalność w wyodrębnionym obszarze biznesowym, posiadającym własną specyfikę. Celem wyodrębnienia Działu Operacyjnego oraz Działu Nieruchomości w strukturze Spółki było stworzenie wyspecjalizowanych struktur realizujących zadania gospodarcze odpowiadające rodzajom działalności Spółki. Utworzenie poszczególnych działów pozwoliło na formalne rozdzielenie sfery działalności gospodarczej Spółki na: działalność podstawową Spółki związaną z działalnością w zakresie produkcji i sprzedaży mebli oraz na działalność związaną z wynajmem Nieruchomości. Jak wynika z treści wniosku na dzień Podziału działy te będą funkcjonowały niezależnie. Do Działu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego przydzielone zostaną wszystkie składniki materialne i niematerialne umożliwiające działanie jako samodzielny podmiot gospodarczy. Spółka podkreśliła, iż składniki majątkowe, przypisane do Działu Nieruchomości będą wzajemnie powiązane w sposób umożliwiający samodzielne i efektywne realizowanie funkcji najmu i dzierżawy nieruchomości, tj. do działania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Istotne jest także, że - jak wynika z treści wniosku - nowa spółka, na którą zostanie przeniesiona w wyniku podziału część majątku, będzie kontynuowała działalność z zakresu wynajmu i dzierżawy nieruchomości, wykonywaną dotychczas przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem działalności Nowej Spółki będzie m.in. działalność prowadzona przez Dział Nieruchomości.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych służącego do prowadzenia działalności z zakresu wynajmu i dzierżawy Nieruchomości, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Opisany we wniosku wydzielony przez Wnioskodawcę Dział Nieruchomości będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych, który jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy oraz przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych i potencjalnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące konkretnie przypisane mu zadania gospodarcze.

Konsekwentnie, przeniesienie w ramach podziału przez wydzielenie części majątku tj. opisanego Działu Nieruchomości, stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT - na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy - nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych jest prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, jak również w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług. Natomiast w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.