0111-KDIB3-2.4012.764.2019.1.EJ - Prawo do odliczenia VAT w związku z realizacją projektu w zakresie wsparcia dla rozwoju lokalnego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 listopada 2019 r. (data wpływu 25 listopada 2019 r.), uzupełnionym pismem z 26 listopada 2019 r. (data wpływu 27 listopada 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia i zwrotu różnicy podatku w ramach realizacji projektu pn. "..." - jest prawidłowe.

W dniu 25 listopada 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia i zwrotu różnicy podatku w ramach realizacji projektu pn. "...". Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 26 listopada 2019 r. (data wpływu 27 listopada 2019 r.).

We wniosku, uzupełnionym pismem z 26 listopada 2019 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest stowarzyszeniem nie prowadzącym działalności gospodarczej w myśl przepisów o podatku od towarów i usług - art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Stowarzyszenie jako osoba prawna jest zarejestrowana w Urzędzie Skarbowym w P., posiada NIP i nie jest zarejestrowana jako podatnik czynny od podatku od towarów i usług. Stowarzyszenie nie wykonuje żadnych czynności opodatkowanych podatkiem VAT, w związku z tym nie może w żaden sposób odliczyć i odzyskać podatku VAT. Nie składa deklaracji VAT.

Stowarzyszenie Lokalna Grupa Działania będzie się ubiegać o dofinansowanie ze środków pochodzących z Unii Europejskiej - Europejski Fundusz Rolny na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich "Europa inwestująca w obszary wiejskie" w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, na realizację zadań w zakresie działania "Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER" - poddziałania "Przygotowanie i realizacja działań w zakresie współpracy z lokalną grupą działania" dotyczących operacji "...".

Projekt (operacja) nie będzie miał związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Wszystkie działania objęte projektem będą bezpłatne dla uczestników projektu.

Stowarzyszenie Lokalna Grupa Działania będzie zwracać się o refundację poniesionych kosztów w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Projekt współpracy pt. "..." (akronim: P.) ma charakter międzynarodowy - obejmuje swym obszarem siedem Lokalnych Grup Działania - pięć LGD z Polski: Z,. N., F., Wnioskodawcę oraz R., zagraniczne LGD to A.

Założenia projektu związane są z rozwojem obszarów LGD w oparciu o produkt lokalny, szczegóły współpracy zawarte są w umowie partnerskiej. Głównym priorytetem i kierunkiem działania każdej z LGD jest wykreowanie oraz promocja produktów lokalnych, podnoszenie standardów życia mieszkańców obszarów wiejskich, promocja walorów przyrodniczych, kulturowych i historycznych swoich obszarów, w celu budowania tożsamości lokalnej i promocji obszaru. Istotną kwestią w projekcie jest wyjazd studyjny partnerów z Polski do Hiszpanii by wymienić doświadczenia oraz poznać sposoby funkcjonowania LGD, partnerstw lokalnych oraz promocji produktów regionalnych na terenach Andaluzji. Partnerzy Hiszpańscy również planują wizytę w Polsce.

Wszystkie partnerskie Lokalne Grupy Działania posiadają bogate doświadczenie w realizacji projektów współpracy. LGD Z. zrealizowało cztery krajowe projekty współpracy w okresie programowania 2007-2013: N., S., O. oraz P., który miał charakter inwestycyjny - powstało ok. 140 km szlaków turystycznych oznaczonych tablicami. W projekcie P. było grupą koordynującą. Projekt S. był zrealizowany przez sześciu partnerów, a na celu miał kultywowanie tradycji kulinarnych, promocję potraw lokalnych.

LGD N. w poprzedniej perspektywie finansowej - PROW na lata 2007-2013, zrealizowała trzy projekty współpracy: L., N. i O. N - Turystyka. LGD N. jako inicjator projektu N. zaprosiło do współpracy sześć lokalnych grup z województw M. i L. Obecnie LGD N. realizuje projekt partnerski z M.Z.P. K. W ramach projektu promowane jest dziedzictwo naturalne objęte ochroną Parku.

LGD F. ma podobne doświadczenie do LGD N. W poprzedniej perspektywie finansowej zrealizowała dwa projekty współpracy finansowane w ramach PROW 2007-2021. Były to projekty o akronimie: N. i O. Dodatkowo LGD F. realizuje projekt "..." dofinansowany ze środków Ministerstwa Sportu i Turystyki. Projekt polega na organizacji zajęć z pływania dla dzieci.

Wnioskodawca również posiada bogate doświadczenie w realizacji projektów współpracy, był realizatorem 2 projektów współpracy w okresie programowania 2007-2013: W. - projekt krajowy miał na celu: przedstawienie obszaru partnerskich LGD poprzez pokazanie lokalnych zasobów kulturowych, historycznych i przyrodniczych. W. - projekt realizowany był w partnerstwie 4 Lokalnych Grup Działania gdzie Wnioskodawca były koordynatorem. Międzynarodowy projekt współpracy miał na celu nawiązanie współpracy z niemieckimi LGD, jak również poznanie doświadczeń niemieckich w wykorzystaniu atutów swego region, rozwoju rolnictwa ekologicznego, lokalnego przetwórstwa, eko-agroturystyki i budowaniu sieci współpracy również z organizacjami pozarządowymi. Wnioskodawca realizował także projekty współpracy z innych funduszy niż LEADER m.in. projekt "..." w ramach P., projekt "..." z Funduszu Organizacji Pozarządowych czy projekt partnerski pt. "...." realizowany w ramach programu UE "..."Projekty Partnerskiej Współpracy.

LGD R. wspólnie z partnerami realizowało 3 projekty współpracy, N., P. oraz S. gdzie aktywnie uczestniczyło we wszystkich działaniach. Co więcej LGD przez cały czas swojej działalności aktywnie włącza się w działania lokalne realizując projekty we współpracy z P., K. czy P.

Jak wynika z przedstawionego powyżej opisu, cztery partnerskie LGD współpracowały ze sobą w okresie PROW 2007-2013 i z powodzeniem zrealizowały i rozliczyły projekty współpracy. Piąta LGD również aktywnie uczestniczyła w realizacji działania 421 jak i innych form współpracy. Daje to pewność, że obecnie również skutecznie zrealizują wszystkie działania zaplanowane w projekcie. Potwierdzeniem doświadczenia wszystkich partnerów są zawarte umowy na realizację zadań.

Głównym celem operacji P. jest rozwój obszarów LGD w oparciu o produkt lokalny. Celem ogólnym projektu współpracy jest rozwój oparty o produkt lokalny, integracja i aktywizacja mieszkańców z terenów LGD uczestniczących w projekcie. Realizacja projektu nastąpi w ciągu maksymalnie 30 miesięcy od dnia podpisania umowy z Instytucją Wdrażającą.

Cel szczegółowy I - zwiększenie świadomości mieszkańców na obszarach LGD biorących udział w projekcie w zakresie wykorzystania lokalnych zasobów w celu wykreowania produktów lokalnych.

Cel szczegółowy II - promocja produktów lokalnych i nowych form dystrybucji poprzez działania promocyjne, spotkania informacyjno-promocyjne, organizację konkursów, udział w targach oraz wydanie materiałów informacyjno-promocyjnych.

Cel szczegółowy III - zdobycie niezbędnej wiedzy z zakresu turystyki i promocji produktów lokalnych poprzez organizację wizyty studyjnej i wymiany doświadczeń.

Dzięki tym celom zostaną stworzone warunki do rozwoju współpracy i przedsiębiorczości między podmiotami uczestniczącymi w projekcie, będzie możliwy rozwój oferty turystycznej opartej m.in. o produkty lokalne. Cele projektu współpracy są zgodne u każdego z partnerów z dwoma celami szczegółowymi zawartymi w LSR. Projekt ma innowacyjny charakter poprzez partnerstwo międzynarodowe wykorzystane w celu promocji produktów lokalnych między obszarami wszystkich LGD partnerskich zarówno krajowych jak i zagranicznych. Grupy w ramach współpracy planują wydać publikację, w której będą promowały produkty regionalne z terenu wszystkich LGD na terenach innych grup - będzie to wspólna publikacja. Dzięki współpracy z Hiszpanami będzie możliwa wymiana doświadczeń oraz promocja poza granicami kraju. Innowacyjnym rozwiązaniem jest też wspólny udział w targach promocyjnych wszystkich partnerów z Polski na jednym stoisku. Hiszpanie w regionie Andaluzji (z którym Wnioskodawca będzie współpracować) to liderzy w dziedzinie rolnictwa i zrównoważonego rozwoju obszarów wiejskich którzy nieustannie wprowadzają nowe rozwiązania technologiczne jak i promocyjne, dzięki współpracy z nimi strona polska będzie mogła zyskać nie tylko na wymianie doświadczeń i zastosowaniu innowacyjnych rozwiązań na rynku polskim, ale także może zyskać partnera handlowego jeśli chodzi o produkt lokalny lub usługi. Każde z LGD które biorą udział w projekcie posiada udokumentowane doświadczenie w realizacji współpracy co najmniej 3 projektów o podobnym zakresie są to projekty zarówno krajowe jak i międzynarodowe. Budżet projektu zakłada proporcjonalny i racjonalny podział wydatków między LGD uczestniczącymi. W realizację zaangażowane są dwie lokalne grupy z Hiszpanii.

W ramach realizacji projektu współpracy partnerzy zakładają realizację zadań wspólnych. Każdy z partnerów zakłada także realizację co najmniej jednego zadania odmiennego od innych partnerów. Założone cele w ramach projektu osiągnięte zostaną poprzez działania wspólne dla wszystkich partnerów. Każdy z partnerów planuje także realizacje zadań odmiennych niż pozostali - adekwatnych do potrzeb swoich, swojej społeczności lokalnej oraz obszaru.

Zakres operacji i wysokość planowanych do poniesienia kosztów jest adekwatna do założonych celów i planowanych do osiągnięcia rezultatów. Zaplanowane w ramach niniejszego wniosku zadania zostaną zlecone wykonawcom posiadającym kwalifikacje i doświadczenie w realizacji tego typu przedsięwzięć. Zapewni to realizację operacji na właściwym poziomie i przyczyni się do osiągnięcia zakładanych rezultatów.

Wnioskodawca informuje, że w ramach realizacji projektu współpracy pt "..."pomimo zawartej umowy partnerskiej Wnioskodawca będzie posiadał indywidualne dowody księgowe w ramach realizacji zadań wyszczególnionych w projekcie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (doprecyzowane w piśmie z 26 listopada 2019 r.):

Czy realizując projekt dofinansowywany ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich na operacje realizowane przez LGD w ramach działania "Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER" - poddziałania "Przygotowanie i realizacja działań w zakresie współpracy z lokalną grupą działania" objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia i zwrotu różnicy podatku VAT poniesionego w związku z realizacją ww. projektu?

Stanowisko Wnioskodawcy (doprecyzowane w piśmie z 26 listopada 2019 r.):

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) obniżone kwoty podatku lub zwrot różnicy podatku należnego uzależnione są od zakresu, w jakim nabywane towary i usługi związane są ze sprzedażą opodatkowaną. W sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku związek ze sprzedażą opodatkowaną nie będzie istniał. Tym samym nie będzie spełniony warunek dający Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty różnicy podatku należnego przy nabyciu towarów i usług związanych z opisanym we wniosku projektem.

Analizując przedstawiony stan faktyczny i prawny Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia i zwrotu różnicy podatku od towarów i usług poniesionego w związku z realizacją ww. projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Powyższe wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno, tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Jak stanowi art. 96 ust. 3 ustawy, podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako "podatnika VAT czynnego" lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego" i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Przepis art. 113 ust. 5 ustawy stanowi, że jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

W świetle powyższych przepisów, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest stowarzyszeniem nie prowadzącym działalności gospodarczej w myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT będzie ubiegać się o dofinansowanie na realizację projektu "...". Projekt współpracy obejmuje swoim obszarem siedem Lokalnych Grup Działania, pięć LGD z Polski oraz dwa LGD z Hiszpanii. Założenia projektu związane są z rozwojem obszarów LGD w oparciu o produkt lokalny, szczegóły współpracy zawarte są w umowie partnerskiej. Wnioskodawca będzie posiadał indywidualne dowody księgowe w ramach realizacji zadań wyszczególnionych w projekcie. Celem ogólnym projektu współpracy jest rozwój oparty o produkt lokalny, integracja i aktywizacja mieszkańców z terenów LGD uczestniczących w projekcie. Projekt ma charakter innowacyjny przez partnerstwo międzynarodowe wykorzystywane w celu promocji produktów lokalnych między obszarami wszystkich LGD partnerskich zarówno krajowych jak i zagranicznych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz zwrotu różnicy podatku VAT w związku z realizacją ww. operacji w części przypadającej na Wnioskodawcę.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie warunek ten nie będzie spełniony, gdyż - jak wskazał jednoznacznie Wnioskodawca - Stowarzyszenie nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a projekt (operacja) nie będzie miał związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Zatem Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pt. "Produkt Lokalny Atrakcją Turystyczną". Jednocześnie Wnioskodawca nie będzie miał prawa do zwrotu różnicy podatku VAT na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, jest prawidłowe.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w... za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.