0111-KDIB3-2.4012.647.2017.1.SR - Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części z wykorzystaniem preproporcji lub proporcji w związku z realizacją inwestycji pn. "Przebudowa placu targowego".

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 października 2017 r. (data wpływu 20 października 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części z wykorzystaniem preproporcji lub proporcji w związku z realizacją inwestycji pn. "Przebudowa placu targowego..." - jest prawidłowe.

W dniu 20 października 2017 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części z wykorzystaniem preproporcji lub proporcji w związku z realizacją inwestycji pn. "Przebudowa placu targowego...".

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie operacji pt. "Przebudowa placu targowego..." w ramach środków objętych Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 na operacje typu "..." Przebudowa dotyczyć będzie istniejącego placu targowego.

W ramach operacji Wnioskodawca planuje wykonanie szeregu obiektów infrastrukturalnych jak: dwie wiaty zadaszone dla potrzeb prowadzenia handlu artykułami rolno-spożywczymi, oświetlenie placu wraz z instalacją fotowoltaiczną, budynek zaplecza wraz z sanitariatami oraz dostępem do bieżącej wody. Plac targowy zostanie ogrodzony i utwardzony kostką brukową betonową. Gmina planuje w ramach operacji remont wagi towarowej oraz doprowadzenie instalacji wodnej, kanalizacyjnej i elektrycznej. Realizacja zakresu rzeczowego planowana jest w roku 2018.

Na przebudowanym placu prowadzony będzie ogólnodostępny handel artykułami rolnymi, w tym przetworzonymi przez rolników z terenu gminy... oraz gmin ościennych, w tym produktów rolnictwa ekologicznego. Targowisko będzie ogólnodostępne, będzie obiektem całorocznym.

Od rolników oraz osób handlujących pobierana będzie opłata targowa zgodnie z obowiązującą w tym względzie Uchwalą Nr.. Rady Gminy... z 30 listopada 2017 r. w sprawie określenia wysokości dziennych stawek opłaty targowej, zasad ustalania i poboru, terminów płatności i zarządzenia jej poboru w drodze inkasa oraz określenia inkasentów i wysokości wynagrodzenia za inkaso. Opłata targowa będzie jedyną pobieraną na przebudowanym targowisku opłatą. Pobierana na rzecz Gminy... opłata targowa uprawniała będzie do korzystania z wszelkiej znajdującej się na obiekcie infrastruktury oraz dostępnych dla korzystających mediów.

Gmina od osób korzystających z targowiska, a w szczególności sprzedających, nie będzie pobierała należności cywilnoprawnych związanych z prawem do korzystania z przebudowanego placu targowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym opisanym w opisie zdarzenia przyszłego, a w szczególności sposobem wykorzystania wytworzonej w ramach operacji infrastruktury, przysługiwać będzie Gminie prawo do odliczenia, zawartego w nabywanych w ramach operacji towarach i usługach, naliczonego podatku od towarów i usług w całości lub w części z wykorzystaniem preproporcji lub proporcji?

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na specyfikę operacji, związanej z realizacją inwestycji polegającej na przebudowie placu targowego w miejscowości... na działce nr..., Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia, zawartego w nabywanych w ramach operacji towarach i usługach, naliczonego podatku od towarów i usług w jakiejkolwiek części, w tym również z wykorzystanie wg preproporcji oraz proporcji. Zadanie realizowane bowiem z wykorzystaniem przebudowywanej infrastruktury należą do publicznej, statutowej działalności gminy, jakim jest zaspokajanie potrzeb wspólnoty, opisanych w art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: z 2016 r. Dz. U. poz. 446 z późn. zm.) Eksploatacja targowiska opierać się będzie o pobieraną opłatę targową stanowiącą daninę publiczną wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W ramach operacji nie wystąpi sprzedaż opodatkowana prowadzona w oparciu o umowy cywilnoprawne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ww. ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

* podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

* podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1875), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności zadania własne obejmują sprawy targowisk i hal targowych (art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy o samorządzie gminnym).

Natomiast zagadnienia dotyczące opłaty targowej reguluje ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1785).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach, z zastrzeżeniem ust. 2b.

Artykuł 15 ust. 2b ww. ustawy stanowi, że opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub w ich częściach.

W myśl art. 15 ust. 3 powołanej ustawy - opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko.

Zatem opłata targowa jest szczególną formą daniny publicznej, pobieraną od podmiotów dokonujących sprzedaży na targowiskach lub innych wydzielonych miejscach. Wysokość opłaty ustala właściwa miejscowo rada gminy w trybie określonym ustawowo.

Gmina pobierając takie opłaty będzie działała jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, w konsekwencji czego opłaty te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie operacji pt. "Przebudowa placu targowego...". W ramach operacji Wnioskodawca planuje wykonanie szeregu obiektów infrastrukturalnych jak: dwie wiaty zadaszone dla potrzeb prowadzenia handlu artykułami rolno-spożywczymi, oświetlenie placu wraz z instalacją fotowoltaiczną, budynek zaplecza wraz z sanitariatami oraz dostępem do bieżącej wody. Plac targowy zostanie ogrodzony i utwardzony kostką brukową betonową. Gmina planuje w ramach operacji remont wagi towarowej oraz doprowadzenie instalacji wodnej, kanalizacyjnej i elektrycznej. Realizacja zakresu rzeczowego planowana jest w roku 2018. Na przebudowanym placu prowadzony będzie ogólnodostępny handel artykułami rolnymi, w tym przetworzonymi przez rolników z terenu gminy... oraz gmin ościennych, w tym produktów rolnictwa ekologicznego. Targowisko będzie ogólnodostępne, będzie obiektem całorocznym. Od rolników oraz osób handlujących pobierana będzie opłata targowa zgodnie z obowiązującą Uchwalą Rady Gminy w sprawie określenia wysokości dziennych stawek opłaty targowej, zasad ustalania i poboru, terminów płatności i zarządzenia jej poboru w drodze inkasa oraz określenia inkasentów i wysokości wynagrodzenia za inkaso. Opłata targowa będzie jedyną pobieraną na przebudowanym targowisku opłatą. Pobierana na rzecz Gminy opłata targowa uprawniała będzie do korzystania z wszelkiej znajdującej się na obiekcie infrastruktury oraz dostępnych dla korzystających mediów.

Gmina od osób korzystających z targowiska, a w szczególności sprzedających, nie będzie pobierała należności cywilnoprawnych związanych z prawem do korzystania z przebudowanego placu targowego.

Jak wynika z powołanych przepisów prawa, odliczenie podatku uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż, jak wskazał Wnioskodawca, opłata targowa będzie jedyną pobieraną na przebudowanym targowisku opłatą, a Gmina od osób korzystających z targowiska, a w szczególności sprzedających, nie będzie pobierała należności cywilnoprawnych związanych z prawem do korzystania z przebudowanego placu targowego. Ponadto targowisko będzie ogólnodostępne.

Jak wskazano powyżej, opłata targowa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a z tytułu jej poboru Gmina nie działa w charakterze podatnika VAT.

Reasumując, w świetle art. 86 ust. 1 ustawy, Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego w jakiekolwiek części, w związku z przebudową placu targowego, ze względu na brak związku nabywanych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Tym samym nie będzie miała w ogóle prawa do odliczenia podatku naliczonego w tym również z wykorzystaniem tzw. "preproporcji" oraz proporcji.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.