0111-KDIB3-2.4012.456.2020.2.AZ - Zwolnienie z VAT usług edukacyjnych.

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 czerwca 2020 r. (data wpływu 8 czerwca 2020 r.) uzupełnionym pismem z 13 sierpnia 2020 r. (data wpływu 18 sierpnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku do świadczenia opisanych we wniosku usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy VAT -jest prawidłowe.

W dniu 8 czerwca 2020 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku do świadczenia opisanych we wniosku usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy VAT. Wniosek został uzupełniony pismem z 13 sierpnia 2020 r. (data wpływu 18 sierpnia 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie organu nr 0111.KDIB3-2.4012.456.2020.1.AZ z 5 sierpnia 2020 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Spółka Akcyjna jest przedsiębiorstwem prowadzącym działalność w zakresie modernizacji i remontów sprzętu wojskowego oraz opracowywania rakietowej techniki obronnej na szczeblu krajowym i międzynarodowym.

Spółka nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk ani instytutem badawczym. Nie posiada również akredytacji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe. Spółka nie jest żadną z jednostek, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług. Jest natomiast czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka podpisała umowę (w wyniku postępowania o udzielenie zamówienia prowadzonego zgodnie z ".....", stanowiącymi załącznik do decyzji..... Ministra Obrony Narodowej z dnia...września.... w sprawie zasad i trybu udzielania w resorcie obrony narodowej zamówień o podstawowym znaczeniu dla bezpieczeństwa państwa) ze Skarbem Państwa - Inspektoratem Uzbrojenia, której przedmiotem jest dostawa samochodów do przewozu rakiet.

Przedmiot umowy obejmuje także: pakiet szkoleniowy, pakiet logistyczny, dokumentację techniczną, ustanowienie nowego Potencjału w zakresie przedmiotu umowy oraz opracowanie i odnowienie pierwszej sztuki pojazdu oraz przyczepy. Umowa ta określa warunki wykonania każdego z ww. elementów oraz przewiduje odrębne wynagrodzenie z tytułu ich realizacji. Zaznaczyć przy tym należy, że wszystkie elementy będą realizowane w ramach jednej umowy. Natomiast dominującym świadczeniem, w pierwszej kolejności, będzie dostawa towarów z uwagi na: wartość tegoż świadczenia względem wartości całej umowy; czasu i skali zaangażowania środków finansowych, rzeczowych i zasobów ludzkich; a także z uwagi na zasady odpowiedzialności w przypadku naruszenia postanowień umowy.

Przedmiot umowy zostanie wykonany etapami zgodnie z harmonogramem rzeczowo-kosztowo-terminowym, stanowiącym załącznik do umowy.

Wynagrodzenie z tytułu wykonania przedmiotu umowy nastąpi częściowo, po zrealizowaniu III i IV etapu, w tym - płatność po wykonaniu pakietu szkoleniowego. Wynagrodzenie zostanie wypłacone w kwocie brutto. W umowie przewidziano stawkę podatku VAT w wysokości 23% w stosunku do płatności obejmujących wszystkie etapy, łącznie z pakietem szkoleniowym. Spółka w ramach pakietu szkoleniowego przeprowadzi szkolenia oraz dostarczy wyroby pakietu szkoleniowego tj. prezentacje multimedialne i materiały źródłowe. Szkolenia nie będą organizowane w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Zostaną wykonane według harmonogramu wykonanego przez Spółkę w uzgodnieniu z Gestorem i Centralnym Organem Logistycznym.

W ramach wykonania przedmiotu umowy zostaną przeprowadzone szkolenia:

* Funkcyjnych - z zakresu obsługi i użytkowania, prostych napraw i konserwacji samochodów objętych umową.

* Specjalistów warsztatów obsługowo-naprawczych - z zakresu obsługiwania i napraw pojazdów i sprzętu specjalistycznego, w tym wykonywania okresowych przeglądów technicznych

* Instruktorów wojskowych - w zakresie nadawania uprawnień instruktorskich, tak aby osoby te mogły szkolić kierowców, mechaników i specjalistów technicznych.

Wszystkie wymienione wyżej szkolenia będą składać się z części teoretycznej i praktycznej, zostaną zakończone egzaminem, a po uzyskaniu pozytywnego wyniku udokumentowane imiennym certyfikatem. Szkolenia te mogłyby co prawda zostać wykonane przez inny podmiot, jednak kadra Spółki mająca przeprowadzić omawiane szkolenia ma niewątpliwie najlepsze kwalifikacje w tym zakresie.

Płatność za przedmiotowe usługi nie będzie pochodzić z Europejskiego Funduszu Społecznego. Inspektorat Uzbrojenia, jako jednostka podległa Ministerstwu Obrony Narodowej, będąc jednostką sektora finansów publicznych, realizując swoje zadania dysponuje środkami budżetowymi (publicznymi). Tym samym umowa, a więc również szkolenia, będą finansowane w całości (100%) ze środków publicznych.

Zdaniem Spółki omawiane szkolenia są ukierunkowane na zdobycie wiedzy związanej z wykonywaną przez uczestników pracą w branży wojskowej. Będą one obejmować swoim zakresem m.in. czynności kontrolno-sprawdzające, obsługowe, konserwacyjne specjalistycznych samochodów wojskowych, naukę i doskonalenie umiejętności kierowania nimi. W zakres czynności będzie również wchodzić wykonywanie testów sprawdzeń, napraw wykonywanych przez personel techniczny w odniesieniu do samochodów wojskowych oraz czynności w ramach nabycia uprawnień instruktorskich obejmujący zakres równoważny zakresowi przygotowania instruktorów wykonawcy umowy.

W piśmie z 5 sierpnia 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że przedmiotowe szkolenia nie odbyły się przed dniem 1 lipca 2020 r. Planowany termin realizacji szkoleń to rok 2022.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisane we wniosku szkolenia powinny zostać opodatkowane stawką 23% podatku VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki opisane we wniosku szkolenia nie mogą skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT, ponieważ w ramach realizacji umowy nie dojdzie do świadczenia samodzielnej usługi szkoleniowej. W związku z tym, opisane szkolenia powinny zostać opodatkowane 23% stawką podatku - tak jak świadczenie główne umowy tj. dostawa samochodów.

Przedmiot umowy obejmuje szereg czynności o różnym charakterze, prowadzących do zrealizowania dominującego elementu w postaci dostawy samochodów. Zaznaczyć przy tym należy, że w okolicznościach sprawy zorganizowanie i przeprowadzenie szkoleń zostało formalnie wyodrębnione bezpośrednio w umowie poprzez: wymienienie ich w przedmiocie umowy; określenie zakresu zasad ich przeprowadzenia w oparciu o opracowane programy oraz określenie dla nich kwoty wynagrodzenia. Zaznaczyć warto, że zakres opisanych w umowie szkoleń daleko wychodzi poza prezentację funkcjonowania i instruktaż obsługi dostarczanych samochodów (wymienić tu należy chociażby szkolenie specjalistyczne na poziomie instruktora). Nie są one powiązane z dostawą samochodów tak ściśle, by nie było możliwe ich wyodrębnienie, jednak niewątpliwie wszystkie czynności łącznie z usługami szkoleniowymi zawarte w umowie są nakierowane na zrealizowanie jednego głównego celu. Z ekonomicznego punktu widzenia wyodrębnienie czynności szkoleniowych byłoby sztucznym podziałem wyłącznie dla celów podatkowych. Zdaniem spółki cała realizacja umowy to czynność złożona opodatkowana jedną stawką podatku VAT, w tym przypadku stawką podstawową 23%, stosowaną przy dostawie samochodów. Na czynność złożoną składają się świadczenia podstawowe i pomocnicze - tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego. Omawiane usługi szkoleniowe spółka uznaje za świadczenia pomocnicze, których nie należy traktować jako odrębne, a ich los prawny powinien dzielić los świadczenia głównego. W aspekcie gospodarczym dostawa urządzeń i przeprowadzenie szkoleń tworzą jedną całość, nie istnieje żadna praktyczna korzyść z oddzielenia wyżej wymienionych usług, gdyż dostawa samochodów bez szkolenia nie pozwoli na ich właściwe użytkowanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku do świadczenia opisanych we wniosku usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy VAT, jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Należy zauważyć, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną czynność, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia czynności nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność złożoną obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej czynności wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności złożonej.

Co istotne, aby móc wskazać, że dana czynność jest czynnością złożoną winna się ona składać z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na czynność złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu sama w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania czynności zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz regulacje Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), nie regulują kwestii czynności złożonych. Jednakże, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podatkiem VAT oraz na podstawie polskiego i europejskiego orzecznictwa można stwierdzić, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność nie powinno być sztucznie dzielone.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w wydanych orzeczeniach. W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd., TSUE uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej, do których stosuje się te same zasady opodatkowania.

Również w orzecznictwie NSA przyjmuje się, że świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych świadczeń wykonywanych przez podatnika na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze - tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy, wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia. Zatem należy uwzględniać ochronę podstawowych zasad opodatkowania podatkiem od wartości dodanej wymagających, by każda działalność gospodarcza była traktowana w ten sam sposób. Sprzeciwia się to temu, by podmioty gospodarcze dokonujące takich samych czynności, były traktowane odmiennie w zakresie poboru tego podatku (wyrok NSA z dnia 6 maja 2015 r., I FSK 2105/13).

W przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a. jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b. uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym - oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2017 r., zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

c. finansowane w całości ze środków publicznych - oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, przedmiotem świadczenia muszą być szkolenia inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ponadto szkolenia te muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem i muszą mieć na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, a dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.

* formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,

* na świadczone szkolenia uzyskano akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,

* szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

Według regulacji art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Określenie "ścisły związek" oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

Jak wynika z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018 r. poz. 701), zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (§ 3 ust. 8 rozporządzenia).

W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem prowadzącym działalność w zakresie modernizacji i remontów sprzętu wojskowego oraz opracowywania rakietowej techniki obronnej na szczeblu krajowym i międzynarodowym. Spółka podpisała umowę ze Skarbem Państwa - Inspektoratem Uzbrojenia, której przedmiotem jest dostawa samochodów do przewozu rakiet. Przedmiot umowy obejmuje także: pakiet szkoleniowy, pakiet logistyczny, dokumentację techniczną, ustanowienie nowego potencjału w zakresie przedmiotu umowy oraz opracowanie i odnowienie pierwszej sztuki pojazdu oraz przyczepy. Umowa ta określa warunki wykonania każdego z ww. elementów oraz przewiduje odrębne wynagrodzenie z tytułu ich realizacji. Zaznaczyć przy tym należy, że wszystkie elementy będą realizowane w ramach jednej umowy. Natomiast dominującym świadczeniem, w pierwszej kolejności, będzie dostawa towarów z uwagi na: wartość tegoż świadczenia względem wartości całej umowy; czasu i skali zaangażowania środków finansowych, rzeczowych i zasobów ludzkich; a także z uwagi na zasady odpowiedzialności w przypadku naruszenia postanowień umowy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w kwestii zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, świadczonych przez Wnioskodawcę usług, należy zauważyć, że jak już wcześniej wskazano, podstawowym kryterium pozwalającym uznać zbiór określonych czynności za świadczenie złożone jest określenie wzajemnych relacji pomiędzy elementami wchodzącymi w skład świadczenia w zakresie celów, które świadczenia te realizują. W celu ustalenia czy świadczenie może być uznane za świadczenie złożone, konieczne jest zbadanie przebiegu konkretnej transakcji z uwzględnieniem wszystkich ekonomicznych aspektów tej transakcji.

W rozpatrywanej sprawie, przedmiotem umowy jest dostawa samochodów do przewozu rakiet, a także: pakiet szkoleniowy, pakiet logistyczny, dokumentacja techniczna, ustanowienie nowego potencjału w zakresie przedmiotu umowy oraz opracowanie i odnowienie pierwszej sztuki pojazdu oraz przyczepy. Spółka w ramach pakietu szkoleniowego przeprowadzi szkolenia oraz dostarczy wyroby pakietu szkoleniowego tj. prezentacje multimedialne i materiały źródłowe.

W ramach wykonania przedmiotu umowy zostaną przeprowadzone szkolenia:

* Funkcyjnych - z zakresu obsługi i użytkowania, prostych napraw i konserwacji samochodów objętych umową.

* Specjalistów warsztatów obsługowo-naprawczych - z zakresu obsługiwania i napraw pojazdów i sprzętu specjalistycznego, w tym wykonywania okresowych przeglądów technicznych.

* Instruktorów wojskowych - w zakresie nadawania uprawnień instruktorskich, tak aby osoby te mogły szkolić kierowców, mechaników i specjalistów technicznych.

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej wyjaśnienia, należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie dostawa samochodów do przewozu rakiet oraz przeprowadzenie szkolenia stanowi świadczenie złożone (kompleksowe). Nie można bowiem uznać, że przeprowadzane szkolenia dotyczące użytkowania, obsługi itp. dostarczanych przez Wnioskodawcę towarów stanowią cel sam w sobie i powinny być traktowane jako odrębne, niezależne świadczenia. O kompleksowym charakterze usług szkolenia łącznie z dostawami samochodów świadczonych na podstawie zawartej umowy dostawy świadczy fakt, że są one ściśle związane z celem zawartej umowy, jakim jest pozyskanie samochodów do przewozu rakiet i ich dalsze używanie.

Przedstawione okoliczności wskazują, że realizowana przez Wnioskodawcę dostawa samochodów do przewozu rakiet, jak również przeprowadzenie szkolenia, są ze sobą ściśle powiązane i w aspekcie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Przy czym, w tym przypadku dostawa samochodów ma charakter dominujący (świadczenie główne), natomiast przeprowadzenie szkolenia jest świadczeniem pomocniczym względem dostawy samochodów. Sam Wnioskodawca wskazał, że dominującym świadczeniem, w pierwszej kolejności, będzie dostawa towarów z uwagi na: wartość tegoż świadczenia względem wartości całej umowy; czasu i skali zaangażowania środków finansowych, rzeczowych i zasobów ludzkich; a także z uwagi na zasady odpowiedzialności w przypadku naruszenia postanowień umowy.

Należy podkreślić, że sprzedaż samego samochodu do przewozu rakiet bez przeszkolenia użytkowników nie byłaby w praktyce możliwa. Dostarczany i wdrażany przez Spółkę produkt nie jest standardowym samochodem, z którego obsługą użytkownik może się zapoznać we własnym zakresie lub skorzystać ze szkolenia ogólnego prowadzonego przez inny podmiot. Jak sam wskazał Wnioskodawca szkolenia te mogłyby co prawda zostać wykonane przez inny podmiot, jednak kadra Spółki mająca przeprowadzić omawiane szkolenia ma niewątpliwie najlepsze kwalifikacje w tym zakresie.

Szkolenia dotyczące obsługi i użytkowania pojazdów i sprzętu specjalistycznego, w tym wykonywania okresowych przeglądów technicznych nie mają charakteru samoistnego, a tym samym ich odrębne potraktowanie dla celów podatkowych byłoby zabiegiem sztucznym, oderwanym od rzeczywistości gospodarczej. W każdym przypadku stanowią one świadczenie pomocnicze do świadczenia głównego, którym jest dostawa samochodów. Przeprowadzenie szkoleń jest elementem niezbędnym w celu efektywnego użytkowania samochodu do przewozu rakiet. Z drugiej strony bez istnienia świadczenia podstawowego, organizowanie szkoleń nie miałoby racji bytu.

Charakter świadczonej usługi szkoleniowej przemawia, za potraktowaniem jej na gruncie podatku VAT, jako jednego świadczenia złożonego, które powinno być w całości opodatkowane według takich samych zasad. Zasady te wyznacza świadczenie główne - tj. dostawa samochodów do przewozu rakiet, niekorzystające ze zwolnienia od podatku.

Zatem w analizowanej sprawie stwierdzić należy, że skoro dostawa samochodów oraz świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe w zakresie ich obsługi i użytkowania stanowią element świadczenia złożonego, to zrealizowanie ww. usługi szkoleniowej, nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, gdyż opisanego kompleksowego świadczenia, nie można zakwalifikować do usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku do świadczenia opisanych we wniosku usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy VAT, jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo tut. Organ informuje, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku do świadczenia opisanych we wniosku usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy VAT, natomiast w zakresie określenia wysokości stawki podatku dla świadczonych usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego..., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.