0111-KDIB3-2.4012.313.2018.2.AZ - Podstawa opodatkowania podatkiem VAT w związku z otrzymaną dotacją.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 kwietnia 2018 r. (data wpływu 26 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania otrzymanej dotacji za niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT - jest prawidłowe.

W dniu 26 kwietnia 2018 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania otrzymanej dotacji za niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym w dniu 30 września 2011 r. w Urzędzie Skarbowym. Jest spółką komunalną, której 100% udziałów jest własnością Powiatu, powołaną zgodnie z aktem założycielskim do prowadzenia działalności umożliwiającej Powiatowi zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców w zakresie zadań Powiatu związanych z edukacją publiczną, kulturą, kulturą fizyczną. Przedmiotem działalności spółki zgodnie z KRS, są: roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych; wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi; zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie; działalność pomocnicza związana z utrzymaniem porządku w budynkach; pozostałe sprzątanie; działalność związana z organizacją targów, wystaw, kongresów; działalność obiektów kulturalnych; pozostała działalność rozrywkowa i rekreacyjna; działalność obiektów sportowych; działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej; Podstawą działalności jest PKD 68.20.Z, 82.30.Z, 90.04.Z, 93.11.Z, 93.13.Z.

Spółka jest właścicielem kompleksu oświatowego K. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej budynek wynajmowany jest na podstawie umowy najmu Powiatowemu Centrum Kształcenia Zawodowego i Ustawicznego oraz Zespołowi Szkół im. B. z przeznaczeniem na cele prowadzenia działalności oświatowej oraz dla umieszczenia w nim siedziby ww. szkół. W dniach wolnych i po godzinach zajęć lekcyjnych szkół, spółka prowadzi wynajem pomieszczeń znajdujących się na terenie budynku. Wykorzystywana jest sala audytoryjna, na której odbywają się organizowane przez spółkę koncerty, widowiska teatralne i muzyczne oraz projekcje filmowe. Spółka nie jest jednostką instytucją kultury w rozumieniu art. 8 i 9 ustawy o działalności kulturalnej.

Sp. z o.o złożyła wniosek o dofinansowanie zadania realizowanego w ramach Programów Operacyjnych Polskiego Instytutu Sztuki Filmowej Rozwój kin 2018 pod nazwą "....". Zadanie według pkt 2 Programu Operacyjnego dotyczy współfinansowania zakupu i modernizacji trwałego wyposażenia do prowadzenia działalności filmowej, w tym sprzętu umożliwiającego odbiór filmów przez osoby niepełnosprawne. Wniosek został rozpatrzony pozytywnie.

Przedmiotem zadania jest wymiana foteli w sali Kina pozwalająca na adaptację sali audytoryjnej na obiekt kinowy. Obecnie kino funkcjonuje z wykorzystaniem widowni sali audytoryjnej, która nie była przygotowana do funkcji kinowych, co zdecydowanie ogranicza perspektywy rozwoju kina. W ramach kosztów zadania planuje się następujące działania: dostawę i montaż 290 foteli posiadających normy i atesty, dostosowanie konstrukcji stopni do wymiarów nowych foteli poprzez zastosowanie suchej zabudowy, wykonanie oświetlenia stopni.

Dotacja ze środków PISF wynosi 100 000,00 zł, co stanowi 49,88% kosztów planowanej inwestycji, z zastrzeżeniem, iż wybór wykonawcy zostanie przeprowadzony zgodnie z art. 39 ustawy - Prawo Zamówień Publicznych (Dz. U. 2017.1579 t.j.) co może spowodować zmianę udziału procentowego PISF w całości kosztów inwestycji. Należy podkreślić, iż wartość dotacji PISF nie ulegnie zwiększeniu wraz z ewentualnym wzrostem ceny będącym skutkiem prowadzonego postępowania przetargowego. Środki stanowiące dotację przyznawane są zgodnie z zapisami Programu Operacyjny Rozwój kin na 2018 na podstawie ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o kinematografii oraz rozporządzenia Ministra Kultury z dnia 27 października 2005 r. w sprawie udzielania przez Polski Instytut Sztuki Filmowej dofinansowania przedsięwzięć z zakresu kinematografii (Dz. U. 2005.219.1870 z dnia 2005.10.31).

Polski Instytut Sztuki Filmowej jest państwową osobą prawną zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o kinematografii (Dz. U. 2018.597 t.j.). Zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o kinematografii Instytut dofinansowuje przedsięwzięcia w formie dotacji, a w odniesieniu do przedsięwzięć z zakresu przygotowania projektów filmowych i produkcji filmów również w formie udzielenia pożyczki lub poręczenia. Warto podkreślić, iż jest to dotacja przedmiotowa, przeznaczona na przeprowadzenie projektu z konkretnie wyznaczonymi działaniami i celami. Otrzymane środki pieniężne nie są własnością podmiotu. PPR sp. z o.o., która otrzymuje dotację, jest jedynie podmiotem administrującym daną kwotą, jeśli nie wykorzysta wszystkich środków na wyznaczone we wniosku o dotację działania, będzie zobowiązana zwrócić ich nadwyżkę. Ponadto Instytut uzyskuje środki na funkcjonowanie z różnych źródeł, w tym otrzymuje dotacje podmiotowe, z budżetu państwa, które w myśl art. 131 ustawy o finansach publicznych obejmują środki dla podmiotu wskazanego w odrębnej ustawie wyłącznie na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie określonym w odrębnej ustawie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy otrzymana dotacja będzie zwiększała podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT. Zdaniem spółki, otrzymana dotacja nie będzie miała wpływu na poziom cen sprzedaży biletów w kinie, zatem nie będzie zwiększała podstawy opodatkowania VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (...).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia "dotacja bezpośrednio związana z ceną".

Z orzecznictwa TSUE wynika, że określenie związku pomiędzy dotacją a świadczeniem usług czy dostawą towaru jako "bezpośredniego" ma istotne znaczenie dla opodatkowania. W uzasadnieniu wyroku w sprawie C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) podkreślono, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Jednocześnie wyjaśniono, że do uznania dotacji (subwencji itp.) za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Opowiedziano się więc za takim rozumieniem przepisów, aby opodatkowanie dotacji następowało tylko w stosunku do takich dotacji, które odpowiadają całości lub części wynagrodzenia z tytułu takiej czynności. Dotacja powinna być związana także z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą.

Nie ma zatem wątpliwości, że dotacje podmiotowe czy przeznaczone na pokrycie kosztów działalności, chociaż mogą mieć w ostatecznym rozrachunku jakiś wpływ na cenę świadczonych usług lub dostarczanych towarów - nie są uwzględniane w podstawie opodatkowania. Dotacje zawsze w jakiś sposób wpływają na cenę świadczonych usług czy towarów dostarczanych przez podatnika. Do podstawy opodatkowania wlicza się jednakże tylko te dotacje (dofinansowania), które są w bezpośredni sposób związane z podstawą opodatkowania. Okoliczność, że dotacja - np. pokrywająca część ogólnych kosztów podatnika - pozwoliła na zmniejszenie ceny świadczonych usług, nie jest powodem, aby włączać takie dotacje do podstawy opodatkowania, jeśli nie dotyczą one konkretnych czynności opodatkowanych. Jak stwierdził ETS w cytowanym już orzeczeniu w sprawie C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State), w praktyce niemal zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś sposób na stosowane przez niego ceny. Fakt ten jednak nie ma znaczenia dla uznania, czy dofinansowanie powinno zwiększyć podstawę opodatkowania - aby otrzymana dotacja zwiększała podstawę opodatkowania, konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta została dokonana w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności ¬- nie podlega opodatkowaniu.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca, jest spółką komunalną, której 100% udziałów jest własnością Powiatu, powołaną zgodnie z aktem założycielskim do prowadzenia działalności umożliwiającej Powiatowi zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców w zakresie zadań Powiatu związanych z edukacją publiczną, kulturą, kulturą fizyczną. Spółka jest właścicielem kompleksu oświatowego Kampus Wielicki. Spółka prowadzi wynajem pomieszczeń znajdujących się na terenie budynku. Wykorzystywana jest sala audytoryjna, na której odbywają się organizowane przez spółkę koncerty, widowiska teatralne i muzyczne oraz projekcje filmowe.

Spółka złożyła wniosek o dofinansowanie zadania realizowanego w ramach Programów Operacyjnych Polskiego Instytutu Sztuki Filmowej Rozwój Kin 2018 pod nazwą "...". Zadanie według pkt 2 Programu Operacyjnego dotyczy współfinansowania zakupu i modernizacji trwałego wyposażenia do prowadzenia działalności filmowej, w tym sprzętu umożliwiającego odbiór filmów przez osoby niepełnosprawne. Przedmiotem zadania jest wymiana foteli w sali Kina pozwalająca na adaptację sali audytoryjnej na obiekt kinowy. W ramach kosztów zadania planuje się dostawę i montaż 290 foteli posiadających normy i atesty, dostosowanie konstrukcji stopni do wymiarów nowych foteli przez zastosowanie suchej zabudowy, wykonanie oświetlenia stopni. Dotacja ze środków PISF stanowi 49,88% kosztów planowanej inwestycji. Środki stanowiące dotację przyznawane są zgodnie z zapisami Programu Operacyjny Rozwój Kin na 2018 na podstawie ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o kinematografii oraz rozporządzenia Ministra Kultury z dnia 27 października 2005 r. w sprawie udzielania przez Polski Instytut Sztuki Filmowej dofinansowania przedsięwzięć z zakresu kinematografii (Dz. U. 2005.219.1870 z dnia 2005.10.31).

W odniesieniu do rozpatrywanej sprawy zauważyć należy, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jak już wskazano powyżej tylko dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

W okolicznościach przedmiotowego wniosku, dofinansowanie pozyskane przez Wnioskodawcę w ramach Programów Operacyjnych Polskiego Instytutu Sztuki Filmowej Rozwój Kin, przeznaczone zostaną wyłącznie na pokrycie kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę w związku z realizacją projektu 2018 pod nazwą "...". Kwoty te w żadnym razie nie będą stanowiły bezpośredniej dopłaty do ceny usług świadczonych przez Spółkę. Wnioskodawca podkreśla, iż jest to dotacja przedmiotowa, przeznaczona na przeprowadzenie projektu z konkretnie wyznaczonymi działaniami i celami.

W opisywanym zdarzeniu przyszłym, nie zostanie więc spełniony warunek "bezpośredniego wpływu" dofinansowania z dotacji na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Otrzymana dotacja nie ma związku ze sprzedażą oraz nie jest przyznawana jako dopłata do ceny usługi, a przeznaczona jest na pokrycie poniesionych kosztów modernizacji kina. W konsekwencji, mamy do czynienia z dotacją o charakterze zakupowym, a nie dotacją mającą na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. W sytuacji Wnioskodawcy dotacja ma na celu jedynie pokrycie kosztów poniesionych w związku z realizacją opisanego projektu. Dopiero po zakończeniu inwestycji, na etapie eksploatacji Spółka będzie świadczyć usługi, które będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT - wynagrodzenie za te usługi nie będzie jednak pokrywane z dotacji.

W tych okolicznościach, otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja nie będzie elementem podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a więc nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy (zdarzenie przyszłe) będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.