0111-KDIB3-2.4012.157.2017.1.ASZ - Zwolnienie z VAT usług szkolenia przewodników górskich.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2017 r. (data wpływu 24 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło w dniu 22 czerwca 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkolenia dla przyszłych przewodników klasy III - jest prawidłowe.

W dniu 24 kwietnia 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku od towarów i usług, uzupełniony pismem, które wpłynęło w dniu 22 czerwca 2017 r. w zakresie zwolnienia od podatku usług szkolenia dla przyszłych przewodników klasy III.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w piśmie, które wpłynęło w dniu 22 czerwca 2017 r.):

Stowarzyszenie (Wnioskodawca) działa na podstawie przepisów Ustawy - "Prawo o Stowarzyszeniach" (Dz. U. z 1989 r. Nr 20, poz. 104 z późn. zm.) oraz własnego statutu i z tego tytułu posiada osobowość prawną. Celem Stowarzyszenia jest realizacja wszystkich spraw związanych z przewodnictwem górskim. Stowarzyszenie opiera swa działalność na składkach członkowskich i darowiznach od osób fizycznych.

Stowarzyszenie realizuje cele przez:

* wszechstronne propagowanie nieodzownej celowości pracy przewodnickiej na terenie gór,

* współpracę i wzajemną pomoc członków Stowarzyszenia,

* współpracę z osobami i instytucjami w zakresie zbierania informacji i wymiany doświadczeń w dziedzinie przewodnictwa górskiego,

* doradztwo i pomoc organizacyjno - ekonomiczną oraz szkolenie członków i innych podmiotów zainteresowanych działalnością Stowarzyszenia,

* inne działania sprzyjające rozwojowi statutowych celów organizacji,

* prowadzenie działalności integrującej członków Stowarzyszenia poprzez aktywność kulturalną, rekreacyjną i towarzyską,

* szkolenie kandydatów na przewodników,

* ścisłą współpracę z Parkiem Narodowym i innymi parkami narodowymi na terenie,

* współpracę z innymi organizacjami przewodnickimi w Polsce i za granicą,

* współpracę z organami administracji działającymi na obszarze uprawnień przewodnickich,

* prowadzenie działalności gospodarczej z wyłącznym przeznaczeniem dochodów na statutowe cele stowarzyszenia.

Działalność stowarzyszenia jest zwolniona przedmiotowo z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29a ustawy. W czerwcu 2017 r. Stowarzyszenie chce rozpocząć kurs, trwający dwa lata dla przyszłych przewodników klasy III. Taka działalność jest zagwarantowana w statucie Stowarzyszenia jako działalność statutowa odpłatna. Biorący udział w kursie są osobami dorosłymi i ażeby móc wykonywać zawód przewodnika górskiego muszą przez dwa lata uczestniczyć w zajęciach teoretycznych, praktycznych oraz zdać państwowy egzamin teoretyczny i praktyczny w terenie górskim.

Stowarzyszenie nie jest objęte systemem oświaty i zdaniem Stowarzyszenia, może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 pkt 29 o VAT w związku z § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów z 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług ponieważ spełnia dwa ze wskazanych warunków:

Za kurs uczestnicy dokonają opłaty w rozbiciu na raty rozłożone na 2 lata trwania kursu. Uczestnikami będą osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej i tych wpłat nie zaliczą sobie w koszty, nie będą prosić także o wystawienie faktury tytułem opłaty za kurs. Głównym kosztem kursu będą honoraria za wykłady i umowy zlecenie na prowadzenie wycieczek szkoleniowych. Ewentualny zysk z tej działalności statutowej odpłatnej zostanie przeznaczony w całości na działalność statutową Stowarzyszenia w latach przyszłych.

Wnioskodawca uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją (usług szkolenia przewodników górskich).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie, które wpłynęło w dniu 22 czerwca 2017 r.):

Czy usługi szkolenia przewodników górskich, które będą świadczone przez Wnioskodawcę są zwolnione z podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie, które wpłynęło w dniu 22 czerwca 2017 r.):

Usługi szkolenia przewodników górskich, które będą świadczone przez Wnioskodawcę są zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane;

W myśl ust. 1 pkt 29 ww. artykułu, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane;

Wskazane wyżej regulacje stanowią odzwierciedlenie prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 str. 1, z późn. zm.), zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym "Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym", co oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja "interesu publicznego", nie zostały również określone podmioty, które mogą działać "w interesie publicznym". Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jak i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu "interesu publicznego".

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem "pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika" (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ponadto należy wskazać, że w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, że usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Analizując powołane wyżej regulacje ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Z kolei, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie ust. 1 pkt 29 powyższego artykułu, szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą, czy zawodem i muszą mieć na celu uzyskanie, czy uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:

* formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,

* na świadczone szkolenia uzyskano akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,

* szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

Z treści wniosku wynika, że Stowarzyszenie chce rozpocząć kurs dla przyszłych przewodników klasy III. Taka działalność jest zagwarantowana w statucie Stowarzyszenia jako działalność statutowa odpłatna. Biorący udział w kursie są osobami dorosłymi i aby móc wykonywać zawód przewodnika górskiego muszą przez dwa lata uczestniczyć w zajęciach teoretycznych, praktycznych oraz zdać państwowy egzamin teoretyczny i praktyczny w terenie górskim. Stowarzyszenie nie jest objęte systemem oświaty. Szkolenie prowadzone będzie w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wnioskodawca uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją (usług szkolenia przewodników górskich).

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz cytowanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że szkolenia, o których mowa we wniosku, nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż z wniosku wynika, że Stowarzyszenie nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Jednakże skoro, jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją (usług szkolenia przewodników górskich), to należy wskazać, że usługi szkolenia przyszłych przewodników górskich klasy III są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego usługi szkolenia przewodników górskich, które będą świadczone przez Wnioskodawcę są zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług, należało uznać za prawidłowe.

Należy jednak zauważyć, że powołane we wniosku rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z 4 kwietnia 2011 r. obowiązywało do końca 2013 r., a w jego miejsce nie zostało wydane nowe rozporządzenie wykonawcze.

Zaznacza się również, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.