0111-KDIB3-1.4012.709.2017.1.AB - Zwolnienie z VAT udzielania pożyczek.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 27 października 2017 r. (data wpływu 2 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności udzielania pożyczek - jest prawidłowe.

W dniu 2 listopada 2017 r. do tut. organu wpłynął wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności udzielania pożyczek.

We wniosku złożonym przez:

* Zainteresowanego będącego stroną postępowania B Sp. z o.o.

* Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania pana A

przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

B. Sp. z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej "Spółka") jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obróbki oraz usuwania odpadów. Jeśli Spółka wykazuje nadwyżki finansowe zdarza się, że udziela pożyczek. Udzielanie pożyczek ma charakter odpłatny. W umowach pożyczki przewidziane jest należne Spółce wynagrodzenie w postaci odsetek. Umowy pożyczki są zawierane głównie z podmiotami powiązanymi, w szczególności ze wspólnikami Spółki. Spółka nie wyklucza jednak udzielania w przyszłości pożyczek innym podmiotom. Udzielanie pożyczek ma charakter pomocniczy w stosunku do działalności podstawowej prowadzonej przez Spółkę, tj. działalności w zakresie obróbki oraz usuwania odpadów.

Przykładowo, Spółka zawarła ze wspólnikiem Spółki (dalej "Pożyczkobiorca") umowę pożyczki odnawialnej (zatytułowaną przez Strony jako "Umowa linii kredytowej"; dalej "Umowa"). W ramach Umowy Spółka zobowiązała się do udzielenia Pożyczkobiorcy oprocentowanych pożyczek, do wysokości ustalonego w Umowie limitu (określonego w Umowie jako linia kredytowa). Ustalona linia kredytowa ma charakter rewolwingowy, co oznacza, że spłacone przez Pożyczkobiorcę środki będą mogły zostać ponownie pożyczone (każdorazowo do wysokości określonego w Umowie limitu). Innymi słowy, każda spłata pożyczki skutkować będzie odnowieniem wolnego limitu pożyczki o spłaconą kwotę. Zgodnie z Umową, Pożyczkobiorca może zaciągać pożyczki na okresy uzgodnione każdorazowo w zawartej ze Spółką umowie pożyczki - tzw. dokumencie ciągnienia transzy pożyczki. Na chwilę obecną Pożyczkobiorca zaciągnął w ramach łączącej go ze Spółką Umowy dwie pożyczki. Nie jest wykluczone zaciągnięcie przez Pożyczkobiorcę kolejnych pożyczek.

Spółka nie wyklucza również, iż w przyszłości zawierać będzie kolejne umowy pożyczek z Pożyczkobiorcą, w tym także umowy pożyczek odnawialnych. Dotychczasowe umowy pożyczek (zawierane na podstawie Umowy) zawierane były przez Pożyczkobiorcę w ramach prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej. W przyszłości możliwe jest jednak, iż Pożyczkobiorca zawrze ze Spółką umowy pożyczek jako osoba fizyczna poza zakresem prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej.

Wszystkie pożyczki udzielane przez Spółkę finansowane są z jej środków własnych. W każdym przypadku udzielana przez Spółkę pożyczka stanowi pożyczkę oprocentowaną, tj. z tytułu udzielenia pożyczki Spółka otrzymuje od Pożyczkobiorcy wynagrodzenie w postaci odsetek. Powyższe okoliczności dotyczyć będą również ewentualnych przyszłych pożyczek udzielanych przez Spółkę Pożyczkobiorcy. W przypadku pożyczek zaciąganych przez Pożyczkobiorcę na podstawie Umowy, wysokość odsetek określona jest każdorazowo w dokumencie ciągnienia transzy pożyczki. Wynagrodzenie z tytułu udzielanych pożyczek stanowi dla Spółki przychód z prowadzonej działalności gospodarczej, przeznaczany na finansowanie bieżącego funkcjonowania Spółki. Celem udzielanych przez Spółkę pożyczek jest osiągnięcie zysku z prowadzonej działalności gospodarczej.

Interes prawny uzasadniający złożenie wspólnego wniosku o interpretację indywidualną:

Zainteresowani składają wspólny wniosek o interpretację indywidualną, gdyż są podmiotami uczestniczącymi wspólnie w tym samym zaistniałym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym będącymi przedmiotem niniejszego wniosku. Spółka zainteresowana jest ustaleniem, czy świadczona przez nią na rzecz Pożyczkobiorcy usługa udzielania pożyczek jest objęta zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (dalej "podatek VAT"), a konkretnie czy podlega zwolnieniu od podatku VAT. Pożyczkobiorca zainteresowany jest ustaleniem tej samej kwestii w związku z możliwością opodatkowania udzielanych przez Spółkę na jego rzecz pożyczek podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przypadku, gdyby organ uznał, iż czynności te nie są objęte zakresem opodatkowania Podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytanie:

Czy udzielanie przez Spółkę pożyczek na rzecz Pożyczkobiorcy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i jednocześnie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT? Innymi słowy, czy dokonywane przez Spółkę czynności polegające na udzielaniu Pożyczkobiorcy pożyczek są zwolnione od podatku VAT?

Stanowisko Zainteresowanych:

Zdaniem Zainteresowanych udzielanie przez Spółkę pożyczek na rzecz Pożyczkobiorcy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i jednocześnie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. W związku z tym, dokonywane przez Spółkę czynności polegające na udzielaniu Pożyczkobiorcy pożyczek są zwolnione od podatku VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy (grupy Zainteresowanych):

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 Ustawy VAT należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. ust. 1 Ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 Ustawy VAT należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 Ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Artykuł 15 ust. 2 Ustawy VAT stanowi, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy VAT przewidziano zwolnienie od opodatkowania podatkiem VAT usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usług pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także usług zarządzania kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

W świetle przywołanych powyżej przepisów należy stwierdzić, iż obowiązująca na gruncie przepisów Ustawy VAT definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający wobec definicji dostawy towarów. W konsekwencji, co do zasady opodatkowaniu podatkiem VAT podlega każda czynność niebędąca dostawą towarów, która polega na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania.

Uznaje się, że aby dana czynność stanowiła świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT muszą zostać łącznie spełnione następujące warunki:

Przy wykładni pojęcia świadczenia usług dokonywanej na gruncie przepisów Ustawy VAT pomocne jest również odwołanie się do kryteriów sformułowanych w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej "TSUE"). Zgodnie z orzecznictwem TSUE, świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT występuje w sytuacji, gdy:

* istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

* wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

* istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

* odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

* istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Do istoty zobowiązania powstałego na podstawie umowy pożyczki należy przeniesienie przez pożyczkodawcę przedmiotu pożyczki na własność pożyczkobiorcy. Przedmioty majątkowe, które w ten sposób stały się własnością pożyczkobiorcy zasilają jednak tylko czasowo jego majątek.

Pożyczkobiorca jest bowiem zobowiązany do zwrotu na rzecz drugiej strony tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

W ocenie Zainteresowanych, mając na uwadze przywołane wyżej kryteria należy uznać, iż udzielanie przez Spółkę na rzecz Pożyczkobiorcy pożyczek stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT ze względu na to, że:

* pomiędzy Spółką (usługodawcą) a Pożyczkobiorcą (usługobiorcą) istnieje związek prawny, w ramach którego występuje świadczenie wzajemne - podmioty te są stronami zawartych już umów pożyczek oraz będą stronami ewentualnych przyszłych umów pożyczek,

* należne Spółce wynagrodzenie w postaci odsetek stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługę polegającą na udzieleniu pożyczki,

* po stronie Spółki istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść w postaci wynagrodzenia (odsetek od udzielonej pożyczki),

* otrzymane przez Spółkę wynagrodzenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością polegającą na udzieleniu pożyczki,

* wartość świadczenia wzajemnego wyrażona jest w pieniądzu.

Podsumowując, w świetle powyższych uwag należy uznać, iż Pożyczkobiorca jest bezpośrednim beneficjentem świadczonej przez Spółkę usługi polegającej na udzieleniu pożyczki - w jej wyniku otrzymuje bowiem kapitał w postaci środków pieniężnych, z których może swobodnie korzystać w okresie trwania umowy pożyczki. Świadczonej przez Spółkę usłudze odpowiada świadczenie wzajemne Pożyczkobiorcy, polegające na zapłacie na rzecz Spółki odsetek od otrzymanej w ramach umowy kwoty pieniężnej (pożyczki).

Pomimo iż w art. 5 ust. 1 Ustawy VAT ustawodawca nie posłużył się określeniem "podatnik", należy przyjąć, iż zakres opodatkowania podatkiem VAT ograniczony jest nie tylko przedmiotowo, ale również podmiotowo. W konsekwencji, aby dana czynność stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT musi zostać ona dokonana przez podatnika podatku VAT, działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnej czynności. W ocenie Spółki świadczenie przez nią usług polegających na udzielaniu pożyczek spełnia powyższe warunki. W każdym przypadku Spółka udziela bowiem pożyczek w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, działając jako podatnik podatku VAT, a uzyskane z tytułu pożyczek wynagrodzenie przeznaczane jest na bieżące finansowanie działalności Spółki.

Zdaniem Zainteresowanych, udzielanie przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą pożyczek, które następuje w związku z prowadzeniem tej działalności można identyfikować i przypisywać do zawodowej płaszczyzny tego podmiotu, nawet w sytuacji, w której czynności polegające na udzielaniu pożyczek stanowią jedynie działalność uboczną (pomocniczą) w stosunku do jego podstawowej działalności. W ocenie Zainteresowanych, udzielanie przez podatnika podatku VAT pożyczki w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT niezależnie od częstotliwości oraz celu udzielania pożyczek, statusu nabywcy (pożyczkobiorcy), czy też kwestii formalnych, takich jak wpisanie działalności w zakresie udzielania pożyczek do umowy spółki lub wykazania jej przez pożyczkodawcę w Krajowym Rejestrze Sądowym.

W związku z powyższym, Zainteresowani uznają, że świadczone przez Spółkę na rzecz Pożyczkobiorcy usługi udzielania pożyczek stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i jednocześnie mieszczą się w zakresie czynności określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy VAT, a zatem są one objęte zwolnieniem od podatku VAT przewidzianym w tym przepisie.

Stanowisko Zainteresowanych przedstawione w niniejszym wniosku znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 lipca 2017 r., znak 0114-KDIP4.4012.257.2017.1.MK, wydanej na gruncie analogicznego stanu faktycznego (dotyczącego udzielenia przez spółkę pożyczki wspólnikowi) organ argumentował:

"Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług. Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres czasu. Czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (no. odsetki), stanowi zatem odpłatne świadczenie usług, co do zasady, podlegające opodatkowaniu VAT. Zatem, odsetki z tytułu zawarcia umowy otrzymane z tytułu udzielonej pożyczki stanowią wynagrodzenie z tytułu jej udzielenia. (...)

(...) Z uwagi na opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że czynność udzielenia przez Wnioskodawcę pożyczki na rzecz wspólnika stanowi czynność wykonaną w ramach działalności gospodarczej jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 ustawy, jednakże z uwagi na fakt, że powyższa usługa mieści się w zakresie czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy - korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie tego przepisu."

Tożsame stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 15 maja 2017 r., znak 0112-KDIL4.4012.48.2017.1.NK:

"Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz wskazane wyżej przepisy należy stwierdzić, że usługa, którą świadczy oraz zamierza świadczyć Spółka, tj. odpłatna usługa udzielania pożyczek, stanowi/stanowić będzie realizację istniejących pomiędzy stronami stosunków cywilnoprawnych. Stosunki te składają się/będą się składać z dwustronnych zobowiązań stron transakcji do wykonania skonkretyzowanych świadczeń - z jednej strony świadczenia Spółki (które w tym przypadku polegać będą na udzieleniu pożyczki), a z drugiej strony świadczenia usługobiorcy (Pożyczkobiorcy) w zamian za udostępnienie kapitału, tj. zapłata wynagrodzenia w formie odsetek od udzielonej pożyczki, stanowiących wynagrodzenie za wyświadczoną przez Spółkę usługę. O odpłatnym charakterze usług Spółki przesądza zatem istnienie po stronie usługobiorcy (Pożyczkobiorcy) obowiązku spełnienia na jego rzecz świadczenia w zamian za tę usługę, tj. zapłaty wynagrodzenia (odsetek) w zamian za możliwość czasowego korzystania z kapitału udostępnionego przez Spółkę. Zwrot Spółce udostępnionego usługobiorcy kapitału nie może być traktowany jako element świadczenia należnego w zamian (wynagrodzenia) za usługę wyświadczoną przez Spółkę, gdyż nie gwarantuje on pożyczkodawcy nic ponad to, co posiadałby, gdyby danej usługi w ogóle nie wyświadczył. Tym samym powtórne przeniesienie na pożyczkodawcę własności środków udostępnionych w ramach usługi udostępnienia środków pieniężnych, nie przesądza o odpłatnym charakterze świadczonej usługi. Korzyść z tytułu wyświadczonej usługi zapewniają natomiast pożyczkodawcy należne mu odsetki.

Fakt, że działalność w zakresie pożyczek nie została wprost wykazana jako przedmiot działalności Spółki w Rejestrze Przedsiębiorców KRS. nie przesądza, że udzielona Pożyczka oraz udzielane w przyszłości pożyczki nie są/nie będą prawnie skuteczne lub udzielone poza prowadzoną działalnością gospodarczą. W związku z tym, udzielenie przedmiotowych pożyczek jest/będzie wykonywane przez Spółkę jako podatnika podatku VAT.

Udzielanie pożyczek przez podatnika spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy.

Podsumowując, udzielenie Pożyczki oraz ewentualne przyszłe udzielanie oprocentowanych pożyczek przez Wnioskodawcę podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, i jednocześnie korzysta/będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy."

Analogiczne rozstrzygnięcia odnaleźć można m.in. w następujących interpretacjach, wydanych na gruncie podobnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych:

* Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 października 2017 r., znak 0114- KDIP1-3.4012.274.2017.l.k.c.,

* Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 lipca 2017 r., znak 0112-KDIL2-2.4012.234.2017.1.EW

* Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 lipca 2017 r., znak 0111-KDIB3- 2.4012.255.2017.2.MD,

* Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 maja 2017 r., znak 0111-KDIB3-1.4012.157.2017.1.AB,

* Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 marca 2017 r., znak 1462- IPPP2.4512.11.2017.l.JO,

* Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 lutego 2017 r., znak 1462- IPPP2.4512.52.2017.1.AM.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, udzielanie przez Spółkę Pożyczkobiorcy pożyczek podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i jednocześnie zwolnione jest od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienia się, że tekst jednolity ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług został opublikowany w Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.

Ocena prawna stanowiska w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.