0111-KDIB3-1.4012.373.2020.1.KO - VAT w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 kwietnia 2020 r. (data wpływu 19 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 maja 2020 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym prowadzącym gospodarstwo rolne. Podatnik korzysta w tym zakresie ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Wnioskodawca nie jest również zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawca jest właścicielem zabudowanej nieruchomości rolnej składającej się m.in. z działki ewidencyjnej nr 1, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr... przez Sąd Rejonowy w.... Obszar całej nieruchomości (obejmującej działkę1) wynosi 3,9904 ha.

Przedmiotową nieruchomość Wnioskodawca nabył od osób fizycznych na podstawie umowy darowizny z dnia 8 sierpnia 1995 r. Nieruchomość nabyta została do celów mieszkalnych oraz na potrzeby działalności rolniczej.

W księdze wieczystej nieruchomości w dziale III "Prawa, roszczenia i ograniczenia" wpisane jest ponadto ograniczone prawo rzeczowe o treści: dożywotnia i nieodpłatna służebność mieszkania na rzecz Pani I. D. (darczyńcy), na podstawie umowy darowizny z dnia 8 sierpnia 1995 r.

Podatnik w stosunku dla przedmiotowej nieruchomości otrzymuje dopłaty bezpośrednie na podstawie ustawy z dnia 5 lutego 2015 r. o płatnościach w ramach systemów wsparcia bezpośredniego (Dz. U. z 2018 r. poz. 1312 z późn. zm.).

Dla terenu, na którym znajduje się przedmiotowa nieruchomość nie uchwalono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

W rejestrze gruntów prowadzonym przez Starostę działka ewidencyjna nr 1 o obszarze 2,2366 ha, położona jest w jednostce ewidencyjnej 041509_2..., obręb ewidencyjny...i oznaczona jest jako grunty orne (RIVb, RV i RVI), pastwiska trwałe (PsV), grunty rolne zabudowane (Br-RIVb, Br-RV i Br-RVI).

Działka 1 zabudowana domem jednorodzinnym oraz budynkami gospodarczymi i posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Działka uzbrojona jest w przyłącza wodociągowe i kanalizacyjne, które zostały wykonane przez Gminę....

Dla miejscowości R. planowana jest przebudowa sieci elektroenergetycznej. Za przebudowę odpowiada... S.A. (dalej: "Przedsiębiorstwo"). W ramach tej inwestycji planowany jest demontaż linii napowietrznej na linię kablową. W związku z powyższym, Wnioskodawca jako właściciel działki 1, otrzymał od podwykonawcy Przedsiębiorstwa pismo wzywające do podjęcia w ciągu 14 dni decyzji o udostępnieniu działki Przedsiębiorstwu w celu realizacji inwestycji i informujące, że ww. przebudowa sieci energetycznej jest inwestycją celu publicznego, a zatem w przypadku braku odpowiedzi w wyznaczonym czasie lub braku otrzymania zgody od właściciela działki, inwestor może zgłosić ten fakt do starosty z wnioskiem o ograniczenie sposobu korzystania z nieruchomości w trybie art. 124 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r. poz. 65 z późn. zm.), a starosta może zezwolić na prowadzenie prac budowlanych mimo wcześniejszego braku zgody lub braku odpowiedzi w wyznaczonym czasie.

W związku z powyższym, w dniu 2 kwietnia 2020 r. Wnioskodawca złożył oświadczenia Przedsiębiorstwu, w którym nieodpłatnie udostępnił przedmiotową nieruchomość na rzecz Przedsiębiorstwa w celu posadowienia na niej urządzeń elektroenergetycznych w postaci linii kablowej średniego napięcia o długości trasowej ok. 174 m. Wnioskodawca wyraził zgodę na istnienie i postawienie na nieruchomości urządzeń elektroenergetycznych przez cały okres ich użytkowania i umożliwił przedstawicielom Przedsiębiorstwa dostęp do tych urządzeń celem wykonywania czynności eksploatacyjnych, konserwacji, remontów, modernizacji, przebudowy oraz usuwania awarii. Na wypadek zbycia nieruchomości, Wnioskodawca zobowiązał się również do poinformowania nowego właściciela o zobowiązaniach wobec Przedsiębiorstwa wynikających z tego oświadczenia oraz do ujęcia zapisów dotyczących tych zobowiązań w akcie rozporządzania nieruchomością.

W dniu 2 kwietnia 2020 r. Wnioskodawca złożył również oświadczenie Przedsiębiorstwu, w którym nieodpłatnie udostępnił przedmiotową nieruchomość w celu demontażu urządzeń elektroenergetycznych w postaci linii napowietrznej średniego napięcia o długości ok. 156 m oraz stanowiska słupowego średniego napięcia nr 35.

Przedsiębiorstwo zobowiązało się natomiast do uporządkowania terenu nieruchomości niezwłocznie po realizacji ww. prac.

W stosunku do przedmiotowej nieruchomości Podatnik płaci podatek rolny (od gruntów), zgodnie z ustawą z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 333 z późn. zm.) oraz podatek od nieruchomości (od budynków), zgodnie z ustawą z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 z późn. zm.).

Wnioskodawca w dniu 8 kwietnia 2020 r. zawarł przedwstępną umowę sprzedaży, w której zobowiązał się do sprzedaży na rzecz spółki kapitałowej (dalej: "Nabywca") prawa własności niezabudowanej nieruchomości o powierzchni ok. 0,2500 ha, która zostanie wydzielona z działki ewidencyjnej numer 1, za ustaloną cenę po spełnieniu się następujących warunków:

Przyrzeczona umowa sprzedaży zostanie zawarta niezwłocznie tj. w terminie 14 dni po spełnieniu się wyżej wymienionych warunków, najpóźniej do dnia 8 października 2021 r. Wynagrodzenie za sprzedaż ww. nieruchomości zostanie zapłacone przez Nabywcę w dniu zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży na wskazany numer rachunku bankowego Wnioskodawcy.

Dodatkowo, w ww. przedwstępnej warunkowej umowie sprzedaży, Wnioskodawca:

W związku z łączącą strony przedwstępną umową sprzedaży działki wydzielonej z działki ewidencyjnej nr 1 Wnioskodawca w dniu 8 kwietnia 2020 r. zawarł umowę dzierżawy, w której oddał Nabywcy przedmiotową nieruchomość do używania i pobierania pożytków na okres 3 miesięcy, w zamian za co Nabywca zobowiązał się płacić umówiony czynsz. Wnioskodawca wyraził w ramach tej umowy zgodę na dysponowanie nieruchomością przez Nabywcę na cele budowlane, o których mowa w art. 33 ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 11 ustawy - Prawo budowlane.

Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań marketingowych celem sprzedaży Nieruchomości. Nie powierzył również kwestii sprzedaży nieruchomości profesjonalnym podmiotom zajmującym się obrotem nieruchomościami i obsługą rynku nieruchomości. Wnioskodawca otrzymał propozycję sprzedaży Nieruchomości bezpośrednio od Nabywcy, który zainteresowany jest rozwojem własnej działalności gospodarczej (handlowej). Po analizie oferty Wnioskodawca ostatecznie zdecydował się skorzystać z oferty zakupu.

Otrzymane pieniądze Wnioskodawca planuje przeznaczyć na własne cele prywatne oraz rozwój prowadzonej działalności rolniczej. Wnioskodawca nie wyklucza zakupu innych nieruchomości, ale ten zakup będzie związany z działalnością rolniczą. Wnioskodawca nie przewiduje zakupu nieruchomości w celach związanych z ich późniejszą sprzedażą.

Wnioskodawca w okresach poprzedzających przedwstępną umowę sprzedaży, zawarł ponadto następujące umowy sprzedaży innych posiadanych nieruchomości:

* umowę z dnia 1 października 2003 r. dotyczącą sprzedaży położonej w R. nieruchomości rolnej na rzecz Gminy - z inicjatywą zakupu wyszła Gmina z uwagi na umożliwienie dojazdu dla sąsiednich nieruchomości do drogi publicznej,

* umowę z dnia 26 stycznia 2010 r. dotyczącą sprzedaży położonej w R. nieruchomości rolnej na rzecz Gminy - z inicjatywą zakupu wyszła Gmina w celu poszerzenia pasa drogi publicznej,

* umowę z dnia 21 września 2011 r. dotyczącą sprzedaży położonej w S. nieruchomości rolnej na rzecz spółki kapitałowej,

* umowę z dnia 9 grudnia 2011 r. dotyczącą sprzedaży położonej w S. nieruchomości rolnej na rzecz spółki kapitałowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, albowiem nie odbędzie się ona w ramach prowadzonej przez Podatnika działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Przedmiotowy zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza m.in. przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Pojęcie "towary" przepis art. 2 pkt 6 ustawy o VAT definiuje rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Pojęcie "podatnika" zostało z kolei zdefiniowane w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje z kolei wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Powyższe przepisy wyznaczają podmiotowy zakres opodatkowania VAT. Należy w tym miejscu wskazać, że w efekcie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług mogą podlegać co do zasady te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Definicja ta nie obejmuje z kolei swoim zakresem sprzedaży majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Na gruncie przepisów wspólnotowych, a w szczególności na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, z późn. zm.), "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje zatem także według przepisów wspólnotowych, wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Rozpatrując powyższą kwestię należy mieć na uwadze tezy wynikające z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, wedle którego dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Udzielając odpowiedzi na postawione pytanie prejudycjalne, w powołanym wyżej orzeczeniu Trybunał wskazał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej.

Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie, zdaniem Trybunału, okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast, wyjaśnił Trybunał, w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym - podkreślił Trybunał.

Orzeczenia, które zapadły po wyroku TSUE potwierdzają również, iż nadal aktualne są tezy zawarte w wyroku NSA w składzie siedmiu sędziów z 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07), wskazujące na kryteria jakimi należy kierować się przy określaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z zarządem majątkiem prywatnym. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Wykonanie danej czynności jednorazowo, jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku to tego gruntu. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą.

Orzecznictwo wskazuje w tym zakresie, iż przejawem aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Co należy jednak podkreślić na gruncie przedmiotowej sprawy, tego rodzaju aktywność "handlowa" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Po 657/11; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 30 stycznia 2013 r" sygn. akt I SA/Po 839/12).

Refleksji prawnej wymaga także znaczenie zamiaru, z jakim sprzedawca nabywał grunty, przy ocenie, czy dział on w charakterze podatnika, czy też nie. Wprawdzie we wskazanym wyżej wyroku TSUE nie odniósł się do tej kwestii, jednak niewątpliwie zamiar sprzedawcy przy nabywaniu gruntu nadal powinien być traktowany jako okoliczność mająca znaczenie dla rozstrzygania o statusie sprzedawcy (tak np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 30 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Go 367/14).

W tych ramach prawnych konieczne jest zatem ustalenie, czy w świetle zaprezentowanego stanu faktycznego, Wnioskodawca w celu dokonania dostawy nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez profesjonalnych handlowców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkowało koniecznością uznania go za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też zbycie to nastąpi w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym.

Aktywność Wnioskodawcy w zakresie obrotu nieruchomościami o charakterze rolniczym nie jest działalnością profesjonalnego handlowca w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika jednoznacznie, że Wnioskodawca nie dokonuje systematycznie dostaw nieruchomości, a te które może potencjalnie zrealizować mają charakter incydentalny i związane są z zarządem majątkiem prywatnym.

Działania Wnioskodawcy nie mają, poza tym charakteru zorganizowanego. Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań charakterystycznych dla profesjonalnego obrotu gospodarczego w zakresie marketingu, reklamy, poszukiwania nabywców czy pośrednictwa. W ocenie Wnioskodawcy o zorganizowanym charakterze działalności takim działaniem nie może być również okoliczność wydzielenia nieruchomości, która ma być sprzedana oraz uzyskanie dla działki warunków zabudowy. Potwierdza to np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 czerwca 2019 r. (sygn. akt I FSK 796/17), z którego wynika, że w zakresie zarządzania majątkiem prywatnym mieści się też aktywność polegająca na podziale działek o charakterze rolnym na działki budowlane. Zarządzenie majątkiem prywatnym nie wyklucza bowiem podejmowania takich kroków, aby w razie zbywania majątku uzyskać jak najlepszą cenę.

W realiach sprawy, należy wskazać, że to Nabywca upoważniony jest do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania wszelkich decyzji i pozwoleń określonych w przedwstępnej umowie sprzedaży. Wnioskodawca udzielił w tym zakresie Nabywcy pełnomocnictwa, gdyż to w interesie Nabywcy leży doprowadzenie nieruchomości do takiego stanu prawnego, który umożliwi mu prowadzenie na niej działalności po zawarciu przyrzeczonej umowy sprzedaży.

Bez podjęcia takich czynności zakup nieruchomości przez Nabywcę byłby działaniem nieracjonalnym, gdyż pozostawałby on w stanie braku pewności co do możliwości skutecznego korzystania z nieruchomości zgodnie z zamiarem towarzyszącym jej nabyciu. Wystąpienie o wydanie takiej decyzji o pozwoleniu na budowę jest zatem absolutnie konieczne dla realizacji umowy i późniejszej sprzedaży nieruchomości Nabywcy. Wnioskodawca sam nie zamierza prowadzić na tych działkach działalności deweloperskiej, handlowej ani jakiejkolwiek innej działalności gospodarczej.

Sprzedaż przedmiotowej działki należy zatem uznać za czynność incydentalną, związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nadto środki finansowe uzyskane z tytułu transakcji mają zostać przeznaczone na cele własne oraz prowadzonego przez Wnioskodawcę gospodarstwa rolnego.

W związku z przedstawionymi warunkami należy wskazać, iż Wnioskodawca przede wszystkim nie podejmował działań, które można nazwać profesjonalnymi. Ponadto, jak wskazano we wniosku, otrzymane pieniądze Wnioskodawca planuje przeznaczyć na własne cele oraz rozwój prowadzonej działalności rolniczej.

Wobec powyższego Wnioskodawca w związku z sprzedażą przedmiotowej Nieruchomości nie będzie występować jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W kwestii opodatkowania dostawy przedmiotowej nieruchomości istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawcy, w celu dokonania sprzedaży nieruchomości będzie podejmowała aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.) (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy wskazać, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomość działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Zatem, w świetle powyższego, uznanie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, iż w przedmiotowej sprawie wystąpią okoliczności, które będą wskazywały, że sprzedaż przez Wnioskodawcę prawa własności niezabudowanej nieruchomości o powierzchni ok. 0,2500 ha, należy uznać za działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, która podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wskazują na to okoliczności faktyczne związane z ww. nieruchomością tj. fakt, że przed sprzedażą gruntu Wnioskodawca podpisał przedwstępną umowę sprzedaży i udzielił nabywcy pełnomocnictwa, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw. Wnioskodawca wskazał, że udzielił pełnomocnictwa Nabywcy do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych w opisie zdarzenia, w szczególności do składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. Ponadto Wnioskodawca wyraził zgodę na dysponowanie przez Nabywcę nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w związku art. 3 ust. 11 ustawy - Prawo budowlane, w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii itp. oraz udostępnił Nabywcy nieruchomość będącą przedmiotem umowy celem przeprowadzenia badań gruntu. Wnioskodawca wyraził też zgodę na usytuowanie przez Nabywcę własnym kosztem i staraniem na działce stanowiącej przedmiot umowy tymczasowego przyłącza energetycznego zgodnie z warunkami technicznymi przyłączenia do sieci oraz treścią umowy przyłączeniowej zawartej z operatorem.

W związku z łączącą strony przedwstępną umową sprzedaży działki wydzielonej z działki ewidencyjnej nr 1 Wnioskodawca w dniu 8 kwietnia 2020 r. zawarł umowę dzierżawy, w której oddał Nabywcy przedmiotową nieruchomość do używania i pobierania pożytków na okres 3 miesięcy, w zamian za co Nabywca zobowiązał się płacić umówiony czynsz.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że jest rolnikiem ryczałtowym.

Zatem powyższe okoliczności przeczą tezie o "zwykłym wykonywaniu prawa własności", tj. typowym dla przedmiotów zbywaniu towaru z majątku prywatnego, któremu to zachowaniu nie przypisuje się znamion działalności gospodarczej.

Odnosząc się do sprawy będącej przedmiotem wniosku należy stwierdzić, że decydujące znaczenie w tej sytuacji ma fakt udzielenia nabywcy nieruchomości pełnomocnictwa celem dokonywania szeregu czynności związanych z przedmiotową działką. Zatem udzielenie pełnomocnictwa nabywcy do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności do składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru jest przejawem ściśle profesjonalnej i zorganizowanej aktywności.

W konsekwencji, przedstawiona we wniosku aktywność Wnioskodawcy wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje na aktywność Wnioskodawcy w zakresie obrotu nieruchomościami.

Wskazać tu należy, że mimo iż działania mające na celu uzyskanie wszelkich warunków technicznych, decyzji administracyjnych i innych dokumentów nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osobę trzecią (pełnomocnika Wnioskodawcy), nie oznacza to, że pozostaną bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanego. Bowiem, pomimo że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawca udzielił Kupującemu stosownego pełnomocnictwa. Zatem, osoba trzecia dokonując ww. działań, uatrakcyjni przedmiotową działkę będącą nadal własnością Zbywcy. Należy przyjąć, że działania te będą dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, skoro jest nadal właścicielem ww. działki i wpłyną one generalnie na podniesienie atrakcyjności tej działki jako towaru i w efekcie na wzrost jej wartości.

W tym miejscu należy przytoczyć brzmienie przepisu art. 95 1 § i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.), który stanowi, że z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Zatem, jak wynika z powyższych przepisów, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie, w związku z udzieleniem nabywcy pełnomocnictwa, czynności wykonane przez kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Pomimo udzielenia przez Wnioskodawcę pełnomocnictwa kupującemu, stroną podejmowanych czynności będzie Wnioskodawca, a nie kupujący. Kupujący, jako pełnomocnik Wnioskodawcy, nie działa we własnym imieniu, lecz w imieniu Wnioskodawcy.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, powołane regulacje ustawy oraz orzecznictwo należy stwierdzić, iż w niniejszej sprawie wystąpią okoliczności, które łącznie wskazują, że sprzedaż przez Wnioskodawcę prawa własności niezabudowanej nieruchomości o powierzchni ok. 0,2500 ha będzie dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym, sprzedaż przez Wnioskodawcę prawa własności niezabudowanej nieruchomości o powierzchni ok. 0,2500 ha działki nr 1, będzie stanowić zdefiniowaną w art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki właściwej dla przedmiotu sprzedaży, przeznaczonego pod zabudowę.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Tut. organ pragnie zauważyć również, że na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane wyroki sądów. Przytoczone wyroki są rozstrzygnięciami w konkretnej sprawie, osadzonymi w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się zawężają. Nie negując orzeczeń sądu, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.