0111-KDIB3-1.4012.364.2018.2.AB - Obowiązek złożenia deklaracji VAT-7K z działalności gospodarczej zmarłego małżonka.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 24 kwietnia 2018 r. (data wpływu 2 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku złożenia przez spadkobiercę deklaracji VAT-7K oraz zapłaty należnego podatku VAT po zmarłym mężu - jest prawidłowe.

W dniu 2 maja 2018 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku złożenia przez spadkobiercę deklaracji VAT-7K oraz zapłaty należnego podatku VAT po zmarłym mężu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony zaistniały stan faktyczny:

W dniu 9 marca 2018 r., Pan K - mąż Wnioskodawczyni prowadzący działalność jednoosobową pod numerem NIP został przekształcony w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Przekształcenie przedsiębiorcy K będącego osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością odbyło się na podstawie art. 584 i dalszych k.s.h.

Do momentu przekształcenia Pan K był podatnikiem podatku VAT i rozliczał się z tego podatku na podstawie deklaracji kwartalnych VAT-7K.

W dniu 9 marca 2018 r. K został wyrejestrowany z podatku VAT dokumentem VAT-Z z uwagi na zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej w jednoosobowej firmie.

K w dniu 14 marca 2018 r. zmarł.

Pozostał nierozliczony podatek VAT za okres od 1 stycznia 2018 r. do 8 marca 2018 r. dotyczący jednoosobowej działalności zmarłego przed datą przekształcenia.

Z wyliczeń biura rachunkowego wynika, iż za ten okres przypada do zapłaty do Urzędu Skarbowego nadwyżka VAT-u należnego nad VAT-em naliczonym.

W uzupełnieniu wskazano, że Wnioskodawczyni nie kontynuuje działalności gospodarczej Spadkodawcy na swój rachunek. We wniosku z dnia 24 kwietnia 2018 r. zaznaczono, iż w dniu 9 marca 2018 r. nastąpiło przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej męża Wnioskodawczyni w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą K. Na mocy testamentu spisanego przez męża Wnioskodawczyni uzyskała w spółce większość udziałów. W spółce tej, pełni aktualnie funkcję Prezesa Zarządu. Spółka jak wyżej powstała w wyniku przekształcenia, jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawczyni, równolegle prowadzi i prowadziła od grudnia 2014 r. jednoosobową działalność gospodarczą na swoje nazwisko, pozostając cały czas czynnym podatnikiem podatku VAT w tej działalności (przed śmiercią męża prowadzili niezależne jednoosobowe działalności gospodarcze).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy Wnioskodawczyni w sytuacji przedstawionej powyżej, jako spadkobierca obowiązana jest do złożenia deklaracji VAT-7K za zmarłego męża za okres 1 stycznia 2018 r. do 8 marca 2018 r. do dnia 25 kwietnia 2018 r. oraz do zapłaty należnego podatku VAT po zmarłym, bez wezwań Urzędu Skarbowego do dnia 25 kwietnia 2018 r. a więc do ustawowego dnia składania deklaracji,

czy też obowiązek ten zostanie ustalony przez organ podatkowy na podstawie decyzji, przy czym termin płatności przez spadkobiercę zobowiązań wynikających z decyzji organu wynosi 14 dni od dnia jej doręczenia?

Po śmierci męża Wnioskodawczyni zgłosiła się do Urzędu Skarbowego, składając tam pismo z prośbą o udzielenie jej informacji w tym zakresie, nie mniej jednak informacji takich nie otrzymała stąd jej wniosek o wydanie interpretacji podatkowej.

Stanowisko Wnioskodawczyni:

Przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa stanowią, że - art. 97, Spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Zgodnie z art. 100 § 1, organ podatkowy orzeka w jednej decyzji o zakresie odpowiedzialności lub uprawnień poszczególnych spadkobierców na podstawie decyzji ostatecznych wydanych wobec spadkodawcy oraz jego zobowiązań wynikających z prawidłowych deklaracji.

Jedynym spadkobiercą, według testamentu, który spisał mąż Wnioskodawczyni w dniu 30 stycznia 2018 r. jest Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni uważa, iż jej zobowiązanie podatkowe wynikające z obowiązków spadkodawcy zostanie ustalone na podstawie wydanej decyzji przez organ podatkowy.

Reasumując, żona zmarłego, tj. Wnioskodawczyni uważa, iż obowiązek zapłaty nadwyżki VAT-u należnego nad VAT-em naliczonym za okres 1 stycznia 2018 r. do 8 marca 2018 r. będzie wynikał z decyzji wydanej przez Urząd Skarbowy, a termin płatności tego zobowiązania będzie wynosił 14 dni od daty doręczenia takiej decyzji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie podatku od towarów i usług w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje wprost skutków prawnych związanych ze śmiercią podatnika podatku od towarów i usług, jednakże śmierć podatnika jest jedną z form zakończenia bytu prawnego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, a więc również zakończeniem występowania podmiotu w obrocie gospodarczym w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 96 ust. 6 ustawy o VAT - jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT.

Artykuł 96 ust. 7 ustawy o VAT stanowi z kolei, że zgłoszenia o zaprzestaniu działalności w wyniku śmierci podatnika dokonuje jego następca prawny.

Z kolei obowiązek składania deklaracji wprowadza przepis art. 99 ustawy o podatku od towarów i usług. W art. 99 ust. 1 ww. ustawy wskazano, że podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Powyższy przepis nakłada obowiązek składania deklaracji dla podatku od towarów i usług wyłącznie na podatników tego podatku.

W myśl zapisu art. 103 ust. 1 ustawy o VAT - podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i art. 33b.

W świetle powyższego, obowiązujące przepisy prawa podatkowego nie przewidują, aby obowiązek złożenia deklaracji podatkowej za zmarłego podatnika spoczywał na jego następcach prawnych.

W kontekście niniejszej sprawy należy wskazać, że stosownie do art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm.), Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami - art. 922 § 2 Kodeksu cywilnego.

Artykuł 924 Kodeksu cywilnego przesądza, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Natomiast, zgodnie z art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.), podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Byt prawny podatnika - osoby fizycznej, na którego przepisy podatkowe nakładają obowiązek podatkowy ustaje z chwilą jego śmierci.

Organy podatkowe uzyskują informację o śmierci podatnika na podstawie przepisów ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2017 r. poz. 869, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ww. ustawy - w przypadku zgonu lub ustania bytu prawnego podatnika, nadany NIP wygasa, z wyjątkiem przypadków wymienionych w ust. 1 i 1a.

Podkreślić należy, że prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego nie należą do spadku. Ich sukcesja jest możliwa jedynie na podstawie i w granicach przepisów cyt. ustawy - Ordynacja podatkowa.

Kwestię sukcesji podatkowej reguluje przede wszystkim art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej zgodnie z którym, spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

W myśl art. 97 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.

Z powyższego wynika, że spadkobiercy nie wstępują w prawa i obowiązki spadkodawcy wynikające z przepisów prawa podatkowego, lecz przejmują z mocy prawa wszelkie prawa i obowiązki o charakterze majątkowym, a prawa niemajątkowe pod warunkiem kontynuacji działalności prowadzonej uprzednio przez spadkodawcę.

Natomiast art. 98 § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa stanowi, że do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe.

Zgodnie z art. 100 § 1-3 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. organ podatkowy orzeka w jednej decyzji o zakresie odpowiedzialności lub uprawnień poszczególnych spadkobierców na podstawie decyzji ostatecznych wydanych wobec spadkodawcy oraz jego zobowiązań wynikających z prawidłowych deklaracji. Jeżeli deklaracja złożona przez spadkodawcę jest nieprawidłowa lub deklaracji nie złożono, orzekając o zakresie odpowiedzialności lub uprawnień spadkobierców, organ podatkowy jednocześnie ustala lub określa kwoty, o których mowa w art. 21 § 3 i 3a, art. 24 lub art. 74a. Termin płatności przez spadkobiercę zobowiązań wynikających z decyzji o zakresie jego odpowiedzialności wynosi 14 dni od dnia jej doręczenia.

Z regulacji zawartej w art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Ich sukcesja jest możliwa jedynie na podstawie i w granicach przepisów Ordynacji podatkowej. Zarówno prawa jak i obowiązki aby mogły być nabyte przez spadkobiercę, muszą nie tylko wynikać z przepisów prawa podatkowego ale również przynależeć do konkretnej osoby - spadkodawcy. Na spadkobierców przechodzą tylko te obowiązki spadkodawcy, które miał on jako podatnik i tylko te związane z realizacją obowiązków, wynikających z ustaw regulujących kwestie podatków. Jednocześnie nie można mówić o sukcesji prawa, którego spadkodawca nie nabył. Wejście spadkobiercy na podstawie art. 97 Ordynacji podatkowej w prawa i obowiązki podatnika (spadkodawcy) - nie uzasadnia utożsamiania go z podatnikiem.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego Pan K, prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą, w dniu 9 marca 2018 r. został przekształcony w spółkę z o.o. K. Do momentu przekształcenia Pan K był podatnikiem podatku VAT i rozliczał się z tego podatku na podstawie deklaracji kwartalnych VAT-7K. W dniu 9 marca 2018 r. K został wyrejestrowany z podatku VAT dokumentem VAT-Z z uwagi na zaprzestanie działalności gospodarczej w jednoosobowej firmie. K w dniu 14 marca 2018 r. zmarł. Pozostał nierozliczony podatek VAT za okres od 1 stycznia 2018 r. do 8 marca 2018 r. dotyczący jednoosobowej działalności zmarłego przed datą przekształcenia.

Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość czy jako spadkobierca obowiązana jest do złożenia deklaracji VAT-7K za zmarłego męża za okres 1 stycznia 2018 r. do 8 marca 2018 r. do dnia 25 kwietnia 2018 r. oraz do zapłaty należnego podatku VAT po zmarłym K, bez wezwań Urzędu Skarbowego do dnia 25 kwietnia 2018 r., a więc do ustawowego dnia składania deklaracji, czy też obowiązek ten zostanie ustalony przez organ podatkowy na podstawie decyzji, przy czym termin płatności przez spadkobiercę zobowiązań wynikających z decyzji organu wynosi 14 dni od dnia jej doręczenia.

Wskazać należy, że o zakresie odpowiedzialności spadkobiercy nie decyduje bezpośrednio przepis, a więc nie znajduje zastosowania zasada samoobliczenia podatku, lecz właściwy organ podatkowy, wydając odrębną decyzję.

Zatem spadkobierca nie ma prawa do składania deklaracji podatkowych za zmarłego podatnika, natomiast wszelkie obowiązki i prawa na niego przechodzące, określi właściwy organ podatkowy w stosownej decyzji.

Wskazać w tym miejscu należy, że wydanie decyzji o odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spadkodawcy poprzedzać będzie postępowanie prowadzone przez właściwy organ podatkowy. Postępowanie to będzie ustalać podstawowe fakty mające znaczenie dla rozstrzygnięcia i poddawać je ocenie prawnej z punktu widzenia materialnego prawa podatkowego. W jego ramach zostanie ustalony krąg podatkowych następców prawnych - spadkobierców jak również ich udział w odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe i inne należności określone przepisem art. 98 § 2.

Odnosząc zatem przedstawiony opis sprawy do powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że w sytuacji opisanej we wniosku Wnioskodawczyni nie ma obowiązku złożenia deklaracji VAT-7K z działalności gospodarczej zmarłego małżonka za okres od 1 stycznia 2018 r. do 8 marca 2018 r., a rozliczenie podatku VAT nastąpi według decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. Wszelkie obowiązki i prawa przechodzące na spadkobiercę, określi właściwy organ podatkowy w stosownej decyzji - co wynika z cyt. przepisu art. 100 Ordynacji podatkowej, a termin płatności zobowiązania wynosi 14 dni od dnia jej doręczenia.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.