0111-KDIB3-1.4012.31.2017.2.ICz - VAT w zakresie opodatkowania czynności najmu pomieszczeń dodatkowych zaanektowanych przez mieszkańców na cele mieszkaniowe.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 lutego 2017 r. (data wpływu 9 marca 2017 r.), uzupełnionym pismem z 23 maja 2017 r. (data wpływu 31 maja 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności najmu pomieszczeń dodatkowych zaanektowanych przez mieszkańców na cele mieszkaniowe - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 marca 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności najmu pomieszczeń dodatkowych zaanektowanych przez mieszkańców na cele mieszkaniowe.

Wniosek został uzupełniony pismem z 23 maja 2017 r. (data wpływu 31 maja 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 17 maja 2017 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.314.2017.1.ICz, 0111-KDIB2-3.4010.4.2017.1.AB.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółdzielnia Mieszkaniowa (...) posiada w budynkach mieszkalnych znajdujących się w jej zasobach pomieszczenia zaliczone do części wspólnej nieruchomości: komórki, pralnie, suszarnie, pomieszczenia po zlikwidowanych zsypach, wnęki pod schodami, boksy piwniczne, klatki schodowe.

Stanowią one część wspólną budynków.

Część z nich została zaprojektowana i zrealizowana od początku jako pomieszczenia gospodarcze. Zostały one przypisane właścicielom mieszkań bez dodatkowych opłat w przypadku, gdy na jedno mieszkanie przypadało jedno pomieszczenie gospodarcze (boks piwniczny lub "bokówka" - "komórka"). W przypadku, gdy na jedno mieszkanie przypada więcej niż jedno dodatkowe pomieszczenie wspólne, pobierana jest dodatkowa niewielka opłata doliczana do opłat za mieszkanie.

Z czasem w trakcie eksploatacji budynku niektórzy z właścicieli mieszkań zaczęli zajmować część powierzchni wspólnych i poszerzać ich kosztem swoje mieszkania (przedpokoje). Zajęcia te były dokonywane samowolnie i pozostali współwłaściciele budynków zażądali by Zarząd Spółdzielni uporządkował sprawy korzystania z nieruchomości wspólnej. Zarząd na podstawie uchwały walnego zgromadzenia wystąpił do osób, które bezumownie zajęły część powierzchni wspólnych, o przywrócenie stanu pierwotnego, a na czas do wykonania tego zalecenia zawarł z członkami Spółdzielni i właścicielami odrębnych nieruchomości (mieszkań) umowy najmu części powierzchni wspólnych, które zostały przez nich czasowo zaanektowane.

Za najem tych powierzchni wystawiane są faktury z 23% podatkiem VAT.

W związku ze zmianą przeznaczenia dawnych pomieszczeń po zsypach na śmieci, część z nich została wynajęta na "komórki' do składowania przedmiotów codziennego użytku. Za najem tych pomieszczeń również wystawiane są faktury z 23% podatkiem VAT.

W umowach brak jest zapisu o przeznaczeniu pomieszczeń na cele mieszkaniowe. W umowach najmu powierzchni na pomieszczenia składowe (bokówki, komórki) jest zapis, że nie mogą być one wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej oraz brak jest oświadczeń od wynajmujących o sposobie ich wykorzystywania tzn. na cele mieszkaniowe lub do działalności gospodarczej.

W piśmie uzupełniającym z 23 maja 2017 r. wskazano:

1. Spółdzielnia Mieszkaniowa (...) oświadcza, iż jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

2. Z posiadanych przez Spółdzielnię informacji nie wynika, aby w pomieszczeniach, o których mowa we wniosku była prowadzona działalność gospodarcza. Są one wykorzystywane w celach mieszkaniowych.

W związku z powyższym opisem, w zakresie podatku od towarów i usług, zadano następujące pytanie:

Czy przychody z wynajmu mieszkańcom powierzchni wspólnych (suszarni, pomieszczeń po likwidacji zsypów, części klatek schodowych) w budynkach mieszkalnych podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT, czy podlegają zwolnieniu zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Spółdzielni, ze względu na brak zapisu w umowach o przeznaczeniu pomieszczeń na cele mieszkaniowe oraz braku oświadczeń od wynajmujących o sposobie ich wykorzystywania tzn. na cele mieszkaniowe lub do działalności gospodarczej, słuszne jest wystawianie faktur i naliczanie podatku VAT, traktowanie przychodów z najmu jako przychodów z działalności gospodarczej na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o podatku VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy uzupełnione pismem z 23 maja 2017 r.

Spółdzielnia Mieszkaniowa (...) uważa, że art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT ma zastosowanie wyłącznie do samodzielnych lokali mieszkalnych, o których mowa w art. 2 ustawy o własności lokali z dnia 24 czerwca 1994 r. Przedmiotowe pomieszczenia wg Spółdzielni nie spełniają wymogów określonych w art. 2 ww. ustawy, a zatem nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres ww. czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 oraz w art. 8 ustawy.

W art. 7 ust. 1 ustawy, wyjaśniono, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Zatem najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy polegające na płaceniu umówionego czynszu, a więc wynagrodzenia za możliwość korzystania z cudzej rzeczy.

W konsekwencji umowa najmu, co do zasady, stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podstawowa stawka podatku - na mocy art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z ww. przepisu wynika, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym co istotne, na cele mieszkaniowe.

Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Jednocześnie brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia.

Biorąc pod uwagę cytowane przepisy należy stwierdzić, że usługa najmu nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy.

W tym miejscu należy również zwrócić uwagę, że zwolnienia od podatku od towarów i usług, w tym również zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, dla wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym, stanowi wyjątek od zasady określonej w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, jaką jest opodatkowanie sprzedaży 23% stawką podatku. W związku z tym, powinno być interpretowane ściśle, przede wszystkim zgodnie z literalnym brzmieniem wprowadzających je przepisów (vide np. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 1992 r., sygn. akt SA/Po 596/92). W żadnym razie nie powinno ono być interpretowane w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy, nie zawierają definicji zarówno lokalu mieszkalnego, pomieszczeń pomocniczych oraz lokalu użytkowego.

Definicję lokalu mieszkalnego zawiera natomiast art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2015 r. poz. 1892). Zgodnie z nim samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi" (art. 2 ust. 4 ww. ustawy).

Pod pojęciem pomieszczenia technicznego - zgodnie z § 3 pkt 12 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2015 r. poz. 1422) - należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku, natomiast przez pomieszczenie gospodarcze - pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych (§ 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia).

Ponadto zgodnie z objaśnieniami zawartymi w załączniku do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) część mieszkaniowa budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

Z powyższego wynika, iż dodatkowe pomieszczenia, które co do zasady mogą przynależeć do lokalu mieszkalnego, nie powinny być traktowane jako lokal użytkowy, gdyż stanowią pomieszczenia składowe lokalu mieszkalnego, służące zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółdzielnia Mieszkaniowa posiada w budynkach mieszkalnych znajdujących się w jej zasobach pomieszczenia zaliczone do części wspólnej nieruchomości: komórki, pralnie, suszarnie, pomieszczenia po zlikwidowanych zsypach, wnęki pod schodami, boksy piwniczne, klatki schodowe. Stanowią one część wspólną budynków.

Część z nich została zaprojektowana i zrealizowana od początku jako pomieszczenia gospodarcze. Zostały one przypisane właścicielom mieszkań bez dodatkowych opłat w przypadku, gdy na jedno mieszkanie przypadało jedno pomieszczenie gospodarcze (boks piwniczny lub "bokówka" - "komórka"). W przypadku, gdy na jedno mieszkanie przypada więcej niż jedno dodatkowe pomieszczenie wspólne, pobierana jest dodatkowa niewielka opłata doliczana do opłat za mieszkanie. Z czasem w trakcie eksploatacji budynku niektórzy z właścicieli mieszkań zaczęli zajmować część powierzchni wspólnych i poszerzać ich kosztem swoje mieszkania (przedpokoje). Zajęcia te były dokonywane samowolnie i pozostali współwłaściciele budynków zażądali by Zarząd Spółdzielni uporządkował sprawy korzystania z nieruchomości wspólnej. Zarząd na podstawie uchwały walnego zgromadzenia wystąpił do osób, które bezumownie zajęły część powierzchni wspólnych, o przywrócenie stanu pierwotnego, a na czas do wykonania tego zalecenia zawarł z członkami Spółdzielni i właścicielami odrębnych nieruchomości (mieszkań) umowy najmu części powierzchni wspólnych, które zostały przez nich czasowo zaanektowane.

W umowach brak jest zapisu o przeznaczeniu pomieszczeń na cele mieszkaniowe. W umowach najmu powierzchni na pomieszczenia składowe (bokówki, komórki) jest zapis, że nie mogą być one wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej oraz brak jest oświadczeń od wynajmujących o sposobie ich wykorzystywania tzn. na cele mieszkaniowe lub do działalności gospodarczej. Z posiadanych przez Spółdzielnię informacji nie wynika, aby w pomieszczeniach, o których mowa we wniosku była prowadzone działalność gospodarcza. Są one wykorzystywane w celach mieszkaniowych.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług jednym z kluczowych kryteriów zastosowania właściwej stawki podatku dla czynności najmu pomieszczeń będących pomieszczeniami zaliczonymi do części wspólnej nieruchomości takich jak np: komórki, pralnie, suszarnie, pomieszczenia po zlikwidowanych zsypach, wnęki pod schodami, boksy piwniczne, jest sposób ich wykorzystania (użytkowania) przez właścicieli mieszkań, a nie ich usytuowanie w budynku.

W sytuacji gdy takie pomieszczenia służą najemcom do zaspokajania ich potrzeb mieszkaniowych, to ich najem korzysta ze zwolnienia od podatku, na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. W sytuacji jednak wykorzystania tych pomieszczeń na inne cele niż cele mieszkaniowe, najem tych pomieszczeń będzie podlegać opodatkowaniu wg stawki podstawowej, tj. 23%.

Wobec powyższego, mając na względzie okoliczności sprawy przedstawione we wniosku oraz stan prawny mający zastosowanie w niniejszej sprawie, należy stwierdzić, iż wskazana usługa, polegająca na udostępnianiu na podstawie umowy najmu pomieszczeń będących pomieszczeniami zaliczonymi do części wspólnej nieruchomości: komórki, pralnie, suszarnie, pomieszczenia po zlikwidowanych zsypach, wnęki pod schodami, boksy piwniczne, klatki schodowe znajdujących się w budynku mieszkalnym, które jak wskazał Wnioskodawca, są wykorzystywane przez najemców na ich cele mieszkaniowe, korzysta ze zwolnienia od podatku, na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy w kwestii dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.