0111-KDIB3-1.4012.196.2023.3.KO - VAT od rekompensaty za wykonywanie przez spółkę zadań własnych gminy

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

- uznania, że realizacja zadań własnych Miasta wykonywana przez Państwa na podstawie Porozumienia, w związku z którymi będą Państwo otrzymywać rekompensatę, stanowi czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

- uznania, że podstawą opodatkowania czynności wykonywanych przez Spółkę na podstawie Porozumienia jest kwota rekompensaty należnej od Miasta,

- obowiązku wystawienia faktury VAT dokumentującej czynności realizowane na rzecz Miasta na podstawie Porozumienia.

Wniosek został uzupełniony pismem z 16 maja 2023 r. (data wpływu 23 maja 2023 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X, spółka z o.o. (dalej "X" lub "Spółka") powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorstwa komunalnego pod nazwą "X" w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością miasta (uchwałą nr...). Miasto (dalej "Miasto") jest jedynym udziałowcem X oraz sprawuje nad Spółką kontrolę odpowiadającą kontroli sprawowanej nad własnymi jednostkami organizacyjnymi, polegającą na dominującym wpływie na cele strategiczne oraz istotne decyzje dotyczące zarządzania sprawami X. Zgodnie z postanowieniami Aktu Założycielskiego, Spółka jest przedsiębiorcą realizującym zadania własne Miasta.

Zgodnie z Aktem Założycielskim, celem X jest wykonywanie zadań własnych Miasta obejmujących promocję oraz budowę, przebudowę i remont obiektów małej architektury oraz budowli, w tym wiat przystankowych, dla potrzeb promocji gminy.

X jest przedsiębiorcą publicznym w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 22 września 2006 r. o przejrzystości stosunków finansowych pomiędzy organami publicznymi a przedsiębiorcami publicznymi oraz o przejrzystości finansowej niektórych przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 2205).

Miasto zawarło ze Spółką porozumienie (dalej "Porozumienie") w sprawie świadczenia usług publicznych (w ramach realizacji zadań własnych Miasta) obejmujących budowę, przebudowę i remont wiat przystankowych oraz promocję Miasta na wiatach przystankowych. Porozumienie stanowi rodzaj umowy ramowej i żadne czynności będące przedmiotem pytań ujętych we wniosku nie zostały zrealizowane.

Przedmiotem Porozumienia jest określenie:

Zadania inwestycyjne, o których mowa to zadanie własne gminy, o którym mowa w art. 18 pkt 2 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym, tj. zadanie polegające na budowie, przebudowie i remoncie wiat przystankowych.

Z kolei zadania promocyjne to realizowane przy wykorzystaniu wiat przystankowych zadanie własne gminy, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 18 ustawy o samorządzie gminnym tj. promocja gminy.

Przez usługi publiczne, o których mowa w Porozumieniu rozumie się określone w Akcie Założycielskim usługi w ogólnym interesie gospodarczym stanowiące zadanie własne Miasta, obejmujące promocję oraz budowę, przebudowę i remont obiektów małej architektury oraz budowli, w tym wiat przystankowych, dla potrzeb promocji gminy.

Spółka na podstawie Porozumienia będzie świadczyła usługi publiczne, o których mowa w Decyzji Komisji Europejskiej z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (dalej: "Decyzja UOIG"), co znajdzie bezpośrednie odniesienie w zawieranym Porozumieniu.

W celu realizacji Porozumienia Z jako jednostka organizacyjna Miasta (dalej "Z"), udostępni Spółce: teren pod budowę nowych wiat przystankowych, wiaty przystankowe będące na stanie majątkowym Z w celu zamontowania na nich dodatkowych gablot reklamowych i korzystania z nowo powstałych powierzchni reklamowych, powierzchnie reklamowe w istniejących już gablotach reklamowych i informacyjno-reklamowych będących na stanie Z, powierzchnie reklamowe i informacyjno-reklamowe w gablotach, które powstaną na podstawie Porozumienia, a także powierzchnie w gablotach, które zostaną przekazane na stan majątkowy Z w trakcie trwania Porozumienia.

Przedmiotem zadania inwestycyjnego realizowanego w ramach Porozumienia będzie budowa, przebudowa i remont wiat przystankowych, które realizowane będą zgodnie z harmonogramem ustalanym wspólnie z Z na poszczególne lata oraz zasadami określonymi Porozumieniem.

Realizacja zadania inwestycyjnego przez X obejmuje:

- zorganizowanie prac i nadzór nad ich przeprowadzeniem,

- zapłatę środkami X wynagrodzenia należnego wykonawcom prac lub innych usług dotyczących realizacji inwestycji, na zasadach określonych w Porozumieniu,

- protokolarne przekazanie wiat wraz z elementami dodatkowymi wiaty na rzecz Z (po wcześniejszym uzgodnieniu i akceptacji terminu przekazania).

Czynności związane z procedurami administracyjnymi w ramach realizowanych przez X prac będą podejmowane przez Spółkę w imieniu własnym, a w przypadku wystąpienia takiej potrzeby, w imieniu i na rzecz Miasta; koszty tych działań poniesie Spółka.

Czynności związane z organizacją prac już po uzyskaniu stosownych zgód, pozwoleń i decyzji administracyjnych (w tym organizacja przetargów, zawieranie umów z wykonawcami, itd.) podejmowane będą przez Spółkę w imieniu własnym i na własny koszt.

Wiaty przystankowe posadowione będą na nieruchomościach, do których Miasto lub spółki z udziałem Miasta mają tytuł prawny, a Miasto lub odpowiednie spółki z udziałem Miasta udzielą X - w przepisanej prawem formie - stosownej zgody na prowadzenie prac na tych nieruchomościach.

Wiaty przystankowe w każdym przypadku, docelowo stanowić będą majątek Miasta.

Realizując zadanie Spółka zobowiązana jest do podejmowania czynności związanych z przygotowaniem i realizacją prac, m.in.:

- składania wniosków w imieniu Miasta do podmiotów posiadających infrastrukturę zasilającą w energię elektryczną o wydanie warunków przyłączeniowych do sieci oraz zawierania z tymi podmiotami stosownych umów,

- reprezentowania Miasta przed właściwymi organami, instytucjami lub podmiotami w postępowaniach związanych z uzyskaniem stosownych decyzji, pozwoleń, itp. oraz przed sądami,

- zawierania i wykonywania we własnym imieniu i na swoją rzecz umów z wykonawcami zamówień publicznych związanych z realizacją prac, kontroli umów, prowadzenia dokumentacji technicznej.

Przedmiotem zadań promocyjnych realizowanych przez Spółkę będzie prowadzenie kampanii informacyjnych i promocyjnych Miasta na powierzchniach reklamowych. Sposób realizacji tego zadania szczegółowo określać będzie Porozumienie. Spółka zobowiązana będzie realizować to zadanie w pełnym uzgodnieniu i zgodnie z wytycznymi Biura Marketingu Miasta. W ramach realizacji zadania X obowiązane będzie m.in. do zapewnienia powierzchni reklamowych na wiatach przystankowych w terminach określonych z Biurem Marketingu Miasta.

Zadanie promocyjne obejmuje również wydruk przez X materiałów niezbędnych do jego wykonania oraz montaż, demontaż i utylizację materiałów graficznych przekazanych przez Miasto do ekspozycji na powierzchniach reklamowych. W ramach zadania promocyjnego do obowiązków Spółki należeć będzie:

- zarządzanie powierzchniami reklamowymi w gablotach reklamowych i informacyjno-reklamowych,

- prowadzenie ewidencji wiat przystankowych z powierzchniami reklamowymi,

- realizowanie zleconych przez Miasto kampanii informacyjnych według standardów świadczonych przez podmioty profesjonalne zajmujące się tego typu usługami,

- poddanie się kontroli przez Miasto co do zgodności wykonywanych przez Spółkę zadań promocyjnych z postanowieniami Porozumienia.

W realizacji swoich zadań wynikających z Porozumienia X współpracować będzie z Z, który będzie miał obowiązek udostępniać Spółce powierzchnie reklamowe na wiatach przystankowych, zapewniać standardy sprawności technicznej tych wiat, usuwania usterek wiat, itd.

W celu pokrycia kosztów realizacji zadań oraz w celu osiągnięcia zysku, Spółka zgodnie z Porozumieniem uprawniona będzie do prowadzenia działalności reklamowej przy wykorzystaniu wiat przystankowych, a w szczególności powierzchni reklamowych.

Wszystkie koszty realizacji zadań oraz działalności reklamowej ponosić będzie Spółka.

Zgodnie z Porozumieniem, prowadzenie działalności reklamowej powinno być przez X realizowane w taki sposób, aby nadwyżką przychodów X pochodzących z działalności wykraczającej poza zakres usług publicznych, ale pozostającej w związku z usługą publiczną, a szczególności z działalności reklamowej nad sumą kosztów tej działalności oraz odpowiedniej części kosztów wspólnych, zapewnić częściowe pokrycie uzasadnionych kosztów realizacji zadań inwestycyjnych lub promocyjnych, które powierzono Spółce do realizacji w Akcie Założycielskim oraz osiągnąć rozsądny zysk.

Za rozsądny zysk uznaje się iloczyn zaangażowanego kapitału oraz stopy zwrotu określonej w załączniku do Porozumienia, nie wyższej niż maksymalna stopa zwrotu na poziomie stopy swap z inwestycji nie obciążonych ryzykiem powiększonej o premię w wysokości 100 punktów bazowych.

Zaangażowany kapitał rozumiany jest jako wartość sumy kosztów netto (różnica pomiędzy kosztami usług publicznych, a przychodami z tytułu świadczenia tych usług oraz nadwyżką przychodów X pochodzących z działalności wykraczającej poza zakres usług publicznych ale pozostającej w związku z usługą publiczną, w szczególności reklamowej, nad sumą kosztów tej działalności oraz odpowiedniej części kosztów wspólnych.

Zgodnie z Porozumieniem świadczenie przez X usług publicznych może być finansowane ze środków publicznych, w tym środków finansowanych przez Miasto, tj. rekompensaty pieniężnej oraz z innych źródeł, w tym w szczególności z działalności reklamowej, pomniejszonych o koszty z niej wynikających.

Rekompensata nie może przekroczyć kwoty wyznaczonej na podstawie Decyzji UOIG oraz średniorocznej wartości... (słownie:..) EUR. Wysokość rekompensaty, w tym rekompensaty w części przypadającej na kolejne lata okresu powierzenia, nie może przekroczyć wartości otrzymanej w wyniku pomniejszenia kosztów świadczenia usług publicznych o przychód generowany w ramach ich świadczenia oraz o przychód z działalności innej niż świadczenie usług publicznych (w części powiązanej z Usługami Publicznymi) pomniejszony o stosowne koszty, w tym z działalności reklamowej (kosztów netto) i powiększonej o rozsądny zysk.

Do rekompensaty zalicza się łączną kwotę rekompensaty pieniężnej wypłaconej X w odniesieniu do okresu powierzenia oraz środki przekazane X z innych źródeł, spełniające definicję pomocy publicznej w rozumieniu art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, finansujące koszty świadczenia Usług Publicznych.

Kwota rekompensaty dla X, w tym rekompensaty pieniężnej, na cały okres obowiązywania Porozumienia oraz na każdy rok Porozumienia zostanie określona w załączniku do Porozumienia (prognoza rekompensaty). Prognoza rekompensaty będzie corocznie aktualizowana w terminie do dnia 30 listopada.

Rekompensata planowana na dany rok obowiązywania Porozumienia będzie co roku, w terminie do 30 listopada, kalkulowana przez X w oparciu o postanowienia Porozumienia oraz z uwzględnieniem przepisów dotyczących pomocy publicznej.

Planowana na dzień podpisania Porozumienia kwota rekompensaty pieniężnej wraz z prognozą podstawowych wartości kosztowych i przychodowych X będzie zawarta w prognozie rekompensaty. Wartości te mogą ulegać zmianie ze względu na m.in.:

Rekompensata pieniężna wypłacana będzie na wniosek X - do wysokości limitu środków na dany rok budżetowy przyznanego Uchwałą Rady... - odrębnie dla zadania inwestycyjnego i zadania promocyjnego.

Do rozliczeń pomiędzy Miastem i Spółką mają zastosowania zarówno postanowienia Porozumienia jak i Decyzji UOIG.

Pismem z 16 maja 2023 r. uzupełniono opis sprawy następująco.

1. Czy wydatki ponoszone przez Państwa na nabycie usług oraz towarów (materiałów), które planują Państwo zaliczyć w koszty uzyskania przychodu zostaną poniesione przez Państwa, tj. czy w ostatecznym rozrachunku wydatki te zostaną pokryte z Państwa zasobów majątkowych?

Odpowiedź:

Jak wskazano w opisie stanu przyszłego zawartego w złożonym przez Spółkę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (dalej: "Wniosek"), wszystkie koszty realizacji zadań oraz działalności reklamowej, o której mowa w Porozumieniu, ponosić będzie Spółka. Wydatki, które Spółka planuje zaliczyć w koszty uzyskania przychodu z tytułu świadczenia usług publicznych, zostaną poniesione przez Spółkę z jej zasobów majątkowych, rozumianych jako środki pochodzące z działalności Spółki innej niż zadania publiczne objęte rekompensatą oraz środki pochodzące z rekompensaty.

2. Czy wartość poniesionych wydatków, o których mowa we Wniosku nie zostanie Państwu zwrócona w jakikolwiek sposób?

Odpowiedź:

Wydatki, o których mowa we Wniosku, które Spółka planuje zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, nie zostaną Spółce zwrócone. Wydatki te będą w części stanowiły element kalkulacyjny rekompensaty, o której mowa we Wniosku, ale rekompensata ta nie stanowi wprost zwrotu wydatków poniesionych w związku z realizacją zadania publicznego. Należy podkreślić (co zostało zaznaczone w opisie zdarzenia), że poza tym, że rekompensata nie może przekroczyć określonego limitu wynikającego z decyzji UOIG to rekompensata ta nie może przekroczyć wartości otrzymanej w wyniku pomniejszenia kosztów świadczenia usług publicznych o przychód generowany w ramach ich świadczenia oraz o przychód z działalności innej niż świadczenie usług publicznych (w części powiązanej z usługami publicznymi) pomniejszony o stosowne koszty.

3. W jaki sposób przedmiotowe wydatki będą służyły uzyskaniu, zachowaniu lub zabezpieczeniu przychodów z tego samego źródła, do którego chcą Państwo zaliczyć wydatki w ciężar kosztów uzyskania przychodu?

Odpowiedź:

Realizowane wydatki, o których mowa we Wniosku Spółki i zadanym pytaniu, będą służyły realizacji usług publicznych, o których mowa w Porozumieniu zawartym pomiędzy Miastem i Spółką z tytułu realizacji których Spółka otrzyma stosowną rekompensatę od Miasta, stanowiącą zapłatę za świadczenie usług publicznych, obejmującą rozsądny zysk na tej działalności.

Realizowane wydatki nie będą służyły uzyskaniu przychodów z zysków kapitałowych.

4. Czy wypłacona rekompensata nie będzie w istocie stanowiła dopłaty wspólnika, którym jest Miasto, w myśl art. 177-179 Kodeksu Spółek Handlowych?

Odpowiedź:

Wypłacona rekompensata nie będzie stanowiła dopłaty wspólnika, o której mowa w art. 177-179 k.s.h.

5. Czy wypłacona rekompensata nie będzie w istocie stanowiła dotacji, o której mowa w art. 126 ustawy o finansach publicznych?

Odpowiedź:

Wypłacona rekompensata nie będzie stanowiła dotacji, o której mowa w art. 126 ustawy o finansach publicznych.

6. Czy otrzymana przez Państwa rekompensata może zostać przeznaczona na inny cel niż realizowana przez Państwa na podstawie zawartego Porozumienia usługi publiczne? Jeżeli tak należy wskazać jaki?

Odpowiedź:

Jak wynika z przedstawionego przez Spółkę opisu zdarzenia przyszłego wydatki związane z realizacją zadania publicznego, o którym mowa we Wniosku Spółki, ponosić będzie Spółka.

Przedstawiony we Wniosku opis wyliczania rekompensaty wskazuje, że rekompensata ta nie może być wyższa niż kwota niezbędna do pokrycia kosztów poniesionych przy wywiązywaniu się przez Spółkę z zobowiązań związanych ze świadczeniem usług publicznych, z uwzględnieniem uzyskiwanych przychodów (które pomniejszają rekompensatę) i rozsądnego zysku. Otrzymana przez Spółkę rekompensata będzie, co do zasady, przeznaczona na realizację zadań publicznych których świadczenia dotyczy (w danym lub w kolejnym okresie rozliczeniowym), z wyjątkiem tej jej części, która odpowiada kwocie rozsądnego zysku, która powiększy, co do zasady, zasoby spółki, które mogą być wykorzystane również na pozostałą działalność spółki nieobjętą rekompensatą.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1. Czy w świetle przedstawionego stanu przyszłego, realizacja zadań własnych Miasta wykonywana przez X na podstawie Porozumienia, w związku z którymi X będzie otrzymywało rekompensatę, stanowi czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 1:

2. Czy podstawą opodatkowania czynności wykonywanych przez Spółkę na podstawie Porozumienia jest kwota rekompensaty należnej od Miasta?

3. Czy Spółka jest obowiązana do wystawienia faktury VAT dokumentującej czynności realizowane na rzecz Miasta na podstawie Porozumienia?

Państwa stanowisko w sprawie podatku od towarów i usług

Ad. 1.

W ocenie Spółki, czynności realizowane przez Spółkę na podstawie Porozumienia, o którym mowa w opisie stanu przyszłego, będą czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej "VAT").

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. Ustawy VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy VAT, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie, co do zasady, się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

W określonym przepisami sytuacjach, za odpłatne świadczenie usług rozumie się również nieodpłatne świadczenie (art. 8 ust. 2 Ustawy VAT).

Ww. czynności podlegają opodatkowaniu VAT, jeżeli są świadczone przez podatnika VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. Ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 Ustawy VAT).

Zgodnie z kolei z art. 15 ust. 6 Ustawy VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 40), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Spółka jest jednostką powołaną do realizacji zadań własnych Miasta. Faktem jest, że czynności, które będą realizowane przez X na podstawie Porozumienia należą do zadań własnych gminy. Zadania te będą jednak realizowane przez Spółkę jako niezależny podmiot gospodarczy.

Spółka, pomimo że będzie wykonywać zadania własne gminy to jednak sama nie wchodzi w skład administracji samorządowej. Realizowane przez Spółkę na podstawie Porozumienia zadania nie stanowią działań organu władzy publicznej ani też urzędu obsługującego organ w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa. Dodatkowo, wykonując zadania własne gminy, Spółka nie dysponuje jakąkolwiek prerogatywą władztwa publicznego przysługującego gminie. Powoduje to zdaniem Spółki, że wyłączenie od opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 Ustawy VAT nie będzie miało zastosowania do zadań realizowanych przez Spółkę na podstawie Porozumienia.

Należy zauważyć, że Ustawa VAT posługując się sformułowaniem "organy władzy publicznej" nie definiuje tego pojęcia, tak jak i Konstytucja Rzeczpospolitej Polskiej. W świetle art. 16 ust. 2 Konstytucji RP, samorząd terytorialny uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej. Przysługującą mu w ramach ustaw istotną część zadań publicznych samorząd wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Rozwinięcie tej regulacji zawarto w art. 163 Konstytucji RP, zgodnie z którym samorząd terytorialny wykonuje zadania publiczne nie zastrzeżone przez Konstytucję lub ustawy dla organów innych władz publicznych.

W zakresie statusu podmiotu publicznego wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 29 października 2015 r. w sprawie C-174/14 Saudaęor - Sociedade Gestora de Recursos e Equipamentos da Saude dos Aęores SA przeciwko Fazenda Publica, w którym stwierdził: "(...) ponieważ, jak przypomina się w pkt 49 niniejszego wyroku, art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy jako wyjątek interpretować w sposób ścisły, należy uznać, że wyliczenie znajdujące się w tym przepisie jest wyczerpujące, a pojęcie "innych podmiotów prawa publicznego" stanowi pozostałą kategorię podmiotów należących do władzy publicznej, innych niż te, które zostały konkretnie wymienione w tym przepisie. Jeżeli chodzi w szczególności o pierwszy z dwóch warunków ustanowionych w art. 13 ust. 1 wspomnianej dyrektywy, to znaczy o warunek dotyczący statusu podmiotu publicznego, to Trybunał orzekł już, że osoba, która wykonuje czynności należące do prerogatyw władztwa publicznego w sposób niezależny, nie pozostając częścią administracji publicznej, nie może zostać zaklasyfikowana jako podmiot prawa publicznego w rozumieniu tego przepisu (zob. podobnie w szczególności postanowienie Mihal, C 456/07, EU:C:2008:293, pkt 18 i przytoczone tam orzecznictwo). Trybunał wyjaśnił również, że status "podmiotu prawa publicznego" nie może wynikać jedynie z tego, że dana działalność polega na wykonywaniu czynności należących do prerogatyw władztwa publicznego (zob. podobnie w szczególności postanowienie Mihal, C 456/07, EU:C:2008:293, pkt 17 i przytoczone tam orzecznictwo)".

W ww. wyroku TSUE wskazano również, że pomimo uznania, iż fakt posiadania przez podmiot władzy publicznej 100% udziałów w spółce prawa cywilnego stanowi istotną okoliczność, to jednak nie ma charakteru przesądzającego, że podmiot taki - wyłącznie z tego względu - należy uznać za podmiot władzy publicznej w rozumieniu dyrektywy 2006/112. Analogicznie, okoliczność, iż dany podmiot posiada na podstawie właściwego prawa krajowego prerogatywy władztwa publicznego, nie ma decydującego znaczenia dla celów wspomnianej klasyfikacji, a jedynie stanowi wskazówkę o pewnym znaczeniu dla ustalenia, czy podmiot ten należy zaklasyfikować jako podmiot prawa publicznego (pkt 58).

W wyroku tym, TSUE wskazał również, że "Ponadto nawet gdyby uznać, że Saudaęor jest podmiotem prawa publicznego i uznać, że prowadzi on działalność gospodarczą rozpatrywaną w postępowaniu głównym jako organ władzy publicznej, z art. 1) dyrektywy 2006/112, że podmiot taki jak Saudaęor nie byłby jednak zwolniony z podatku VAT, gdyby okazało się, że traktowanie go jako osoby niebędącej podatnikiem prowadziłoby do znacznych zakłóceń konkurencji.

W tym względzie Trybunał stwierdził, że znaczące zakłócenia konkurencji, do których prowadziłoby uznanie podmiotów prawa publicznego działających w charakterze władz publicznych za osoby niebędące podatnikami, należy oceniać w odniesieniu do rozpatrywanej działalności jako takiej, bez taka ocena dotyczy w szczególności każdego rynku lokalnego i odnosi się nie tylko do rzeczywistej, ale również potencjalnej konkurencji, pod warunkiem że możliwość wejścia podmiotu prywatnego na właściwy rynek jest rzeczywista, a nie czysto hipotetyczna (wyrok Komisja przeciwko Niderlandom, C-79/09, EU:C:2010:171, pkt 91). - pkt 73 i 74 wyroku.

W analizowanej sprawie, Spółka jak już zaznaczono nie jest organem władzy publicznej ani też organem obsługującym taki urząd, nie posiada też prerogatyw władztwa publicznego przysługujących gminie. Dodatkowo zadania realizowane przez Spółkę mogłyby być, co do zasady, przedmiotem konkurencji rynkowej. Charakter świadczeń wynikających z Porozumienia, mógłby być zasadniczo realizowany także przez inne podmioty, którym Miasto zleciłoby ich wykonanie.

Uwzględniając powyższe, należałoby zatem uznać, że zadania realizowane przez Spółkę na podstawie Porozumienia będą podlegały opodatkowaniu VAT. Nie będzie miało w tym przypadku zastosowanie wyłączenie od opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 Ustawy VAT, natomiast świadczenia realizowane przez Spółkę będą usługami świadczonymi na rzecz Miasta. I Miasto będzie beneficjentem usług wykonywanych przez Spółkę.

Jak wynika z orzecznictwa TSUE, świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, np. wyroki TSUE w sprawach: C-16/93, C-174/00.

Zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie przyszłym wystąpi świadczenie wzajemne pomiędzy Spółką i Miastem. Spółka za realizowane na podstawie Porozumienia usługi na rzecz Miasta otrzyma wynagrodzenie w postaci stosownej rekompensaty.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ("TSUE"). Przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Z kolei w orzeczeniu TSUE z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Jak wynika z opisu stanu przyszłego, Spółka za realizowane zadania na podstawie Porozumienia będzie otrzymywała jasno zindywidualizowaną korzyść z tytułu ich realizacji w postaci przysługującej jej rekompensaty. Dodatkowo, rekompensata ta oprócz pokrycia określonych kosztów wykonywania powierzonych Spółce zadań, będzie obejmowała również rozsądny zysk.

Między płatnością na rzecz Spółki ze strony Miasta a świadczeniem usług należących do zadań własnych gminy zachodzić zatem będzie bezpośredni związek. Płatność następować będzie w zamian za konkretne świadczenia Spółki.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Spółki wykonując zadania własne gminy na podstawie Porozumienia, Spółka wykonywać będzie czynności podlegające opodatkowaniu VAT. Spółka działać będzie jak podatnik VAT wykonujący odpłatne usługi na rzecz Miasta.

Przedstawione powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie, m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 października 2018 r., nr 0114-KDIP4.4012.454.2018.2.AKO oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 czerwca 2021 r., sygn. akt. I FSK 1947/18.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a- 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Uwzględniając, że świadczeniem uzyskiwanym przez Spółkę z tytułu świadczenia zadań, o których mowa w Porozumieniu będzie rekompensata, rekompensata ta zdaniem Spółki stanowiła będzie postawę opodatkowania VAT.

Ad. 3

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Mając na uwadze, że zadania realizowane przez Spółkę na rzecz Miasta stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu, a konkretnie odpłatne świadczenie usług - Spółka zobowiązana będzie do ich udokumentowania fakturą

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towaru lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W dorobku orzecznictwa TSUE przyjmuje się więc, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowią implementację art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112. Zgodnie z ww. regulacją Dyrektywy 112, "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy,

nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Unormowanie to stanowi odzwierciedlenie art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112, który stwierdza, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług posługując się sformułowaniem "organy władzy publicznej" nie definiuje tego pojęcia, tak jak i Konstytucja Rzeczpospolitej Polskiej (tekst jedn.: Dz. U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.). W świetle art. 16 ust. 2 Konstytucji RP, samorząd terytorialny uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej. Przysługującą mu w ramach ustaw istotną część zadań publicznych samorząd wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Rozwinięcie tej regulacji zawarto w art. 163 Konstytucji RP, zgodnie z którym samorząd terytorialny wykonuje zadania publiczne nie zastrzeżone przez Konstytucję lub ustawy dla organów innych władz publicznych.

Z powołanych przepisów wynika, że pojęciem tym objęte są wszelkie organy państwowe i samorządu terytorialnego.

W zakresie statusu podmiotu publicznego wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 29 października 2015 r. w sprawie C-174/14 Saudaçor - Sociedade Gestora de Recursos e Equipamentos da Saúde dos Açores SA przeciwko Fazenda Pública, w którym stwierdził: "(...) ponieważ, jak przypomina się w pkt 49 niniejszego wyroku, art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy jako wyjątek interpretować w sposób ścisły, należy uznać, że wyliczenie znajdujące się w tym przepisie jest wyczerpujące, a pojęcie "innych podmiotów prawa publicznego" stanowi pozostałą kategorię podmiotów należących do władzy publicznej, innych niż te, które zostały konkretnie wymienione w tym przepisie. Jeżeli chodzi w szczególności o pierwszy z dwóch warunków ustanowionych w art. 13 ust. 1 wspomnianej dyrektywy, to znaczy o warunek dotyczący statusu podmiotu publicznego, to Trybunał orzekł już, że osoba, która wykonuje czynności należące do prerogatyw władztwa publicznego w sposób niezależny, nie pozostając częścią administracji publicznej, nie może zostać zaklasyfikowana jako podmiot prawa publicznego w rozumieniu tego przepisu (zob. podobnie w szczególności postanowienie Mihal, C-456/07, EU:C:2008:293, pkt 18 i przytoczone tam orzecznictwo). Trybunał wyjaśnił również, że status "podmiotu prawa publicznego" nie może wynikać jedynie z tego, że dana działalność polega na wykonywaniu czynności należących do prerogatyw władztwa publicznego (zob. podobnie w szczególności postanowienie Mihal, C-456/07, EU:C:2008:293, pkt 17 i przytoczone tam orzecznictwo)".

Z kolei w wyroku z dnia 22 lutego 2018 r. w sprawie C-182/17 Nagyszénás Településszolgáltatási Nonprofit Kft. Przeciwko Nemzeti Adó-és Vámhivatal Fellebviteli Igazgatósága, TSUE wskazał, że "W istocie fakt, że działalność, o której mowa, polega na wykonywaniu funkcji przyznanych i regulowanych przez ustawę w celu leżącym w interesie ogólnym, jest bez znaczenia dla oceny, czy działalność ta stanowi odpłatne świadczenie usług. W tym kontekście Trybunał orzekł, że nawet jeśli omawiana działalność ma na celu wykonywanie konstytucyjnego obowiązku ciążącego wyłącznie i bezpośrednio na danym państwie członkowskim, nie można tylko z tego powodu podważać bezpośredniego związku istniejącego pomiędzy dokonanym świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem (zob. podobnie wyrok z dnia 2 czerwca 2016 r., Lajvér, C-263/15, EU:C:2016:392, pkt 42)" i ostatecznie stwierdził, że "Artykuł 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że, z zastrzeżeniem sprawdzenia przez sąd odsyłający istotnych okoliczności faktycznych, działalność taka jak będąca przedmiotem postępowania głównego, polegająca na wykonywaniu przez spółkę niektórych zadań publicznych gminy zgodnie z umową zawartą między tą spółką a gminą stanowi odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej na mocy tego przepisu. Artykuł 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że - z zastrzeżeniem sprawdzenia przez sąd odsyłający istotnych okoliczności faktycznych i prawa krajowego - działalność, taka jak omawiana w postępowaniu głównym, polegająca na wykonywaniu przez spółkę określonych publicznych zadań gminy na mocy umowy zawartej między tą spółką a gminą, nie jest objęta zasadą nieopodatkowania podatkiem od wartości dodanej przewidzianą w tym przepisie wówczas, gdy działalność ta stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy".

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 40),

gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym,

w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Miasto zawarło ze Państwem Porozumienie w sprawie świadczenia usług publicznych (w ramach realizacji zadań własnych Miasta) obejmujących budowę, przebudowę i remont wiat przystankowych oraz promocję Miasta na wiatach przystankowych.

Zadania inwestycyjne, to zadanie własne gminy, o którym mowa w art. 18 pkt 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, tj. zadanie polegające na budowie, przebudowie i remoncie wiat przystankowych.

Z kolei zadania promocyjne to realizowane przy wykorzystaniu wiat przystankowych zadanie własne gminy, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 18 ustawy o samorządzie gminnym tj. promocja gminy.

Państwo na podstawie Porozumienia będą świadczyć usługi publiczne, o których mowa w Decyzji Komisji Europejskiej z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym, co znajdzie bezpośrednie odniesienie w zawieranym Porozumieniu.

Przedmiotem zadania inwestycyjnego realizowanego w ramach Porozumienia będzie budowa, przebudowa i remont wiat przystankowych, które realizowane będą zgodnie z harmonogramem ustalanym wspólnie z Z na poszczególne lata oraz zasadami określonymi Porozumieniem.

Czynności związane z procedurami administracyjnymi w ramach realizowanych przez Państwa prac będą podejmowane przez Państwa Spółkę w imieniu własnym, a w przypadku wystąpienia takiej potrzeby, w imieniu i na rzecz Miasta; koszty tych działań poniosą Państwo.

Czynności związane z organizacją prac już po uzyskaniu stosownych zgód, pozwoleń i decyzji administracyjnych (w tym organizacja przetargów, zawieranie umów z wykonawcami, itd.) podejmowane będą przez Państwa w imieniu własnym i na własny koszt.

Przedmiotem zadań promocyjnych realizowanych przez Państwa będzie prowadzenie kampanii informacyjnych i promocyjnych Miasta na powierzchniach reklamowych.

Zgodnie z Porozumieniem świadczenie przez Państwa usług publicznych może być finansowane ze środków publicznych, w tym środków finansowanych przez Miasto, tj. rekompensaty pieniężnej oraz z innych źródeł, w tym w szczególności z działalności reklamowej, pomniejszonych o koszty z niej wynikających.

Wątpliwości Państwa dotyczą kwestii uznania, że realizacja zadań własnych Miasta wykonywana przez Państwa na podstawie Porozumienia, w związku z którymi Państwo będą otrzymywać rekompensatę, stanowi czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że Państwo realizując zadania własne Miasta na podstawie Porozumienia będą wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, gdyż między płatnością na rzecz Państwa ze strony Miasta a świadczeniem usług należących do zadań własnych Gminy zachodzić będzie bezpośredni związek.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Wątpliwości Państwa dotyczą także kwestii czy podstawą opodatkowania czynności wykonywanych przez Państwa na podstawie Porozumienia jest kwota rekompensaty należnej od Miasta i powstaje obowiązek wystawienia faktury VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy,

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

W pierwszej kolejności podstawą opodatkowania jest należność, niezależnie od jej nazewnictwa, stanowiąca w istocie wynagrodzenie za wykonaną czynność podlegającą opodatkowaniu. Elementem podstawy opodatkowania mogą być również należności mające charakter dopłaty do ceny.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Istotne znaczenie dla ustalenia, czy konkretne dotacje podlegają opodatkowaniu ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd.v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z opisu sprawy wynika zgodnie z Porozumieniem świadczenie przez Państwa usług publicznych może być finansowane ze środków publicznych, w tym środków finansowanych przez Miasto, tj. rekompensaty pieniężnej oraz z innych źródeł, w tym w szczególności z działalności reklamowej, pomniejszonych o koszty z niej wynikających.

Do rekompensaty zalicza się łączną kwotę rekompensaty pieniężnej wypłaconej Państwu w odniesieniu do okresu powierzenia oraz środki przekazane Państwu z innych źródeł, spełniające definicję pomocy publicznej w rozumieniu art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, finansujące koszty świadczenia Usług Publicznych.

Kwota rekompensaty dla Państwa, w tym rekompensaty pieniężnej, na cały okres obowiązywania Porozumienia oraz na każdy rok Porozumienia zostanie określona w załączniku do Porozumienia (prognoza rekompensaty). Prognoza rekompensaty będzie corocznie aktualizowana w terminie do dnia 30 listopada.

Rekompensata planowana na dany rok obowiązywania Porozumienia będzie co roku, w terminie do 30 listopada, kalkulowana przez Państwa w oparciu o postanowienia Porozumienia oraz z uwzględnieniem przepisów dotyczących pomocy publicznej.

Planowana na dzień podpisania Porozumienia kwota rekompensaty pieniężnej wraz z prognozą podstawowych wartości kosztowych i przychodowych Państwa będzie zawarta w prognozie rekompensaty. Wartości te mogą ulegać zmianie ze względu na m.in.:

Rekompensata pieniężna wypłacana będzie na wniosek Państwa - do wysokości limitu środków na dany rok budżetowy przyznanego Uchwałą Rady Miasta - odrębnie dla zadania inwestycyjnego i zadania promocyjnego.

Do rozliczeń pomiędzy Miastem i Państwem mają zastosowania zarówno postanowienia Porozumienia jak i Decyzji UOIG.

Rekompensata nie może być wyższa niż kwota niezbędna do pokrycia kosztów poniesionych przy wywiązywaniu się przez Państwa z zobowiązań związanych ze świadczeniem usług publicznych, z uwzględnieniem uzyskiwanych przychodów (które pomniejszają rekompensatę) i rozsądnego zysku. Otrzymana przez Państwa rekompensata będzie, co do zasady, przeznaczona na realizację zadań publicznych których świadczenia dotyczy (w danym lub w kolejnym okresie rozliczeniowym), z wyjątkiem tej jej części, która odpowiada kwocie rozsądnego zysku, która powiększy, co do zasady, zasoby spółki, które mogą być wykorzystane również na pozostałą działalność spółki nieobjętą rekompensatą.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że pomiędzy płatnością, którą będą Państwo otrzymywać w ramach Rekompensaty od Miasta a świadczeniem na rzecz Miasta, będzie zachodzić związek bezpośredni, bowiem płatność będzie następować w zamian za to świadczenie. Otrzymując od Miasta Rekompensatę otrzymują Państwo zindywidualizowaną korzyść, a otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnościami, których będą Państwo dokonywać na rzecz Miasta, wynikającymi z zawartego Porozumienia. Podejmując się realizacji powierzonych usług, zwalniają Państwo Miasto w istocie z określonych prawem obowiązków. Czynią to jednak Państwo za wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług - Miasto osiąga więc wymierną korzyść.

W związku z powyższym otrzymana rekompensata będzie stanowić element podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

Przy czym przez sprzedaż-stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy,

rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury VAT zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt sprzedaży określonych towarów i usług.

Podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub usługi. Faktura VAT jest zatem dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

W związku z powyższym są Państwo zobowiązani do wystawienia faktury dokumentującej czynności realizowane na rzecz Miasta na podstawie zawartego Porozumienia.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 2 i 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ocena prawna stanowiska Państwa dotyczą podatku dochodowego od osób prawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w.. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 259 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.".

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.