0111-KDIB3-1.4012.1083.2021.2.KO - Podstawa opodatkowania sprzedaży produktów leczniczych do szpitali

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 grudnia 2021 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania w sytuacji sprzedaży do szpitali produktów leczniczych objętych Programem.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka) jest spółką z grupy X (dalej: Grupa) zajmującej się dystrybucją hurtową produktów leczniczych. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

W ramach prowadzonej działalności, Spółka pełni rolę dystrybutora produktów leczniczych Grupy na terytorium Polski. Spółka posiada zezwolenie na prowadzenie hurtowni farmaceutycznej. W portfolio produktów Spółki znajdują się produkty lecznicze podlegające refundacji w Polsce na podstawie ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o refundacji leków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych (dalej: Ustawa o refundacji, Dz. U. z 2021 r. poz. 523, t.j. z dnia 23 marca 2021 r.).

Spółka jest przedstawicielem podmiotu odpowiedzialnego w Polsce oraz Wnioskodawcą w postępowaniach refundacyjnych i podmiotem decyzji refundacyjnych wydanych na podstawie składanych przez nią wniosków o refundację. Obecnie Spółka planuje uruchomienie w Polsce programu wczesnego dostępu do nowo zarejestrowanego produktu leczniczego (dalej: Program). Wprowadzenie Programu wynika z faktu, że pomiędzy momentem zarejestrowania produktu leczniczego, a uzyskaniem refundacji Narodowego Funduszu Zdrowia (dalej: NFZ), czas oczekiwania może być długi - w związku z tym, Spółka postanowiła umożliwić pacjentom szybszy dostęp do terapii. Program będzie miał na celu umożliwienie pacjentom dostępu do produktu leczniczego po jego dopuszczeniu do obrotu a przed objęciem go refundacją NFZ na podstawie decyzji refundacyjnej.

W sytuacji, gdy w szpitalu pojawi się pacjent kwalifikujący się do terapii produktem leczniczym objętym Programem, po zgłoszeniu przez dany szpital zapotrzebowania na dany produkt leczniczy, Wnioskodawca dokona jego sprzedaży po istotnie obniżonej cenie (np. 1 zł), która znacząco odbiega od ceny rynkowej produktu. Spółka w celu wprowadzenia Programu planuje sprzedaż specjalistycznego produktu leczniczego po cenie znacznie poniżej kosztów jego wytworzenia. Spółka nie wyklucza, że równolegle do sprzedaży produktów leczniczych objętych Programem, będzie prowadzić także sprzedaż tych produktów po cenie standardowej.

Wprowadzenie Programu wpisuje się jasno w politykę firmy i jej wartości poprzez umożliwienie skorzystania z pełnowartościowego produktu leczniczego przez pacjenta potrzebującego terapii. Produkt leczniczy objęty Programem jest produktem wysoce specjalistycznym i charakteryzuje się wysoką ceną regularną. W ocenie Wnioskodawcy przeciętnemu pacjentowi trudno będzie sfinansować terapię za regularną cenę przed uzyskaniem refundacji. Dla pacjenta często jedyną możliwością skorzystania z terapii przed refundacją jest dostęp do leku dzięki Programowi. Wdrożenie Programu jest więc działaniem w interesie pacjenta.

Co więcej, z perspektywy Spółki przy wprowadzaniu nowego produktu leczniczego na rynek, istotna jest możliwość szybkiego zapoznania z nim lekarzy. W ocenie Wnioskodawcy przyczynia się to do większej rozpoznawalności zarówno produktu jak i Spółki. Co więcej, znajomość produktu leczniczego oraz specyfiki jego stosowania może zwiększyć zaufanie i chęć stosowania produktu wśród lekarzy.

Kolejną z przyczyn planowanego wprowadzenia Programu jest budowanie i rozwój relacji z klientami (szpitalami). W ocenie Wnioskodawcy możliwość stosowania produktu leczniczego przez lekarzy oraz obserwacja przez nich jego skuteczności i efektów terapeutycznych w przyszłości wpłynąć może pozytywnie na rozpoznawalność zarówno produktu jak i Spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, w ocenie Spółki wprowadzenie Programu może pozytywnie wpłynąć na jej obroty oraz zabezpieczenie przyszłych przychodów.

Wnioskodawca podkreśla, że cena produktów leczniczych w ramach Programu wynika z przedstawionych wyżej przyczyn ekonomicznych i nie służy obejściu przepisów prawa ani uniknięciu opodatkowania.

Co więcej, pomiędzy Spółką i podmiotami nabywającymi produkty lecznicze w ramach programu nie istnieją powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy o VAT oraz art. 11a ustawy o CIT.

Spółka powzięła wątpliwości co do klasyfikacji Programu na gruncie przepisów o CIT oraz VAT.

Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług

Czy sprzedaż do szpitali produktów leczniczych objętych Programem będzie stanowić sprzedaż, której podstawą opodatkowania podatkiem VAT będzie kwota wskazana na fakturze (cena netto, bez podatku VAT)?

Państwa stanowisko w sprawie podatku od towarów i usług

W ocenie Spółki, sprzedaż do szpitali produktów leczniczych objętych Programem będzie stanowić sprzedaż, której podstawą opodatkowania podatkiem VAT będzie kwota wskazana na fakturze (cena netto, bez podatku VAT).

UZASADNIENIE stanowiska wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Powyższe ma zastosowanie z zastrzeżeniem wskazanym w art. 32 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z wskazanym przepisem, w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieją powiązania, o których mowa w ust. 2 tego przepisu, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że powiązania te miały wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Zgodnie z art. 32 ust. 2 ustawy o VAT, przez powiązania, o których mowa powyżej rozumie się powiązania:

Na podstawie powołanego wyżej art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, powiązania to relacje, o których mowa w art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, występujące pomiędzy podmiotami powiązanymi. Zgodnie natomiast z tym przepisem, podmiotami powiązanymi są:

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki brak jest regulacji na gruncie podatku VAT ograniczających podatnika w swobodzie ustalania ceny produktów i usług. Jedynym wyjątkiem jest sytuacja, gdy pomiędzy sprzedawcą nabywcą usługi lub towaru zachodzą wyżej opisane powiązania, wynagrodzenie było zaniżone lub zawyżone względem ceny rynkowej i dodatkowo okaże się, że występujące powiązania wpłynęły na ustalenie ceny.

Jak wskazane zostało w opisie stanu faktycznego, pomiędzy Spółką i podmiotami nabywającymi produkty lecznicze w ramach programu nie istnieją powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy o VAT oraz art. 11a ustawy o CIT. W związku z powyższym, w ocenie Spółki podstawą opodatkowania w przypadku sprzedaży produktów w ramach Programu będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą Spółka otrzyma lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. W efekcie, podstawą opodatkowania w odniesieniu do transakcji dokumentujących nabycie produktów leczniczych w ramach Programu będzie cena faktycznie zapłacona przez nabywców, pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT.

Wskazane stanowisko Spółki jest również poparte interpretacjami podatkowymi zawierającymi zbliżoną wykładnię przepisów prawa. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 28 czerwca 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.208.2019.1.RMA) Dyrektor KIS wskazał, że: "przepisy ustawy (o VAT - przyp. Spółki) nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny (udzielenia rabatu), czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej (nawet znacznie) niż rzeczywista wartość danego towaru, czy usługi. Jedynie w sytuacji, gdy między podmiotami (kontrahentami) istnieją powiązania rodzinne, kapitałowe, majątkowe lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ustawy, organ podatkowy może określić wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej tych towarów lub usług, ale tylko w sytuacji, gdyby związki te miały wpływ na ustalenie ceny".

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, sprzedaż do szpitali produktów leczniczych objętych Programem będzie stanowić sprzedaż, której podstawą opodatkowania podatkiem VAT będzie kwota wskazana na fakturze (cena netto, bez podatku VAT).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą:

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

podstawa opodatkowania obejmuje:

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

Na podstawie art. 29a ust. 10 ustawy:

Podstawę opodatkowania obniża się o:

Z powołanych przepisów wynika, że udzielenie rabatu, o ile nie sprzeciwiają się temu inne niż podatkowe przepisy prawa, a ponadto jest ściśle skorelowane z konkretną transakcją, w związku z którą zostało zastosowane i powoduje obniżenie ceny dostarczanych towarów lub świadczonych usług, wpływa na zmniejszenie podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z punktu widzenia podstawy opodatkowania, można wyróżnić następujące rodzaje rabatów:

- rabaty przyznane i uwzględnione w momencie sprzedaży - niemające wpływu na podstawę opodatkowania, w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, ponieważ zapłatą z tytułu sprzedaży jest kwota żądana od nabywcy pomniejszona już o udzielony rabat uwzględniany w momencie sprzedaży (art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy);

- rabaty przyznane po dokonaniu sprzedaży - opusty i obniżki cen - wpływające na obniżenie wcześniej ustalonej zapłaty; do tych rabatów ma zastosowanie art. 29a ust. 10 ustawy, a udzielenie takiego rabatu wymaga odpowiedniego udokumentowania (w przypadku sprzedaży dokumentowanej fakturą - podatnik wystawia fakturę korygującą).

Przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość danych towarów lub usług. Nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar, bądź usługę, za cenę znacznie niższą.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieją powiązania, o których mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

3) wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że powiązania te miały wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

W myśl art. 32 ust. 2 ustawy:

przez powiązania, o których mowa w ust. 1, rozumie się powiązania:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że planują Państwo uruchomienie w Polsce programu wczesnego dostępu do nowo zarejestrowanego produktu leczniczego. Wprowadzenie Programu wynika z faktu, że pomiędzy momentem zarejestrowania produktu leczniczego, a uzyskaniem refundacji Narodowego Funduszu Zdrowia, czas oczekiwania może być długi - w związku z tym, postanowiliście Państwo umożliwić pacjentom szybszy dostęp do terapii. Program będzie miał na celu umożliwienie pacjentom dostępu do produktu leczniczego po jego dopuszczeniu do obrotu a przed objęciem go refundacją NFZ na podstawie decyzji refundacyjnej.

W sytuacji, gdy w szpitalu pojawi się pacjent kwalifikujący się do terapii produktem leczniczym objętym Programem, po zgłoszeniu przez dany szpital zapotrzebowania na dany produkt leczniczy, dokonają Państwo jego sprzedaży po istotnie obniżonej cenie (np. 1 zł), która znacząco odbiega od ceny rynkowej produktu. W celu wprowadzenia Programu planują Państwo sprzedaż specjalistycznego produktu leczniczego po cenie znacznie poniżej kosztów jego wytworzenia.

Pomiędzy Spółką i podmiotami nabywającymi produkty lecznicze w ramach programu nie istnieją powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy o VAT oraz art. 11a ustawy o CIT.

Wątpliwości Państwa dotyczą kwestii ustalenia podstawy opodatkowania w sytuacji sprzedaży do szpitali produktów leczniczych objętych Programem.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy wskazać, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, aby działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Trzeba przy tym wyraźnie zaznaczyć, że stosowanie znacznych rabatów jest niedopuszczalne w zakresie, w jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności. Tak więc każdy zastosowany upust winien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu, jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tj. zarobku.

Jak już zaznaczono powyżej, przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny (udzielenia rabatu), czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej (nawet znacznie) niż rzeczywista wartość danego towaru, czy usługi. Jedynie w sytuacji, gdy między podmiotami (kontrahentami) istnieją powiązania rodzinne, kapitałowe, majątkowe lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ustawy, organ podatkowy może określić wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej tych towarów lub usług, ale tylko w sytuacji, gdyby związki te miały wpływ na ustalenie ceny.

Należy zatem uznać, że opisany program jest uzasadniony ekonomicznie i prowadzić będzie w końcowym efekcie do osiągnięcia celu, jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tj. zarobku.

Jak wskazano w opisie sprawy wprowadzenie Programu wpisuje się jasno w politykę firmy i jej wartości poprzez umożliwienie skorzystania z pełnowartościowego produktu leczniczego przez pacjenta potrzebującego terapii. W Państwa ocenie, przeciętnemu pacjentowi trudno będzie sfinansować terapię za regularną cenę przed uzyskaniem refundacji. Dla pacjenta często jedyną możliwością skorzystania z terapii przed refundacją jest dostęp do leku dzięki Programowi.

Z perspektywy Spółki przy wprowadzaniu nowego produktu leczniczego na rynek, istotna jest możliwość szybkiego zapoznania z nim lekarzy. W Państwa ocenie, przyczynia się to do większej rozpoznawalności zarówno produktu jak i Spółki.

Kolejną z przyczyn planowanego wprowadzenia Programu jest budowanie i rozwój relacji z klientami (szpitalami). W Państwa ocenie, możliwość stosowania produktu leczniczego przez lekarzy oraz obserwacja przez nich jego skuteczności i efektów terapeutycznych w przyszłości wpłynąć może pozytywnie na rozpoznawalność zarówno produktu jak i Spółki.

W ocenie Spółki wprowadzenie Programu może pozytywnie wpłynąć na jej obroty oraz zabezpieczenie przyszłych przychodów.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, że podstawą opodatkowania w przypadku sprzedaży do szpitali produktów leczniczych objętych Programem przed uzyskaniem refundacji będzie sprzedaż, której podstawą opodatkowania podatkiem VAT będzie kwota wskazana na fakturze (cena netto, bez podatku VAT).

Zatem stanowisko Państwa jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego..

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).