0111-KDIB2-3.4017.1.2020.1.ASZ - Powstanie zobowiązania podatkowego w związku z brakiem spełnienia warunków do ulgi mieszkaniowej.

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 stycznia 2020 r. (data wpływu - 23 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej Ordynacji podatkowej w zakresie powstania zobowiązania podatkowego w związku z brakiem spełnienia warunków do ulgi mieszkaniowej - jest prawidłowe.

W dniu 23 stycznia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. Ordynacji podatkowej w zakresie powstania zobowiązania podatkowego w związku z brakiem spełnienia warunków do ulgi mieszkaniowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 31 marca 2003 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę darowizny, udokumentowaną aktem notarialnym. Na podstawie umowy darowizny Wnioskodawczyni nabyła prawo do lokalu mieszkalnego (spółdzielcze własnościowe prawa do lokalu) oraz garażu podziemnego przynależnego do tego lokalu. Darczyńcami byli rodzice Wnioskodawczyni.

Umowa darowizny nie została wykonana, ponieważ przedmioty umowy darowizny nie zostały nigdy wydane Wnioskodawczyni do posiadania. Fakt ten Wnioskodawczyni oraz darczyńcy zamierzają udokumentować aktem notarialnym, w którym oświadczą co następuje:

* Wnioskodawczyni oraz darczyńcy oświadczają, że zgodnie rozwiązują umowę darowizny, nie zachowując z tytułu jej zawarcia wzajemnych roszczeń.

* Wnioskodawczyni przeniesie zwrotnie na darczyńców spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz udział w garażu przynależnym do lokalu mieszkalnego.

W konsekwencji powyższych działań, przywrócony zostanie stan prawny posiadania spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz przynależnego temu lokalowi garażu, sprzed zawarcia umowy darowizny.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że brak spełnienia warunków określonych w art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, nie powoduje powstania zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn?

Wnioskodawczyni wskazała, że złożyła wymagane przez ustawę o podatku od spadków i darowizn oświadczenie, że spełni warunki określone w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Potwierdzeniem tych faktów była wydana na rzecz Wnioskodawczyni decyzja podatkowa z dnia 30 października 2003 r., w której organ podatkowy stwierdził brak opodatkowania z tytułu nabycia lokalu mieszkalnego w drodze darowizny.

Zgodnie art. 258 Ordynacji podatkowej niedotrzymanie warunków określonych w art. 16 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, powoduje wygaśnięcie decyzji organu podatkowego, w której stwierdzono, że nabycie lokalu nie podlega opodatkowaniu.

W przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawczyni nie dotrzymała warunków określonych w art. 16 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, co teoretycznie prowadzi do powstania zobowiązania podatkowego.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w omawianym stanie faktycznym nie będzie miał zatem zastosowania przepis art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadów i darowizn. Zgodnie z tym przepisem jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym na fakt nabycia. W przedmiotowym stanie faktycznym nabycie zostało zgłoszone do opodatkowania o czym świadczy m.in. wydana na rzecz Wnioskodawczyni ww. decyzja podatkowa.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawczyni, w przedmiotowym stanie faktycznym będzie miał zastosowanie przepis art. 59 § 1 pkt 9 w zw. z art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tymi przepisami zobowiązanie podatkowe wygasa wskutek przedawnienia. Zdaniem Wnioskodawczyni, termin przedawnienia w omawianym przypadku to 5 lat, bowiem zgodnie z dyspozycją przepisem art. 68 § 2, jeżeli podatnik nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego lub w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zobowiązanie podatkowe nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

W przedstawionym stanie faktycznym należy przyjąć, że Wnioskodawczyni:

* nabyła nieruchomość w drodze darowizny w 2003 r.;

* obowiązek podatkowy powstał w dniu 31 marca 2003 r. (data aktu notarialnego);

* zgłosiła fakt nabycia co zostało potwierdzone w wyniku decyzji kończącej postępowanie wymiarowe w podatku od spadków i darowizn (decyzja z 30 października 2003 r.);

* nie dotrzymała warunków określonych w art. 16 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn;

* w konsekwencji nie złożyła deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego;

* od końca roku, w którym powstał obowiązek podatkowy upłynęło 15 pełnych lat kalendarzowych;

* żadna decyzja podatkowa nie została doręczona Wnioskodawczyni w terminie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy;

* konsekwentnie zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy powstania zobowiązania podatkowego w związku z brakiem spełnienia warunków do ulgi mieszkaniowej; natomiast w zakresie skutków podatkowych odwołania darowizny na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie znak: 0111-KDIB2-3.4015.9.2020.1ASZ.

Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 222, poz. 1629, z późn. zm.) do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r., podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem darowizny.

W przedmiotowej sprawie - z uwagi na fakt nabycia darowizny przed wejściem w życie od dnia 1 stycznia 2007 r. znowelizowanej ustawy o podatku od spadków i darowizn - będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Zgodnie z art. 5 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych, a w wypadku darowizny obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na obdarowanym i darczyńcy.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 4 tej ustawy - obowiązek podatkowy powstaje - przy nabyciu w drodze darowizny - z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

Natomiast stosownie do treści art. 6 ust. 4 powołanej ustawy, jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. Gdy nabycie w drodze darowizny nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przed organem podatkowym na okoliczność dokonania tej darowizny.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w przypadku nabycia budynku mieszkalnego lub jego części, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz wynikających z przydziału spółdzielni mieszkaniowych: prawa do domu jednorodzinnego lub prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym w drodze spadku lub darowizny przez osoby zaliczane do I grupy podatkowej - nie wlicza się do podstawy opodatkowania ich wartości do łącznej wysokości nie przekraczającej 110 m2 powierzchni użytkowej budynku lub lokalu.

Stosownie do art. 16 ust. 2 powołanej ustawy ulga, o której mowa wyżej, przysługuje osobom, które łącznie spełniają wymogi określone następujące warunki:

Jeżeli nabyty budynek lub lokal jest zajęty przez osoby trzecie, spełnienie warunków określonych w ust. 2 pkt 2-5 może nastąpić w okresie 5 lat od dnia nabycia; w tym wypadku zawiesza się odpowiednio bieg terminu przedawnienia do dokonania wymiaru podatku (art. 16 ust. 3 cyt. ustawy).

Z wniosku wynika, że w dniu 31 marca 2003 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę darowizny, udokumentowaną aktem notarialnym. Na podstawie umowy darowizny Wnioskodawczyni nabyła prawo do lokalu mieszkalnego (spółdzielcze własnościowe prawa do lokalu) oraz garażu podziemnego przynależnego do tego lokalu. Darczyńcami byli rodzice Wnioskodawczyni.

Umowa darowizny nie została wykonana, ponieważ przedmioty umowy darowizny nie zostały nigdy wydane Wnioskodawczyni do posiadania. Fakt ten Wnioskodawczyni oraz darczyńcy zamierzają udokumentować aktem notarialnym, w którym oświadczą co następuje:

* Wnioskodawczyni oraz darczyńcy oświadczają, że zgodnie rozwiązują umowę darowizny, nie zachowując z tytułu jej zawarcia wzajemnych roszczeń.

* Wnioskodawczyni przeniesie zwrotnie na darczyńców spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz udział w garażu przynależnym do lokalu mieszkalnego.

W konsekwencji powyższych działań, przywrócony zostanie stan prawny posiadania spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz przynależnego temu lokalowi garażu, sprzed zawarcia umowy darowizny.

Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi kwestia powstania zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn z uwagi na brak spełnienia warunków do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 21 § 1 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania.

Stosownie do art. 68 § 1 cyt. ustawy zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do treści art. 68 § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, jeżeli podatnik:

zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Z kolei jak stanowi art. 69 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa - w razie niedopełnienia przez podatnika warunków uprawniających do skorzystania z uzyskanej ulgi podatkowej, prawo do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe powstaje w dniu, w którym nastąpiło zdarzenie powodujące utratę prawa do ulgi. W myśl art. 69 § 2 ww. ustawy, termin do wydania decyzji, o której mowa w § 1, wynosi 3 lata od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zdarzenie powodujące utratę prawa do ulgi podatkowej, a jeżeli podatnik nie zgłosił organowi podatkowemu utraty prawa do ulgi co najmniej na 2 miesiące przed upływem tego terminu - termin do wydania decyzji, o której mowa w § 1, wynosi 5 lat.

Ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego następuje na podstawie stanu prawnego obowiązującego w dniu powstania obowiązku podatkowego oraz istniejącego w tym dniu stanu faktycznego (art. 69 § 3 Ordynacji podatkowej).

Stosownie do art. 59 § 1 pkt 9 ustawy - Ordynacja podatkowa zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia.

Zgodnie z art. 258 § 1 pkt 3 cyt. ustawy organ podatkowy, który wydał decyzję, stwierdza jej wygaśnięcie, jeżeli strona nie dopełniła przewidzianych w tej decyzji lub w przepisach prawa podatkowego warunków uprawniających do skorzystania z ulg.

Z powołanych powyżej przepisów wynika zatem, że skutkiem utraty prawa do ulgi mieszkaniowej jest możliwość wydania przez organ podatkowy, w oparciu o art. 69 § 1 Ordynacji podatkowej, decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn, już bez uwzględnienia ulgi z art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że umowa darowizny nie została wykonana, ponieważ Wnioskodawczyni nie zostały wydane przedmioty darowizny do posiadania. Wnioskodawczyni nie dopełniła zatem warunków uprawniających do skorzystania z uzyskanej ulgi w podatku od spadków i darowizn.

W świetle powołanych powyżej przepisów w razie niedopełnienia przez podatnika warunków uprawniających do skorzystania uzyskanej ulgi, prawo do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe powstaje w dniu, w którym nastąpiło zdarzenie powodujące utratę prawa do ulgi. Wnioskodawczyni zawarła umowę darowizny w dniu 31 marca 2003 r., jednak nie otrzymała przedmiotu darowizny i tym samym nie dopełniła warunków umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Decyzja podatkowa, w której stwierdzono brak opodatkowania z tytułu nabycia lokalu mieszkalnego została wydana w dniu 30 października 2003 r. W świetle powołanych powyżej przepisów należy zatem stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym 5-letni termin do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn (bez uwzględnienia ulgi, o której mowa w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn) już minął, nawet przy uwzględnieniu zawieszenia na maksymalny okres, tj. 5 lat, biegu terminu przedawnienia do dokonania wymiaru podatku, zgodnie z treścią art. 16 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Tym samym prawo do ustalenia zobowiązania podatkowego uległo przedawnieniu.

W konsekwencji brak spełnienia warunków określonych w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn nie powoduje powstania po stronie Wnioskodawczyni zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn; przedawnieniu uległo bowiem prawo do jego ustalenia.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.