0111-KDIB2-3.4015.93.2022.1.AD - Zwolnienie z podatku spadku w postaci gospodarstwa rolnego

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

- w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania budynków gospodarczych - jest nieprawidłowe,

- w pozostałej części - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 lipca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 4 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia gospodarstwa rolnego tytułem spadku. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego z... 2022 r. nabył Pan spadek jako spadkobierca testamentowy po.. Spadkodawca był Pana wujem. W skład spadku oprócz oszczędności, rzeczy ruchomych wchodzi gospodarstwo rolne o pow.... ha położone..

Nie jest Pan rolnikiem indywidualnym w rozumieniu treści przepisów ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego, przy czym prowadzi Pan spadkowe gospodarstwo od dnia jego nabycia. Nieruchomość rolna zabudowana jest budynkiem mieszkalnym oraz budynkami gospodarczymi niezbędnymi do prowadzenia gospodarstwa rolnego.

Do chwili obecnej nie złożył Pan zeznania podatkowego SD-3 z tytułu spadku po wuju.

Gospodarstwo rolne powstało w wyniku spadku po wuju i będzie je Pan prowadził co najmniej 5 lat od nabycia. Nigdy nie korzystał Pan także z pomocy de minimis.

W wyniku nabycia zostało utworzone gospodarstwo rolne, którego powierzchnia jest nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha.

Oprócz spadkowego gospodarstwa jest Pan wraz z żoną współwłaścicielem gruntów o pow.... m² położonych w... oraz łąki położonej w... o pow.... m². Skoro w momencie nabycia spadku był Pan współwłaścicielem łąki oraz gruntów rolnych to w związku z odziedziczeniem gospodarstwa rolnego o pow.... ha doszło do utworzenia gospodarstwa rolnego.

Kwota podatku jaki zostałby naliczony z tytułu nabycia w drodze spadku po wuju gospodarstwa - gruntów rolnych będzie mieściła się w limicie indywidualnym oraz krajowym pomocy de minimis w rolnictwie.

Pytanie

Czy może Pan skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w treści art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zgodnie z którym zwalnia się od podatku nabycie własności gruntów stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, pod warunkiem, że w wyniku nabycia zostanie utworzone lub powiększone gospodarstwo rolne a powierzchnia gospodarstwa rolnego utworzonego lub powiększonego będzie nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha oraz gospodarstwo to będzie prowadzone przeze nabywcę przeze okres co najmniej 5 lat?

Pana stanowisko

Pana zdaniem, zgodnie z treścią przepisu art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, gdy nabył Pan gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym o pow.... ha a w wyniku nabycia zostało utworzone gospodarstwo rolne, którego powierzchnia jest nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha i będzie ono prowadzone przez Pana przez okres co najmniej 5 lat, jest Pan uprawniony do skorzystania ze wskazanego powyżej zwolnienia od podatku z tytułu nabytego spadku za wyjątkiem budynku mieszkalnego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043):

Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. dziedziczenia.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji pojęcia "spadek", należy w tym zakresie odwołać się do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.).

W myśl art. 922 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Zgodnie z art. 924 Kodeksu cywilnego:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Natomiast, stosownie do przepisu art. 925 Kodeksu cywilnego:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Stosownie do art. 1025 § 1 i 2 ww. ustawy:

Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

Domniemywa się, że osoba, która uzyskała stwierdzenie nabycia spadku albo poświadczenie dziedziczenia, jest spadkobiercą.

Prawomocne postanowienie sądu lub akt poświadczenia dziedziczenia mają charakter deklaratoryjny i stwierdzają jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę. Wobec tego nabycie spadku ma miejsce z chwilą śmierci spadkodawcy.

Stosownie natomiast do treści art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia - z chwilą przyjęcia spadku.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 4 ww. ustawy:

Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym na fakt nabycia.

W myśl art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze cyt. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 7.276 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do II grupy podatkowej.

Artykuł 14 ust. 1 i 2 ww. ustawy stanowi, że:

Wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca.

Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

W myśl art. 14 ust. 3 ww. ustawy:

Do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy:

Podatek oblicza się od nadwyżki podstawy opodatkowania ponad kwotę wolną od podatku, według skali określonej w tym przepisie. Dla nabywców zaliczonych do II grupy podatkowej stawka podatku wynosi:

- do 10 278 zł - 7%,

- od 10 278 zł do 20 556 zł - 719 zł 50 gr i 9% nadwyżki ponad 10 278 zł,

- powyżej 20 556 zł - 1644 zł 50 gr i 12% nadwyżki ponad 20 556 zł.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że nabył Pan spadek jako spadkobierca testamentowy. Spadkodawca był Pana wujem. W skład spadku oprócz oszczędności, rzeczy ruchomych wchodzi gospodarstwo rolne o pow.... ha. Nieruchomość rolna zabudowana jest budynkiem mieszkalnym oraz budynkami gospodarczymi niezbędnymi do prowadzenia gospodarstwa rolnego. Oprócz spadkowego gospodarstwa jest Pan wraz z żoną współwłaścicielem gruntów o pow.... m² położonych w... oraz łąki położonej w... o pow.... m². Gospodarstwo rolne powstało w wyniku spadku po wuju i będzie je Pan prowadził co najmniej 5 lat od nabycia. W wyniku nabycia zostało utworzone gospodarstwo rolne, którego powierzchnia jest nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha. Nigdy nie korzystał Pan także z pomocy de minimis. Kwota podatku jaki zostałby naliczony z tytułu nabycia w drodze spadku po wuju gospodarstwa - gruntów rolnych będzie mieściła się w limicie indywidualnym oraz krajowym pomocy de minimis w rolnictwie.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Nabycie własności gruntów, stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, wraz z będącymi ich częścią składową drzewami i innymi roślinami, pod warunkiem że w wyniku nabycia zostanie utworzone lub powiększone gospodarstwo rolne, a powierzchnia gospodarstwa rolnego utworzonego lub powstałego w wyniku powiększenia będzie nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha oraz gospodarstwo to będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia; zwolnienie to stanowi pomoc de minimis w rolnictwie, o której mowa w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz.Urz.UE.L 352 z 24.12.2013, str. 9).

Definicja gospodarstwa rolnego, dla celów prawa podatkowego, została zamieszczona w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 333). Zgodnie z jej brzmieniem:

Za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

W świetle analizowanej powyżej definicji art. 1 ustawy o podatku rolnym, gospodarstwo rolne stanowią wyłącznie grunty sklasyfikowane jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Wyodrębniając, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2021 r. poz. 1390 z późn. zm.). Zgodnie z treścią § 8 ust. 1 rozporządzenia:

Użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

Stosownie do § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Grunty rolne, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 1, dzielą się na:

Na podstawie analizy powyższych przepisów należy stwierdzić, że aby nabycie własności gruntów mogło skorzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn konieczne jest zatem spełnienie łącznie 4 warunków:

- przedmiotem nabycia była własność (współwłasność) gruntów stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym,

- w wyniku nabycia powierzchnia gospodarstwa rolnego utworzonego lub powstałego w wyniku powiększenia była nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha,

- gospodarstwo to było prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia, a ponadto

- kwota zobowiązania (podatku) mieściła się w limicie indywidualnym i krajowym pomocy de minimis w rolnictwie. Kwota tego limitu, to stosownie do treści art. 3 ust. 2 rozporządzenia Komisji Unii Europejskiej nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz.Urz.UE.L 352 z 24.12.2013, str. 9), 20 000 EUR w okresie trzech lat podatkowych. W myśl art. 3 ust. 3 ww. rozporządzenia, łączna kwota pomocy de minimis przyznanej w okresie trzech lat podatkowych przez państwo członkowskie przedsiębiorstwom prowadzącym działalność w zakresie podstawowej produkcji produktów rolnych nie może przekroczyć górnego limitu krajowego określonego w załączniku, tj. 295 932 125 EUR.

Stoi Pan na stanowisku, że jest Pan uprawniony do skorzystania ze wskazanego zwolnienia od podatku z tytułu nabytego spadku za wyjątkiem budynku mieszkalnego.

Z takim stanowiskiem nie mogę się zgodzić.

Omawiane zwolnienie z opodatkowania obejmuje wyłącznie nabycie gruntów stanowiących gospodarstwo rolne, w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, wraz z będącymi ich częścią składową drzewami i innymi roślinami. Zwolnienie nie dotyczy zatem zwolnienia nabycia własności budynków mieszkalnych lub ich części, ale także nie dotyczy nabycia budynków gospodarczych lub ich części znajdujących się na terenie gospodarstwa rolnego.

W związku z powyższym w części dotyczącej możliwości zwolnienia z opodatkowania nabycia budynków gospodarczych, Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Istotą omawianego zwolnienia jest, aby w wyniku nabycia własności gruntów stanowiących gospodarstwo rolne, zostało utworzone lub powiększone gospodarstwo rolne, którego powierzchnia będzie nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha oraz aby gospodarstwo to było prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia. Oznacza to, że nabywca, aby skorzystać ze zwolnienia, musi być na dzień nabycia właścicielem (współwłaścicielem) użytków rolnych lub gospodarstwa rolnego (lub być w ich posiadaniu), aby spełniony został warunek utworzenia lub powiększenia gospodarstwa rolnego.

Odnosząc się do, użytego w przepisie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, pojęcia gospodarstwa rolnego, należy wyjaśnić, że w każdym przypadku należy je rozumieć zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym.

Skoro posiadał Pan już z żoną na współwłasność łąkę o powierzchni... m², która w myśl powyższych przepisów wypełnia definicję gospodarstwa rolnego oraz grunty o pow.... m² - to należy stwierdzić, że powierzchnia gospodarstwa rolnego utworzonego/powiększonego w wyniku nabycia w spadku gruntów o pow.... ha przekroczy 11 ha oraz będzie mniejsza niż 300 ha.

Tym samym, jeśli - jak Pan wskazuje - gospodarstwo to będzie prowadzone przez okres dłuższy niż 5 lat, w sytuacji, gdy kwota zobowiązania (podatku) będzie się mieściła w limicie indywidualnym oraz krajowym pomocy de minimis w rolnictwie, to nabycie przez Pana gospodarstwa rolnego o powierzchni... ha, będzie korzystało ze zwolnienia z art. 4 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W związku z powyższym w tej części, Pana stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Końcowo należy zauważyć, że jak wskazano wyżej, budynek mieszkalny nie korzysta ze zwolnienia z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, jednakże może Pan w tym zakresie skorzystać z ulgi mieszkaniowej z art. 16 cyt. ustawy, o ile zostaną spełnione warunki określone w tym przepisie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.)- albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.