0111-KDIB2-3.4015.77.2022.1.ASZ - Zwolnienie z podatku spadku od osoby najbliższej

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 maja 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 30 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy podatku od spadków i darowizn w zakresie terminu złożenia zgłoszenia SD-Z2 w związku z nabyciem spadku.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W dniu 17 grudnia 2020 r. został w formie aktu notarialnego spisany akt dziedziczenia po zmarłym bracie dla pięciorga rodzeństwa. Na dzień spisania aktu nie była znana wartość masy spadkowej. W skład tej masy wchodziło tylko wynagrodzenie prowizyjne z zakładu pracy. Na dzień 30 maja 2022 r. kwota z masy spadkowej na jedno rodzeństwo nie przekroczyła kwoty wolnej 9637 zł. Jednak istnieje prawdopodobieństwo, że kwota ta może zostać przekroczona. Zakład pracy przelewa masę spadkową zgodnie z dostarczonym aktem dziedziczenia, w tytule: przelew masy spadkowej po zmarłym. Akt dziedziczenia spisany został przez notariusza, i zgłoszony w ustawowym przez niego terminie.

Pytanie

Czy 6 miesięcy na zgłoszenie SD- Z2 Wnioskodawca powinien liczyć od dnia przekroczenia kwoty wolnej z uwagi na fakt, że na dzień spisania aktu dziedziczenia nie była znana wartość masy spadkowej czy od spisania tego aktu?

Pana stanowisko w sprawie

Biorąc pod uwagę art. 4a ust. 4 ustawy o podatku od spadku i darowizn, który brzmi: obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadku, gdy nabycie następuje na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego (...), ustalenie terminu na złożenie SD-Z2 wpływa na grupę "0". Uważa Pan, że termin 6 miesięcy powinien być ustalony od momentu przekroczenia kwoty wolnej 9637 zł a nie liczony od dnia spisania aktu dziedziczenia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043):

Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji pojęcia "spadek". Z tego względu, celem ustalenia tej definicji, należy sięgnąć do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.).

W myśl art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego:

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Zgodnie z art. 924 ww. ustawy:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Stosownie do przepisu art. 925 tej ustawy:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

W myśl art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:

Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

Zgodnie z art. 95a ustawy z 14 lutego 1991 r. Prawo o notariacie (Dz. U. z 2020 r. poz. 1192 z późn. zm.):

Notariusz sporządza akt poświadczenia dziedziczenia ustawowego lub testamentowego, z wyłączeniem dziedziczenia na podstawie testamentów szczególnych.

W myśl art. 95j ww. ustawy:

Zarejestrowany akt poświadczenia dziedziczenia ma skutki prawomocnego postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku.

Stosownie do art. 95h § 1 cyt. ustawy:

Notariusz niezwłocznie po sporządzeniu aktu poświadczenia dziedziczenia dokonuje jego wpisu do Rejestru Spadkowego przez wprowadzenie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego danych wynikających z tego aktu, o których mowa w art. 95 ha pkt 3-7. Notariusz opatruje wpis kwalifikowanym podpisem elektronicznym.

Stosownie do treści art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 4 cyt. ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia - z chwilą przyjęcia spadku.

Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym na fakt nabycia.

Z powołanych powyżej przepisów wynika zatem, że datą nabycia majątku w drodze dziedziczenia jest data otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy, natomiast obowiązek podatkowy powstaje - co do zasady - z datą uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku lub z datą wpisu do Rejestru Spadkowego aktu poświadczenia dziedziczenia.

Artykuł 9 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowi, że:

Opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 9.637 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej.

Jeżeli nabycie własności rzeczy i praw majątkowych od tej samej osoby następuje więcej niż jeden raz, do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych dolicza się wartość rzeczy i praw majątkowych nabytych od tej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie. Od podatku obliczonego od łącznej wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych potrąca się podatek przypadający od opodatkowanych poprzednio nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wynikająca z obliczenia nadwyżka podatku nie podlega ani zaliczeniu na poczet innych podatków, ani zwrotowi. Nabywcy obowiązani są w zeznaniu podatkowym wymienić rzeczy i prawa majątkowe nabyte w podanym wyżej okresie.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 omawianej ustawy:

Wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca.

Stosownie zaś do art. 14 ust. 2 cyt. ustawy:

Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Do I grupy podatkowej zalicza się: małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy:

Podatek oblicza się od nadwyżki podstawy opodatkowania ponad kwotę wolną od podatku. Podatek naliczany jest zależnie od wartości odziedziczonego spadku, według tabeli określonej w tym przepisie.

W myśl art. 17a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Podatnicy podatku są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2, złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania.

W tej sytuacji podatnik winien złożyć zeznanie o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych na formularzu SD-3, którego wzór stanowi załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 listopada 2015 r. w sprawie zeznania podatkowego składanego przez podatników podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2015 r. poz. 2068).

Niezależnie od powyższego, ustawodawca przewidział zwolnienie podmiotowe w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Stosownie do treści art. 4a ust. 1 ww. ustawy:

Zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

Natomiast art. 4 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że:

Zwolnienia określone w ust. 1 oraz art. 4a i art. 4b stosuje się, jeżeli w chwili nabycia nabywca posiadał obywatelstwo polskie lub obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub miał miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub terytorium takiego państwa.

W myśl art. 4a ust. 1a ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Jeżeli dokumentem potwierdzającym nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych jest akt poświadczenia dziedziczenia lub europejskie poświadczenie spadkowe, termin 6 miesięcy, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, do zgłoszenia tego nabycia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego liczy się od dnia zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia lub wydania europejskiego poświadczenia spadkowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

W myśl art. 4a ust. 2 ww. ustawy:

Jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lub ust. 1a, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu (art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn).

Stosownie do art. 4a ust. 3 cyt. ustawy:

W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1-2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Przy czym, w myśl art. 4a ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadków, gdy:

Zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych dokonać należy na formularzu SD-Z2, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 20 listopada 2015 r. w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 2060).

Jak wynika z wyżej powołanych przepisów prawa nabycie w drodze dziedziczenia rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dokonane przez osoby wymienione w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, jest zwolnione z podatku od spadku, jeżeli zostaną spełnione warunki wymienione w art. 4a ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 4a ust. 1a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 17 grudnia 2020 r. został w formie aktu notarialnego spisany akt dziedziczenia po zmarłym bracie dla pięciorga rodzeństwa (w tym dla Pana). Na dzień spisania aktu nie była znana wartość masy spadkowej. W skład tej masy wchodziło tylko wynagrodzenie prowizyjne z zakładu pracy. Na dzień 30 maja 2022 r. kwota z masy spadkowej na jedno rodzeństwo nie przekroczyła kwoty wolnej 9637 zł. Jednak istnieje prawdopodobieństwo, że kwota ta może zostać przekroczona. Zakład pracy przelewa masę spadkową zgodnie z dostarczonym aktem dziedziczenia w tytule przelew masy spadkowej po zmarłym. Akt dziedziczenia spisany został przez notariusza, i zgłoszony w ustawowym przez niego terminie.

Wątpliwości Pana budzi termin złożenia zgłoszenia SD-Z2. Pana zdaniem, termin 6 miesięcy powinien być ustalony od momentu przekroczenia kwoty wolnej 9637 zł a nie liczony od dnia spisania aktu dziedziczenia.

Z powołanego powyżej art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że podstawowym warunkiem dla skorzystania ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn jest zgłoszenie faktu nabycia majątku naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego. Zgłoszenie powinno zostać złożone w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego. Zgodnie z treścią art. 4a ust. 1a ustawy o podatku od spadków i darowizn, jeżeli dokumentem potwierdzającym nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych jest - jak we wniosku - akt poświadczenia dziedziczenia, to termin 6 miesięcy do zgłoszenia nabycia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego liczy się od dnia zarejestrowania tego aktu.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że jeżeli wartość majątku nabytego łącznie przez spadkobiorcę po zmarłym spadkodawcy w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, nie przekroczy kwoty określonej w art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizny (tj. kwoty 9.637 zł), to nabycie środków pieniężnych w spadku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, a tym samym spadkobiorca nie ma obowiązku - dla uzyskania zwolnienia z podatku - składania zgłoszenia o nabyciu spadku. Jeżeli jednak wartość nabytego spadku przekracza tzw. kwotę wolną to by móc skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania, spadkobierca obowiązany jest do dokonania zgłoszenia w terminie 6 miesięcy od dnia od dnia powstania obowiązku podatkowego (w tym przypadku zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia).

Zatem jeżeli chciał Pan skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn winien był Pan dokonać zgłoszenia nabycia spadku (złożenia SD-Z2) w terminie 6 miesięcy od dnia zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia oraz określić wartość tego spadku według swojej wiedzy (nawet, jeśli nie wiedział Pan w jakiej wysokości ostatecznie go otrzyma).

Jak wynika z przywołanego powyżej art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, istnieje możliwość złożenia zgłoszenia o nabyciu rzeczy i praw SD-Z2 w ciągu 6 miesięcy od dnia, w którym nabywca dowiedział się o ich nabyciu, ale tylko jeśli "nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lub w ust. 1a", czyli po upływie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku lub 6 miesięcy od dnia zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia. W analizowanym zdarzeniu taka sytuacja nie miała miejsca. O tym, że nabył Pan spadek po bracie, wiedzę Pan - jak wynika z wniosku - uzyskał już wcześniej, a nie dopiero wówczas gdy kwota uzyskana tytułem spadku przekroczy tzw. kwotę wolną od podatku.

Należy również zauważyć, że powołany przez Pana art. 4a ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn nie ma w przedstawionym zdarzeniu zastosowania. Zgodnie z treścią tego przepisu obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadków, gdy nabycie następuje na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego. Natomiast w przedstawionym zdarzeniu nabycie spadku nastąpiło na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia, a nie umowy zawartej w formie aktu notarialnego, o której mowa w tym przepisie.

Formularz SD-Z2 przeznaczony jest wyłącznie do dokonywania zgłoszeń nabycia własności rzeczy i praw majątkowych, co do których możliwe jest zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn. Natomiast zastosowanie ww. zwolnienia możliwe jest jedynie w sytuacji spełnienia ściśle określonych warunków - w analizowanej sytuacji koniecznym było dokonanie zgłoszenia w terminie 6 miesięcy od dnia zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia.

Zatem stanowisko Pan, zgodnie z którym termin 6 miesięcy powinien być ustalony od momentu przekroczenia kwoty wolnej 9637 zł a nie liczony od dnia spisania aktu dziedziczenia, należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja, co wynikająca z przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej, zgodnie z uprawnieniami Organu interpretacyjnego nadanymi przez art. 14b § 1 tejże ustawy, ma zastosowanie wyłącznie dla Pana.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

* Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w.. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.