0111-KDIB2-3.4010.2.2019.1.MK - Koszty finansowania dłużnego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 21 grudnia 2018 r. (data wpływu 3 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w celu obliczenia nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, o której mowa w art. 15c ust. 1 i 3 Ustawy o CIT Wnioskodawca powinien uwzględnić w przychodach o charakterze odsetkowym w rozumieniu art. 15c ust. 13 Ustawy o CIT podlegające opodatkowaniu w danym roku podatkowym Odsetki i Odsetki karne oraz Prowizje - jest prawidłowe.

W dniu 3 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w celu obliczenia nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, o której mowa w art. 15c ust. 1 i 3 Ustawy o CIT Wnioskodawca powinien uwzględnić w przychodach o charakterze odsetkowym w rozumieniu art. 15c ust. 13 Ustawy o CIT podlegające opodatkowaniu w danym roku podatkowym Odsetki i Odsetki karne oraz Prowizje.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny, następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego, mającą siedzibę i miejsce zarządu w Polsce (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą w szczególności na udzielaniu pożyczek (dalej: "Pożyczki") klientom (dalej: "Klienci"). W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie udzielania Pożyczek, Wnioskodawcy należne są przychody z tytułu udzielenia Pożyczki. Zgodnie z umowami pożyczek zawieranymi przez Wnioskodawcę z Pożyczkobiorcami (dalej: "Umowa pożyczki"), Wnioskodawcy przysługują lub będą przysługiwać w przyszłości od Pożyczkobiorcy następujące opłaty:

* Prowizja - rozliczana w miesięcznych okresach rozliczeniowych zgodnie z harmonogramem Umowy pożyczki, stanowiąca opłatę należną od Pożyczkobiorcy z tytułu utrzymania, obsługi i korzystania z kwoty pożyczki, jak również bieżącej kontroli salda zadłużenia Pożyczkobiorcy oraz badania wiarygodności kredytowej Pożyczkobiorcy w okresie obowiązywania Umowy pożyczki;

* Odsetki - naliczane za każdy dzień korzystania z pożyczki, ale rozliczane w miesięcznych okresach rozliczeniowych, zgodnie z harmonogramem Umowy Pożyczki stanowiące wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu korzystania z kwoty pożyczki;

* Odsetki za nieterminową płatność (Odsetki karne) - naliczane w przypadku opóźnienia w spłacie rat określonych w harmonogramie.

Spółka rozpoznaje przychody podatkowe z tytułu Prowizji w całości z góry w chwili wykonania usługi, tj. w momencie udzielenia pożyczki Klientom, natomiast przychody z tytułu Odsetek i Odsetek karnych rozpoznawane są kasowo, tj. w momencie ich otrzymania od Klienta. Wnioskodawca wskazał, że Prowizja i Odsetki stanowią łącznie wynagrodzenie należne Wnioskodawcy za udzielenie Pożyczkobiorcy finansowania w postaci Pożyczki. Opłaty te mają na celu pokrycie kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę, a związanych z udzieleniem finansowania (weryfikacja Pożyczkobiorcy w bazach danych, koszty pośredników finansowych, koszty dostarczenia i obsługi pożyczki, w tym koszty pracownicze, zakupu usług zewnętrznych, koszty finansowania, ryzyka kredytowego, koszty systemów IT itp. itp.), jak również uzyskanie dochodu dla Wnioskodawcy.

Zarówno obecnie, jak i w przyszłości opłaty wynikające z Umowy Pożyczki i należne od Klientów, tj. Prowizja i Odsetki stanowią/będą stanowić całkowity koszt kredytu, zdefiniowany w ustawie o kredycie konsumenckim oraz stanowią/będą stanowić podstawę do wyliczenia rzeczywistej rocznej stopy oprocentowania (RRSO).

Wnioskodawca finansuje lub będzie w przyszłości finansować swoją działalność gospodarczą w zakresie udzielania Pożyczek m.in. przykładowo z: kredytów bankowych lub pożyczek lub poprzez zbywanie wierzytelności wynikających z umów pożyczek w ramach sekurytyzacji wierzytelności, która to usługa świadczona jest (będzie) przez fundusz (fundusze) sekurytyzacyjne lub również ze środków własnych. Wnioskodawca ponosi (i będzie ponosić w przyszłości) m.in. koszty opłaty przygotowawczej związanej z udzieleniem kredytu lub koszty odsetek lub prowizji lub koszty związane z sekurytyzacją lub inne podobne koszty finansowania dłużnego.

W związku z powyższym, do ponoszonych przez Wnioskodawcę kosztów związanych z finansowaniem zewnętrznym mogą znaleźć zastosowanie przepisy dotyczące limitu kosztów finansowania dłużnego, na gruncie art. 15c ust. 1 oraz ust. 3 Ustawy CIT, który wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2018 r. Wnioskodawca chciałby zatem potwierdzić prawidłowość swojego stanowiska odnośnie sposobu kalkulacji nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, zgodnie z art. 15c ust. 1 oraz ust. 3 Ustawy CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w celu obliczenia nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, o której mowa w art. 15c ust. 1 i 3 Ustawy CIT, Wnioskodawca powinien uwzględnić w przychodach o charakterze odsetkowym w rozumieniu art. 15c ust. 13 Ustawy CIT podlegające opodatkowaniu w danym w roku podatkowym Odsetki i Odsetki karne oraz Prowizje?

Zdaniem Wnioskodawcy, w celu obliczenia nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, o której mowa w art. 15c ust. 1 i 3 Ustawy CIT, Wnioskodawca powinien uwzględnić w przychodach o charakterze odsetkowym w rozumieniu art. 15c ust. 13 Ustawy CIT podlegające opodatkowaniu w danym w roku podatkowym Odsetki i Odsetki karne oraz Prowizje.

Zgodnie z art. 15c ust. 1 Ustawy CIT, podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Powyższa regulacja stanowi efekt implementacji do polskiego porządku prawnego Dyrektywy Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (dalej: "Dyrektywa ATAD").

Jednym z celów Dyrektywy ATAD jest wprowadzenie przepisów zakładających ograniczenie możliwości odliczenia odsetek oraz innych wydatków finansowych. Podstawą dla regulacji przewidzianych w Dyrektywie były m.in. wnioski płynące z działań opracowanych w ramach inicjatywy Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD) dotyczącej przeciwdziałania erozji bazy podatkowej i przenoszeniu zysków. Jedno z działań OECD ("Action 4") odnosi się wprost do "Ograniczenia erozji bazy opodatkowania poprzez odliczenia odsetek oraz innych wydatków finansowych".

Przepis art. 15c ust. 1 Ustawy CIT określa sposób kalkulacji limitu kosztów finansowania dłużnego, które mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez podatnika w roku podatkowym. Co do zasady, dla celów kalkulacji limitu kosztów finansowania dłużnego należy obliczyć kwotę, która stanowi 30% EBIDTA (szczególny rodzaj wskaźnika EBIDTA dla celów podatkowych). Należy jednak wskazać, że na podstawie tego przepisu wyłączeniu z kosztów finansowania dłużnego podlega nie tyle kwota kosztów finansowania dłużnego przekraczająca kwotę 30% EBITDA (winno być EBIDTA), ale kwota nadwyżki kosztów finansowania dłużnego.

Definicja nadwyżki kosztów finansowania dłużnego została wskazana w art. 15c ust. 3 Ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem przez nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego rozumie się kwotę, o jaką poniesione przez podatnika koszty finansowania dłużnego, podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, przewyższają uzyskane przez podatnika w tym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu przychody o charakterze odsetkowym.

W ocenie Wnioskodawcy, nadwyżka kosztów finansowania dłużnego stanowi dodatnią różnicę pomiędzy poniesionymi przez podatnika w roku podatkowym kosztami finansowania dłużnego, a podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym w tym roku podatkowym przychodami o charakterze odsetkowym.

W konsekwencji, w celu ustalenia, co stanowi nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego, należy ustalić, jakie kategorie kosztów obejmują koszty finansowania dłużnego oraz jakie przychody są przychodami o charakterze odsetkowym.

Jak stanowi art. 15c ust. 12 Ustawy CIT, przez koszty finansowania dłużnego rozumie się wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, w tym skapitalizowane lub ujęte w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione.

W ocenie Wnioskodawcy, zakres wydatków stanowiących koszty finansowania dłużnego jest szeroki, obejmuje bowiem wszelkiego rodzaju wydatki związane z uzyskaniem od innych podmiotów środków finansowych oraz korzystaniem z tych środków. Podkreślić należy także, że treść przywołanego art. 15c ust. 12 Ustawy o CIT wskazuje, że katalog kosztów ujętych w definicji "kosztów finansowania dłużnego" ma charakter przykładowy (nie enumeratywny), o czym świadczy użycie przez ustawodawcę sformułowań "wszelkiego rodzaju koszty" oraz "w szczególności". Zatem przez koszty finansowania dłużnego rozumie się wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów środków finansowych i z korzystaniem z tych środków.

Tym samym, do kosztów finansowania dłużnego powinny zostać zaliczone nie tylko odsetki, ale również wszelkie opłaty, premie i prowizje, koszty gwarancji, poręczeń, a także inne wydatki o zbliżonym charakterze, w tym m.in. kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań. W ocenie Wnioskodawcy, kosztem finansowania dłużnego są zatem wszelkie wydatki związane z finansowaniem długiem, niezależnie od tego, czy zostały poniesione na rzecz podmiotu powiązanego czy też niepowiązanego. Przykładowo, w ocenie Wnioskodawcy, kosztami finansowania dłużnego są wszelkie koszty związane z kredytem bankowym, umowami pożyczek czy też obligacjami.

Jak stanowi natomiast art. 15c ust. 13 Ustawy CIT, przez przychody o charakterze odsetkowym rozumie się przychody z tytułu odsetek, w tym odsetek skapitalizowanych, oraz inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom odpowiadające kosztom finansowania dłużnego. Wnioskodawca zwraca uwagę, że definicja przychodów o charakterze odsetkowym nie została doprecyzowana w Ustawie CIT. W art. 15c ust. 13 Ustawy CIT nie zostały bowiem wskazane, nawet przykładowo, kategorie przychodów, które stanowią przychody o charakterze odsetkowym inne niż odsetki i skapitalizowane odsetki. Biorąc pod uwagę definicję określoną w art. 15c ust. 13 Ustawy CIT można przyjąć, że do przychodów o charakterze odsetkowym należy zaliczyć, poza odsetkami, przychody, które spełniają łącznie dwa warunki: są ekonomicznie równoważne odsetkom oraz odpowiadają kosztom finansowania dłużnego.

W ocenie Wnioskodawcy, przez przychody równoważne ekonomicznie odsetkom należy rozumieć wszelkie przychody, które spełniają ekonomicznie funkcję odsetek, tj. stanowią wynagrodzenie należne podatnikowi za udzielenie finansowania oraz korzystanie z finansowania przez podmiot, któremu udzielone zostało finansowanie. Wnioskodawca zwraca uwagę, że ta definicja obejmuje szeroką grupę przychodów związanych z finansowaniem długiem.

Natomiast przez przychody odpowiadające kosztom finansowania dłużnego należy rozumieć w ocenie Wnioskodawcy kwoty należne podatnikowi z tytułu udzielenia finansowania, które analogicznie mogłyby stanowić koszty finansowania dłużnego u podmiotu korzystającego z finansowania. Przykładowo, w ocenie Wnioskodawcy, przychodem o charakterze odsetkowym w rozumieniu art. 15c ust. 13 Ustawy CIT są premie, prowizje i inne opłaty związane z udzielonym finansowaniem przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę, odsetkowa część raty leasingowej należna leasingodawcy, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz opłaty związane z zabezpieczeniem pożyczek kredytów, w tym opłaty wynikające z pochodnych instrumentów finansowych.

Biorąc powyższe pod uwagę, do przychodów o charakterze odsetkowym określonych w art. 15c ust. 13 Ustawy CIT należy zaliczyć wszelkie przychody, które ekonomicznie pełnią funkcję odsetek, tj. stanowią wynagrodzenie należne finansującemu za udzielenie finansowania oraz mogłyby stanowić koszt finansowania dłużnego, o którym mowa w art. 15c ust. 12 Ustawy CIT, u korzystającego z finansowania.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy, Prowizja, Odsetki oraz Odsetki karne spełniają przesłanki do uznania ich za przychody o charakterze odsetkowym w rozumieniu art. 15c ust. 13 Ustawy CIT. Stanowią one bowiem kategorię opłat, które spełniają analogicznie definicję kosztów finansowania dłużnego oraz pełnią funkcję wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy za udzielenie Pożyczki i pełnią ekonomicznie funkcję odsetek.

W ocenie Wnioskodawcy, w celu obliczenia nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, o której mowa w art. 15c ust. 1 i 3 Ustawy CIT, Wnioskodawca powinien uwzględnić w przychodach o charakterze odsetkowym podlegające opodatkowaniu w danym roku podatkowym Odsetki, Odsetki karne oraz Prowizje.

Wnioskodawca wskazał, że przedstawione powyżej stanowisko dotyczące przychodów o charakterze odsetkowym zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 czerwca 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.175.2018.1.AM oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z 3 grudnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB2-3.4010.314.2018.1.k.k.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji - stosownie do zadanego pytania wyznaczającego jej zakres - jest wyłącznie ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy w celu obliczenia nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, o której mowa w art. 15c ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca powinien uwzględnić w przychodach o charakterze odsetkowym w rozumieniu art. 15c ust. 13 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlegające opodatkowaniu w danym roku podatkowym Odsetki i Odsetki karne oraz Prowizje.

Na mocy przepisów ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2175; dalej: "ustawa nowelizująca") nastąpiła nowelizacja przepisów dotyczących kosztów finansowania dłużnego. Przesłanką dokonania tych zmian była konieczność dostosowania tej regulacji do wymogów dyrektywy Rady (EU) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (dalej: "dyrektywa ATAD").

W ramach implementacji tej dyrektywy, dokonano modyfikacji przepisów dotyczących tzw. niedostatecznej kapitalizacji (thin cap), tj. przepisów przeciwdziałających nadmiernemu finansowaniu podatników długiem, co skutkuje erozją bazy podatkowej w państwie siedziby spółki.

Zgodnie ze znowelizowanym art. 15c ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."), podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

W myśl art. 15c ust. 3 u.p.d.o.p., przez nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego rozumie się kwotę, o jaką poniesione przez podatnika koszty finansowania dłużnego, podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, przewyższają uzyskane przez podatnika w tym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu przychody o charakterze odsetkowym.

Koszty finansowania dłużnego to, zgodnie z art. 15c ust. 12 u.p.d.o.p., wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, w tym skapitalizowane lub ujęte w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione.

Pojęcie przychodów o charakterze odsetkowym zostało natomiast zdefiniowane przez ustawodawcę w art. 15c ust. 13 u.p.d.o.p. Zgodnie z tym przepisem, przez przychody o charakterze odsetkowym rozumie się przychody z tytułu odsetek, w tym odsetek skapitalizowanych, oraz inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom odpowiadające kosztom finansowania dłużnego.

Ustawodawca przewidział również wyłączenie stosowania art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p. Zgodnie bowiem z art. 15c ust. 14 u.p.d.o.p., przepisu ust. 1 nie stosuje się do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w części nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3 000 000 zł; jeżeli rok podatkowy podatnika jest dłuższy albo krótszy niż 12 miesięcy, kwotę tego progu oblicza się, mnożąc kwotę 250 000 zł przez liczbę rozpoczętych miesięcy roku podatkowego podatnika.

Stosownie do nowych regulacji art. 15c u.p.d.o.p., ograniczenia wynikające z powołanego przepisu są obowiązani stosować, niebędący przedsiębiorstwem finansowym w rozumieniu art. 15c ust. 16 u.p.d.o.p., podatnicy posiadający siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczpospolitej Polski (polscy rezydenci podatkowi), w tym podatkowe grupy kapitałowe oraz podatnicy niemający na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej siedziby lub zarządu (nierezydenci) prowadzący działalność poprzez zagraniczny zakład położony w Polsce.

Wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15c u.p.d.o.p., dotyczy kosztów finansowania dłużnego. Nie jest przy tym istotne na rzecz kogo koszty te zostały poniesione. W szczególności, nowa regulacja nie uzależnia jej stosowania od tego, czy udzielającym finansowania jest podmiot powiązany z podatnikiem (bezpośrednio lub pośrednio).

Nowy art. 15c u.p.d.o.p., nie ma charakteru fakultatywnego. Istotą zmiany dokonanej od 2018 r. w zakresie przepisów limitujących wysokość kosztów uzyskania przychodów z tytułu odsetek (finansowania dłużnego) jest wprowadzenie jednolitych zasad ustalania dopuszczalnej wysokości takich kosztów. Co istotne, ustalenie takie dokonywane jest w odniesieniu do całej kwoty kosztów finansowania dłużnego, a nie poszczególnych pożyczek (kredytów).

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą w szczególności na udzielaniu Klientom pożyczek. Zgodnie z umowami pożyczek zawieranymi przez Wnioskodawcę z Pożyczkobiorcami, Wnioskodawcy przysługują lub będą przysługiwać w przyszłości od Pożyczkobiorcy następujące opłaty:

* Prowizja - rozliczana w miesięcznych okresach rozliczeniowych zgodnie z harmonogramem Umowy pożyczki, stanowiąca opłatę należną od Pożyczkobiorcy z tytułu utrzymania, obsługi i korzystania z kwoty pożyczki, jak również bieżącej kontroli salda zadłużenia Pożyczkobiorcy oraz badania wiarygodności kredytowej Pożyczkobiorcy w okresie obowiązywania Umowy pożyczki;

* Odsetki - naliczane za każdy dzień korzystania z pożyczki, ale rozliczane w miesięcznych okresach rozliczeniowych, zgodnie z harmonogramem Umowy Pożyczki stanowiące wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu korzystania z kwoty pożyczki;

* Odsetki za nieterminową płatność (Odsetki karne) - naliczane w przypadku opóźnienia w spłacie rat określonych w harmonogramie.

Wnioskodawca wskazał, że zarówno obecnie, jak i w przyszłości opłaty wynikające z Umowy Pożyczki i należne od Klientów, tj. Prowizja i Odsetki stanowią/będą stanowić całkowity koszt kredytu, zdefiniowany w ustawie o kredycie konsumenckim oraz stanowią/będą stanowić podstawę do wyliczenia rzeczywistej rocznej stopy oprocentowania (RRSO).

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwość czy w celu obliczenia nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, o której mowa w art. 15c ust. 1 i 3 u.p.d.o.p., Wnioskodawca powinien uwzględnić w przychodach o charakterze odsetkowym w rozumieniu art. 15c ust. 13 u.p.d.o.p. podlegające opodatkowaniu w danym w roku podatkowym Odsetki i Odsetki karne oraz Prowizje.

W tym miejscu ponownie wskazać należy na przyjętą w art. 15c ust. 12 u.p.d.o.p., definicję "kosztów finansowania dłużnego". Z powołanego przepisu wynika bowiem, że przez koszty finansowania dłużnego należy rozumieć wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, w tym skapitalizowane lub ujęte w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione.

Podkreślić należy, że treść przywołanego art. 15c ust. 12 u.p.d.o.p., wskazuje, że katalog kosztów ujętych w definicji "kosztów finansowania dłużnego" ma charakter przykładowy (nie enumeratywny), o czym świadczy użycie przez ustawodawcę sformułowań "wszelkiego rodzaju koszty" oraz "w szczególności". Skoro zatem, przez koszty finansowania dłużnego rozumie się wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w tym m.in. kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań, to za równoważne ekonomicznie tym kosztom przychody uznać należy wszelkiego rodzaju przychody związane z przekazaniem innym podmiotom środków finansowych oraz należności uzyskane za korzystanie przez te inne podmioty z tych środków, w tym również m.in. otrzymane od kontrahentów kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań, a także otrzymane odsetki.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że za przychody o charakterze odsetkowym należy uznać wskazane we wniosku Odsetki oraz Odsetki karne i Prowizje. Pełnią one funkcję wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy za udzielenie Pożyczki, a zatem są związane z przekazaniem innym podmiotom środków finansowych i stanowią należności za korzystanie przez te inne podmioty z tych środków.

W konsekwencji, w celu obliczenia nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, o której mowa w art. 15c ust. 1 i 3 u.p.d.o.p., Wnioskodawca powinien uwzględnić w przychodach o charakterze odsetkowym, w rozumieniu art. 15c ust. 13 u.p.d.o.p., podlegające opodatkowaniu w roku podatkowym Odsetki oraz Odsetki karne i Prowizje.

Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przestawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.