0111-KDIB2-2.4015.93.2022.1.MM - Opodatkowanie nieodpłatnego zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego obciążonego hipoteką

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 lipca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 13 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego obciążonego hipoteką.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W 2017 r. nabył Pan wraz z ówczesnym (byłym już) partnerem (III grupa podatkowa) lokal mieszkalny o powierzchni 53,5 m² wraz z przypadającym mu miejscem garażowym. Nabycia dokonaliście Państwo w udziałach równych po 1/2. Cena zakupu wynosiła 376 215 zł. Zakup został częściowo sfinansowany z wkładu własnego (22 215 zł), a częściowo z zaciągniętego wspólnie w banku kredytu hipotecznego w kwocie 404 000 zł, którego część (50 000 zł) została przeznaczona na wykończenie zakupionego mieszkania. Zabezpieczeniem powyższego kredytu jest hipoteka ustanowiona na rzecz banku w wysokości 606 000 zł i wpisana do księgi wieczystej prowadzonej dla rzeczonej nieruchomości. Obecnie stara się Pan, wraz z byłym już partnerem, o zniesienie współwłasności w zamian za zwolnienie go z długu (odpisanie od kredytu) w taki sposób, że przejmie Pan całość udziałów w opisanej nieruchomości oraz całość zobowiązań i obciążeń wynikających z kredytu. Zniesienie współwłasności nastąpi nieodpłatnie, a więc bez spłat i dopłat dla żadnej ze stron, w formie aktu notarialnego, na co bank uprzednio wyda zgodę (wniosek jest w trakcie rozpatrywania). Następnie na podstawie aktu zniesienia współwłasności podpisany zostanie aneks do umowy kredytowej, zwalniający Pana byłego partnera z długu.

Aktualną wartość mieszkania wyceniacie Państwo na 588 500 zł. Nieodpłatne zniesienie współwłasności podlega podatkowi od spadków i darowizn w myśl ustawy o podatku od spadków i darowizn. Należy dodać, że nigdy nie nabył Pan od byłego partnera na podstawie umowy darowizny lub umowy nieodpłatnego zniesienia współwłasności własności innej rzeczy lub innych praw majątkowych. Dla obliczenia podstawy opodatkowania przyjmuje Pan, że wartość nieruchomości powinna być pomniejszona o wartość ciążącej na niej hipoteki (proporcjonalnie do nabywanego udziału podlegającego opodatkowaniu).

Pytania

Czy dla ustalenia podstawy opodatkowania prawidłowe jest pomniejszenie wartości 1/2 części lokalu mieszkalnego, nabytej przez Pana w drodze zniesienia współwłasności, o 1/2 część kwoty hipoteki? I skoro w opisanym przypadku wartość hipoteki przypadająca proporcjonalnie do nabywanego udziału przewyższa wartość owego udziału, to podstawa opodatkowania i podatek wynoszą zero?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, w oparciu o liczne interpretacje indywidualne wydane w podobnych sprawach (m.in. Znak: 0111-KDIB2-2.4015.45.2022.2.MZ i 0111-KDIB2-3.4015.39.2022.1.BD), uważa Pan, że obliczenia podstawy opodatkowania należy dokonać w myśl art. 7 ust. 1 i 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn, a zatem po pomniejszeniu wartości nieruchomości o wartość obciążającej ją hipoteki, gdyż ustanowiona na nieruchomości hipoteka w wysokości proporcjonalnej do wielkości udziału przypadającego zbywcy przed zniesieniem współwłasności stanowi obciążenie, które będzie można zaliczyć do długów i ciężarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy. Ponadto art. 9 ust. 1 ww. ustawy powtarza za art. 7 ust. 1 zapis, że opodatkowaniu podlega czysta wartość (zatem pomniejszona o długi i obciążenia) nabytej rzeczy. W oparciu o dotychczasową linię interpretacyjną, hipoteka zalicza się do obciążeń. Taka interpretacja znajduje też potwierdzenie w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 27 listopada 2015 r. w sprawie zeznania podatkowego składanego przez podatników podatku od spadków i darowizn. Również wyrok NSA sygn. akt II FSK 2158/10 wskazuje na taką interpretację przepisów, w szczególności art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043):

Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

W związku z tym, że ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji współwłasności, należy w tej kwestii odnieść się do przepisów uregulowanych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.).

Na podstawie art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W myśl art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

§ 2. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Zgodnie z art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Sposoby wyjścia ze stanu współwłasności regulują postanowienia art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego.

W świetle wyżej powołanych przepisów zniesienie współwłasności może nastąpić w drodze umowy między współwłaścicielami albo, w braku zgody między współwłaścicielami, na podstawie orzeczenia sądu.

W ramach wymienionych trybów ustawodawca przewiduje trzy sposoby zniesienia współwłasności:

Zniesienie współwłasności dokonane poprzez przyznanie rzeczy (nieruchomości) jednemu ze współwłaścicieli bez spłat i dopłat podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Na podstawie art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności - z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

W myśl art. 7 ust. 6 ww. ustawy:

Przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy.

Ustawodawca nie podaje definicji długów i ciężarów. Jednocześnie rozszerza to pojęcie w ust. 2 i 3 art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn przykładowo wyliczając przypadki, które stanowią długi i ciężary. Oznacza to, iż długi i ciężary w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowią katalog otwarty. Pojęcie "długów" w rozumieniu tego artykułu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia, do których poniesienia zobowiązany jest nabywca. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od jego wartości. "Ciężarem" natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową. Odliczenie długów i ciężarów jest wyrazem istoty (elementem konstrukcyjnym) podatku od spadków i darowizn, polegającej na opodatkowaniu przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

Ustalenie podstawy opodatkowania składa się więc z dwóch etapów. W pierwszym należy określić wartość rzeczy lub praw majątkowych, których dotyczy zniesienie współwłasności, według zasady generalnej wyrażonej w art. 7 ust. 1 ustawy (czysta wartość, ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego). W drugim etapie ustala się udział, jaki przysługiwał dotychczas współwłaścicielowi i jego wartość. Podatkowi podlega bowiem nadwyżka wartości udziału.

Wskazać również należy, że wartość nieruchomości przy zniesieniu współwłasności przyjmuje się z dnia powstania obowiązku podatkowego, tzn. z chwili zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli jego skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Na mocy art. 8 ust. 1 ww. ustawy:

Wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych - w wysokości tych wkładów.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 3 ww. ustawy:

Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 4902 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej.

Artykuł 14 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że:

Wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 ww. ustawy:

Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

W myśl art. 14 ust. 3 ww. ustawy:

Do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

Stosownie do treści art. 244 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Ograniczonymi prawami rzeczowymi są: użytkowanie, służebność, zastaw, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu oraz hipoteka.

§ 2. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu oraz hipotekę regulują odrębne przepisy.

W świetle powyższych przepisów - hipoteka stanowi ograniczone prawo rzeczowe i regulują ją odrębne przepisy, a mianowicie ustawa z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2019 r. poz. 2204 z późn. zm.).

W myśl art. 65 ust. 1 ustawy o księgach wieczystych i hipotece:

W celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że w 2017 r. wraz z osobą fizyczną należącą do III grupy podatkowej zakupił Pan na współwłasność po 1/2 części lokal mieszkalny wraz z przypadającym mu miejscem garażowym. Zakup sfinansowany został częściowo z wkładu własnego (w wysokości 22 215 zł) oraz w pozostałej części z zaciągniętego w banku przez Pana i drugiego współwłaściciela lokalu mieszkalnego kredytu hipotecznego (w wysokości 404 000 zł). Na zabezpieczenie ww. kredytu nieruchomość jest obciążona hipoteką w wysokości 606 000 zł na rzecz banku. Aktualna wartość lokalu mieszkalnego to około 588 500 zł. Zamierza Pan wraz z drugim współwłaścicielem dokonać nieodpłatnego zniesienia współwłasności przedmiotowej nieruchomości poprzez przeniesienie na Pana przysługującego drugiemu współwłaścicielowi udziału 1/2 w nieruchomości wraz z jednoczesnym przejęciem przez Pana wszystkich zobowiązań i obciążeń wynikających z umowy kredytu. Zniesienie współwłasności nastąpi nieodpłatnie, a więc bez spłat i dopłat dla żadnej ze stron, w formie aktu notarialnego.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że skoro - jak wynika z wniosku - dokonana zostanie czynność prawna dotycząca nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości, to czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Podstawę opodatkowania należy ustalić zgodnie z art. 7 ust. 1 i 6 tej ustawy.

Ustanowiona na nieruchomości hipoteka w wysokości proporcjonalnej do wielkości udziału przypadającego zbywcy przed zniesieniem współwłasności stanowi obciążenie, które będzie można zaliczyć do długów i ciężarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy. Zatem wartość udziału w nieruchomości jaki zamierza Pan nabyć w drodze zniesienia współwłasności, powinna być pomniejszona o część kwoty hipoteki przypadającą na przenoszony na Pana udział. Skoro w wyniku zniesienia współwłasności nabędzie Pan udział 1/2 w nieruchomości (ponieważ jest już Pan właścicielem pozostałej jej części), to o tę część kwoty hipoteki będzie można pomniejszyć wartość przedmiotu nabycia czyli 1/2 udziału w nieruchomości. Dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma znaczenia fakt przejęcia przez Pana kosztów spłaty kredytu, jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia i jaka jest wartość zadłużenia. Istotna jest kwota hipoteki, którą została obciążona opisana we wniosku nieruchomość.

A zatem w omawianej sprawie wartość udziału 1/2 w nieruchomości nabytego w wyniku zniesienia współwłasności może zostać pomniejszona o 1/2 część kwoty hipoteki.

Skoro w rozpatrywanej sprawie - jak wynika z wniosku - wartość 1/2 hipoteki przekroczy wartość ww. nabywanego udziału w nieruchomości, to podstawa opodatkowania (stanowiąca czystą wartość udziału w nieruchomości) wyniesie zero. Tym samym w przedmiotowej sprawie wystąpi wprawdzie obowiązek podatkowy, jednak nie dojdzie do powstania zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn. A zatem, w związku z opisanym we wniosku zniesieniem współwłasności nie będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku od spadków i darowizn.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku

z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w.. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.