0111-KDIB2-2.4015.126.2021.1.MM

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 30 września 2021 r. (data wpływu 12 października 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia w drodze darowizny udziału w nieruchomości obciążonej hipoteką - jest prawidłowe.

W dniu 12 października 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia w drodze darowizny udziału w nieruchomości obciążonej hipoteką.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Na podstawie umowy sprzedaży z 26 kwietnia 2013 r. Wnioskodawczyni nabyła wraz z konkubentem prawo własności nieruchomości (...) stanowiącej działkę nr... i..., sposób korzystania: B - tereny mieszkaniowe, obszaru 0,3479 ha (trzy tysiące czterysta siedemdziesiąt dziewięć metrów kwadratowych) (dalej jako "Nieruchomość"), w udziale po 1/2 części każde z nich.

Cena zakupu Nieruchomości wynosiła 87.000,00 zł brutto. Środki na zakup Nieruchomości pochodziły w całości ze środków własnych kupujących.

Wnioskodawczyni i konkubent będący współwłaścicielem Nieruchomości zaciągnęli dwa kredyty hipoteczne na budowę domu jednorodzinnego na terenie Nieruchomości, pierwszy na kwotę 554.825,31 złotych w dniu 28 kwietnia 2014 r., drugi na kwotę 31.028,40 złotych w dniu 15 kwietnia 2015 r.

Kredytobiorcami są Wnioskodawczyni oraz konkubent. W związku z zaciągnięciem kredytów, Nieruchomość jest obciążona hipoteką umowną do kwoty 879.000,00 zł na rzecz banku jako zabezpieczenie z tytułu udzielonego kredytu na sfinansowanie budowy domu jednorodzinnego na obszarze Nieruchomości.

W ramach zdarzenia przyszłego, drugi współwłaściciel Nieruchomości (konkubent) zamierza przekazać Wnioskodawczyni należący do niego udział w prawie własności Nieruchomości wynoszący 1/2 w formie darowizny. Aktualna wartość rynkowa Nieruchomości wynosi 800.000,00 zł (osiemset tysięcy złotych), natomiast wartość ciążącej na Nieruchomości hipoteki to 879.000,00 zł (osiemset siedemdziesiąt dziewięć tysięcy złotych). Kwota kredytu do spłaty liczona w ilości pozostałych rat do zapłaty wynosi obecnie około 380.000 zł.

Wnioskodawczyni kontaktowała się z trzema notariuszami i każdy przedstawiał inną interpretację odnośnie wysokości podatku od darowizny w tym przypadku. Wnioskodawczyni uzyskała jednak wiarygodną informację, że w przypadku podpisania aktu notarialnego w postaci umowy darowizny nie powinna ponieść kosztów związanych z podatkiem od darowizn, ze względu na wysokość hipoteki, która przewyższa wartość rynkową Nieruchomości. Wartość 1/2 części udziału we własności Nieruchomości wynosi obecnie 400.000,00 zł (czterysta tysięcy złotych) a wartość 1/2 hipoteki ustanowionej na Nieruchomości to 439.500,00 zł (czterysta trzydzieści dziewięć tysięcy pięćset złotych), stąd też wychodzi czysta wartość darowizny do opodatkowania.

Wnioskodawczyni wskazuje, że nie otrzymała od konkubenta żadnych darowizn w ciągu ostatnich 5 lat.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1) Jak należy obliczyć wartość podatku od darowizny dokonanej pomiędzy osobami, które należą do III grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn w przypadku, gdy przedmiotem darowizny jest nieruchomość lub udział w prawie własności nieruchomości obciążonej hipoteką, której wartość przewyższa wartość nieruchomości?

2) Czy hipoteka umowna ustanowiona na nieruchomości stanowi dług lub ciężar, który należy odliczyć od wartości nieruchomości otrzymanej w wyniku darowizny celem ustalenia podstawy opodatkowania zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku przedstawionego zdarzenia przyszłego dla obliczenia podstawy opodatkowania powinna zostać przyjęta wartość nieruchomości pomniejszona o wartość hipoteki. Wartość podstawy opodatkowania podatkiem od darowizny w tym przypadku powinna wynosić 0 złotych, gdyż wartość hipoteki przewyższa wartość darowanej części nieruchomości. W konsekwencji, również kwota podatku od darowizny objętej opisanym zdarzeniem przyszłym powinna wynosić 0 złotych.

Uzasadniając zajęte stanowisko Wnioskodawczyni wskazuje, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (dalej jako "u.p.s.d."), podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Pojęcie "długów" w rozumieniu tego artykułu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od jej wartości. "Ciężarem" natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową, np. ustanowienie służebności, hipoteki. Zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 powołanej ustawy wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca. Stosownie do art. 14 ust. 3 ww. ustawy Wnioskodawczyni jako konkubent przyszłego darczyńcy należy do grupy III - innych nabywców.

Wartość 1/2 części udziału we własności nieruchomości, której współwłaścicielem jest Wnioskodawczyni wynosi obecnie 400.000,00 zł (czterysta tysięcy złotych) a wartość 1/2 hipoteki ustanowionej na Nieruchomości to 439.500,00 zł (czterysta trzydzieści dziewięć tysięcy pięćset złotych). Przenosząc powołane powyżej przepisy na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż ustanowiona na nieruchomości hipoteka stanowić będzie obciążenie, które należy zaliczyć do długów i ciężarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.s.d. Przy czym, skoro przedmiotem darowizny jest udział w nieruchomości, to hipoteka będzie stanowić obciążenie w proporcji odpowiadającej temu udziału. Zatem wartość 1/2 części nieruchomości, nabyta w drodze darowizny przez Wnioskodawczynię, powinna być pomniejszona o 1/2 część kwoty hipoteki. Dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma znaczenia jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia. Istotna jest kwota hipoteki, którą została obciążona opisana we wniosku nieruchomość. Zatem skoro w przedmiotowej sprawie wartość hipoteki (1/2) przekracza wartość nabywanego udziału w nieruchomości, to podstawa opodatkowania wyniesie zero.

Tym samym w niniejszej sprawie obowiązek podatkowy co prawda wystąpi, jednak nie dojdzie do powstania zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn. W związku z powyższym na Wnioskodawczyni nie będzie ciążył obowiązek uiszczenia podatku od spadków i darowizn.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043 z późn. zm.), podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. darowizny.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera pojęcia "darowizna", dlatego w tym zakresie odwołać się należy do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.).

Na podstawie art. 888 § 1 ww. Kodeksu - przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Darowizna jest więc czynnością, której celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego), a zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne.

Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli złożone przez obie strony umowy. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny. Należy zaznaczyć, że ustawodawca nie wymaga żadnej szczególnej formy oświadczenia obdarowanego o przyjęciu darowizny.

Natomiast z treści art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, iż oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Stosownie do treści art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn - obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy - obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze darowizny - z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

Podstawę opodatkowania, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Pojęcie "długów" w rozumieniu tego artykułu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od jego wartości. "Ciężarem" natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową, np. ustanowienie służebności, hipoteki. Odliczenie długów i ciężarów jest wyrazem istoty (elementem konstrukcyjnym) podatku od spadków i darowizn, polegającej na opodatkowaniu przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

W oparciu o art. 8 ust. 1 ww. ustawy, wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw (...). Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych, zgodnie z art. 8 ust. 3 wskazanej ustawy, określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Przy obliczeniu podatku od darowizny ma także zastosowanie zasada kumulacji nabytych od tej samej osoby wartości rzeczy i praw majątkowych w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie (art. 9 ust. 2 cyt. ustawy) oraz odliczenia kwoty wolnej od podatku (art. 9 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 ustawy - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I, II i III grupy podatkowej).

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 powołanej ustawy wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca.

W myśl art. 14 ust. 2 ww. ustawy zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe. Stosownie do art. 14 ust. 3 ww. ustawy do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

Natomiast zgodnie z art. 244 § 1 ustawy - Kodeks cywilny, hipoteka stanowi ograniczone prawo rzeczowe. Hipotekę regulują odrębne przepisy, a mianowicie ustawa z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2019 r. poz. 2204 z późn. zm.).

W myśl art. 65 ust. 1 ustawy o księgach wieczystych i hipotece w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem w udziale 1/2 nieruchomości. Drugim współwłaścicielem jest konkubent Wnioskodawczyni. Nieruchomość ta jest obciążona hipoteką na rzecz banku jako zabezpieczenie z tytułu udzielonego kredytu na sfinansowanie budowy domu jednorodzinnego na obszarze nieruchomości. Stronami umowy kredytu są oboje współwłaściciele (dłużnicy) jako kredytobiorcy. Aktualna wartość rynkowa nieruchomości wynosi 800.000 zł, natomiast wartość ciążącej na nieruchomości hipoteki to 879.000 zł.

W najbliższym czasie Wnioskodawczyni na podstawie umowy darowizny otrzyma od drugiego współwłaściciela udział 1/2 w nieruchomości i stanie się jedynym właścicielem nieruchomości. W ciągu ostatnich 5 lat Wnioskodawczyni nie otrzymała do konkubenta żadnych darowizn. Tym samym Wnioskodawczyni nabędzie w drodze umowy darowizny udział w nieruchomości, która jest obciążona hipoteką.

Przenosząc powołane powyżej przepisy na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że opisana darowizna podlega opodatkowaniu, zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Podstawę opodatkowania należy ustalić zgodnie z art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn notariusze są płatnikami podatku od darowizny dokonanej w formie aktu notarialnego.

Dokonując oceny tak przedstawionego opisu zdarzenia w kontekście wskazanych przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn stwierdzić należy, że ustanowiona na nieruchomości hipoteka stanowić będzie obciążenie, które należy zaliczyć do długów i ciężarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy. Przy czym, skoro przedmiotem darowizny będzie udział w nieruchomości, to hipoteka będzie stanowić obciążenie w proporcji odpowiadającej temu udziału. Zatem wartość udziału 1/2 w nieruchomości, nabytego w drodze darowizny przez Wnioskodawczynię, powinna być pomniejszona o 1/2 część kwoty hipoteki.

Dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma znaczenia jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia. Istotna jest kwota hipoteki, którą została obciążona opisana we wniosku nieruchomość. Zatem skoro w przedmiotowej sprawie - jak wskazała Wnioskodawczyni - wartość hipoteki (1/2) przekracza wartość nabywanego udziału w nieruchomości wówczas podstawa opodatkowania wyniesie zero, a tym samym i podatek wyniesie zero.

Zatem należy zgodzić się z Wnioskodawczynią, że w niniejszej sprawie obowiązek podatkowy co prawda wystąpi, jednak nie dojdzie do powstania zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn oraz że na Wnioskodawczyni nie będzie ciążył obowiązek uiszczenia podatku od spadków i darowizn z tytułu opisanej we wniosku umowy darowizny.

Stanowisko Wnioskodawczyni uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.