0111-KDIB2-1.4010.87.2020.2.AP - Rozliczenie strat podatkowych z lat ubiegłych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 lutego 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP 2 marca 2020 r.), uzupełnionym 21 maja 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu rozliczania strat podatkowych z lat ubiegłych - jest prawidłowe.

W dniu 2 marca 2020 r., wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu rozliczania strat podatkowych z lat ubiegłych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 15 maja 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.87.2020.1.AP, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 21 maja 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka z o.o. (dalej: "Spółka", lub "Wnioskodawca"), jest polskim podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, działającym w branży elektronicznej. Rok podatkowy Spółki jest równy kalendarzowemu.

W rozliczeniu za lata podatkowe poprzedzające rok podatkowy 2019, Spółka wykazała stratę podatkową. Tym samym Spółka posiada straty podatkowe wykazane za lata podatkowe rozpoczynające się przed 1 stycznia 2019 r., które co do zasady można rozliczać z dochodami wykazywanymi za lata podatkowe zaczynające się po 31 grudnia 2018 r.

Spółka w roku podatkowym 2019 osiągnęła dochód do opodatkowania i może skorzystać z preferencyjnej 9% stawki z uwagi na wielkość obrotu. W 2020 r. planowany jest obrót w wysokości wyłączającej ją z preferencyjnego opodatkowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

(pytania oznaczone we wniosku Nr 1 i 2)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Spółka, zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o CIT, może obniżyć dochód uzyskany ze źródła przychodu w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych o wysokość straty poniesionej z tego źródła przychodów, z tym, że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty straty.

Ad. 2

Zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o CIT, Spółka ma możliwość, a nie obowiązek odliczania straty z lat ubiegłych, w związku z tym, z przyczyn ekonomicznych, Spółka ma prawo nie skorzystać z obniżenia dochodu o wysokość straty w 2019 r., a rozpocząć odliczanie straty od 2020 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznaczyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena, czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do opodatkowania uzyskanych w 2019 r. dochodów obniżoną 9% stawką podatkową. Wskazanie Wnioskodawcy w tym zakresie potraktowano jako element niepodlegającego ocenie opisu stanu faktycznego. Ponadto, przedmiotem interpretacji indywidualnej nie jest również ocena prawidłowości wykazania straty przez Wnioskodawcę w poprzednich latach podatkowych, a jedynie możliwość jej uwzględnienia przy obliczaniu podatku dochodowego od osób prawnych za dany rok podatkowy.

Należy zauważyć, że od 2018 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody podatników zostały rozdzielone na dwa źródła:

* z zysków kapitałowych oraz

* z innych źródeł.

Istotą wprowadzonych zmian jest wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych. Wydzielając odrębne źródło przychodów - z zysków kapitałowych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła. Oznacza to, że konieczność rozdzielania źródeł przychodów na "przychody operacyjne" i "zyski kapitałowe" nie ma zastosowania jedynie do określonych podmiotów zajmujących się działalnością finansową. W przypadku takich podmiotów kategorie przychodów ze źródła "zyski kapitałowe" stanowią podstawowy rodzaj działalności (są de facto działalnością operacyjną).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2018 r. (dalej: "ustawa o CIT"), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ustawy o CIT w ww. brzmieniu).

Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 5 ustawy o CIT w ww. brzmieniu, o wysokość straty, o której mowa w ust. 2, poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. stanowi, że przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 4a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 ustawy o CIT).

W myśl art. 7 ust. 5 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm.), dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie do art. 7 ust. 3 pkt 2a ustawy o CIT, przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się straty poniesionej ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:

W myśl art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 9 listopada 2018 r. o zmianie niektórych ustaw w celu wprowadzenia uproszczeń dla przedsiębiorców w prawie podatkowym i gospodarczym (Dz. U. z 2018 r. poz. 2244), przepis art. 7 ust. 5 ustawy o CIT w cytowanym powyżej brzmieniu, ma zastosowanie do strat powstałych począwszy od roku podatkowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2018 r.

Jak wynika z brzmienia cytowanego powyżej art. 7 ustawy o CIT, łączeniu podlegać mają wyłącznie dochody z poszczególnych źródeł przychodów. Oznacza to, że nie podlegają takiemu sumowaniu poniesione przez podatnika straty z danego źródła przychodów. Stanowi o tym wprost dodany ust. 3 pkt 2a. Jeżeli zatem - w następstwie prowadzonej działalności i przeprowadzanych operacji gospodarczych - podatnik uzyska dochód tylko z jednego z tych źródeł, a w drugim z tych źródeł poniesie stratę, to wówczas opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie uzyskany z jednego źródła dochód, bez pomniejszania go o stratę poniesioną w drugim źródle przychodów. O wysokość takiej straty poniesionej w roku podatkowym ze źródła dochodów (przychodów) podatnik będzie jednak mógł obniżyć swój dochód osiągnięty z tego źródła dochodów (przychodów) w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość takiego obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie będzie mogła przekroczyć 50% kwoty tej straty (art. 7 ust. 5 pkt 1). Analogiczne odliczenie straty tylko z danego źródła dochodów, poprzez obniżenie dochodu uzyskanego z tego źródła w kolejnych 5 latach podatkowych, będzie dotyczyć także sytuacji, w której - w roku podatkowym - podatnik poniesie stratę z obu źródeł przychodów, tj. stratę ze źródła przychodów (dochodów) zdefiniowanym jako "zyski kapitałowe" i stratę ze źródła jakim będą przychody uzyskiwane z pozostałych źródeł przychodów. Ponadto, w myśl art. 7 ust. 5 pkt 2 ustawy o CIT, o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Jednocześnie, zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2175, dalej: "ustawa zmieniająca"), straty poniesione przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych za lata podatkowe poprzedzające rok podatkowy rozpoczęty po dniu 31 grudnia 2017 r. podlegają odliczeniu od dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, na zasadach i w wysokości określonych w przepisach tej ustawy, w brzmieniu dotychczasowym.

W świetle art. 7 ustawy o CIT, oraz art. 6 Ustawy Nowelizującej, zachowane zostało prawo podatników, którzy osiągnęli stratę przed dniem wejścia w życie nowych przepisów, do jej rozliczenia z przyszłymi dochodami. Rozliczenie "starych" strat z przyszłymi dochodami, po wprowadzeniu wyodrębnienia źródeł przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, wiąże się z "technicznym" niedopasowaniem starych i nowych regulacji w zakresie rozliczania strat z lat ubiegłych. Wynika to z tego, że na podstawie nowych przepisów, straty będą odliczane na poziomie dochodu z danego źródła przychodów, natomiast według dotychczasowych regulacji strata pomniejszała dochód "ogólny", którego odpowiednikiem jest dochód, o którym mowa w znowelizowanym art. 7 ust. 1 ustawy o CIT. Powyższe "techniczne" niedopasowanie zostało wyeliminowane poprzez przyjęcie, że podatnicy będą odliczać straty za lata podatkowe poprzedzające rok podatkowy rozpoczęty po 31 grudnia 2017 r. od dochodu łącznego, o którym mowa w art. 7 ust. 1 znowelizowanej ustawy o CIT (czyli niezależnie od źródła ich uzyskania), na takich samych warunkach jak dotychczas, tj. w ciągu 5 następujących po sobie lat podatkowych w wysokości nie większej niż 50% kwoty poniesionej straty na jeden rok podatkowy.

Jednocześnie zauważyć należy, że podatnik ma możliwość wyboru, w których spośród tych pięciu lat i w jakiej wysokości dokona odliczeń straty od dochodów, z zachowaniem warunku, że dopuszczalna kwota odliczenia w jednym roku podatkowym nie może przekroczyć połowy wartości poniesionej straty.

Odnosząc powołane przepisy do sytuacji opisanej we wniosku należy stwierdzić, że Wnioskodawca może odliczyć straty powstałe przed 1 stycznia 2018 r. od sumy wszystkich dochodów osiągniętych w roku podatkowym, niezależnie od źródła ich uzyskania, bez pomniejszenia dochodu globalnego o straty ponoszone z poszczególnych źródeł przychodów w danym roku podatkowym - na zasadach i w wysokości określonych w przepisach ustawy o CIT, w brzmieniu dotychczasowym, czyli w kolejnych 5 latach podatkowych, ale nie więcej niż 50% straty z danego roku podatkowego, według kolejności oraz proporcji wybranej przez siebie.

Natomiast straty powstałe w 2018 r. Wnioskodawca może odliczyć z uwzględnieniem źródła przychodów z którego te straty powstały i w ramach tego źródła w sposób określony w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym w 2018 r., co oznacza, że podatnik ma możliwość wyboru, w których spośród tych pięciu lat i w jakiej wysokości dokona odliczeń straty od dochodów, z zachowaniem warunku, że dopuszczalna kwota odliczenia w jednym roku podatkowym nie może przekroczyć połowy wartości poniesionej straty oraz, że strata z określonego źródła przychodów zostanie rozliczona w ramach tego źródła.

W świetle powyższego, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w 2019 r., tj. w roku, w którym uzyskane przez niego dochody opodatkowane są 9% stawką podatkową, może on nie rozliczać straty podatkowej powstałej przed 1 stycznia 2019 r. W konsekwencji rozliczanie ww. straty podatkowej będzie mógł on rozpocząć począwszy od 2020 r., w którym dochody Wnioskodawcy będą opodatkowane (jak wskazano we wniosku) wg 19% stawki, z uwzględnieniem zasad wskazanych w niniejszej interpretacji indywidualnej.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja zawiera ocenę stanowiska w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i 2. W pozostałym zakresie objętym wnioskiem, wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.