0111-KDIB2-1.4010.293.2017.10.2017 - Dokumentacja cen transferowych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 października 2017 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 października 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca może być zobowiązany do sporządzenia i przedłożenia dokumentacji podatkowej na żądanie organu podatkowego, zgodnie z art. 9a ust. 4a ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

X Sp. z o.o. (dalej: "Wnioskodawca" lub "Spółka") jest osobą prawną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca działa w branży doradztwa podatkowego.

Przychody Wnioskodawcy - w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości - w 2016 r. nie przekroczyły równowartość 2.000.000 euro.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Wnioskodawca zawiera transakcje z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o CIT. Wartość transakcji lub innych zdarzeń jednego rodzaju nie przekroczy w 2017 r. limitów transakcyjnych, o których mowa w art. 9a ust. 1d i 1e.

Pytanie

Czy Wnioskodawca może być zobowiązany do sporządzenia i przedłożenia dokumentacji podatkowej na żądanie organu podatkowego, zgodnie z art. 9a ust. 4a ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli przychody Spółki nie przekroczyły równowartości kwoty 2.000.000 euro to art. 9a ust. 4a nie ma do niej zastosowania.

A w konsekwencji organ podatkowy nie może wystąpić do Wnioskodawcy z żądaniem sporządzenia i przedłożenia dokumentacji podatkowej dla transakcji lub innych zdarzeń, których wartość nie przekracza limitów określonych w ust. 1d lub 1e, w przypadku zaistnienia - zdaniem organu podatkowego - okoliczności wskazujących na prawdopodobieństwo zaniżenia ich wartości w celu uniknięcia obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1888, z późn. zm., dalej: "ustawa o CIT") podatnicy, których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie ksiąg rachunkowych przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2 000 000 euro:

a) dokonujący w roku podatkowym transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mających istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty), lub

b) ujmujący w roku podatkowym w księgach rachunkowych inne zdarzenia, których warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mające istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty) - są obowiązani do sporządzania dokumentacji podatkowej tych transakcji lub innych zdarzeń, zwanej dalej "dokumentacją podatkową".

Natomiast zgodnie z art. 9a ust. 1d ustawy o CIT za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których łączna wartość przekracza w roku podatkowym równowartość 50 000 euro, z tym że w przypadku podatników, których przychody w rozumieniu przepisów o rachunkowości, w roku poprzedzającym rok podatkowy przekroczyły równowartość:

Jednocześnie jak stanowi art. 9a ust. 1e ustawy o CIT za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się również zawartą w roku podatkowym:

Ponadto, zgodnie z art. 9a ust. 4a ustawy o CIT organ podatkowy może wystąpić do podatnika z żądaniem sporządzenia i przedłożenia dokumentacji podatkowej, dla transakcji lub innych zdarzeń, których wartość nie przekracza limitów określonych w ust. 1d lub 1e, w przypadku zaistnienie okoliczności wskazujących na prawdopodobieństwo zaniżenia ich wartości w celu uniknięcia obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej. Żądanie powinno wskazywać okoliczności świadczące o prawdopodobieństwie zaniżenia transakcji (winno być: wartości transakcji) lub innych zdarzeń. Podatnik jest obowiązany do sporządzenia i przedłożenia dokumentacji podatkowej, w terminie 30 dni od dnia doręczenia takiego żądania.

W ocenie Wnioskodawcy przepis art. 9a ust. 4a ustawy o CIT ma zastosowanie wyłącznie do podatników, których przychody lub koszty w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości, ustalone na podstawie ksiąg rachunkowych, przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2.000.000 euro i co do których organ wykaże, że w związku z przeprowadzoną transakcją z podmiotem powiązanym zaniżą jej wartość, w celu uniknięcia obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej.

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z wykładnią językową (literalną) limity, o których mowa w art. 9a ust. 4a ustawy o CIT, dotyczą limitów transakcji a nie limitu 2.000.000 euro, od którego podatnik jest zobowiązany do sporządzania dokumentacji podatkowej.

Ustawodawca w treści art. 9a ust. 4a wyraźnie odwołuje się do art. 9a ust. 1d oraz 1e ustawy o CIT. Przepis ten odnosi się więc nie do wszystkich podatników, którzy zawarli transakcje z podmiotami powiązanymi, ale tylko do podatników, którzy przekroczyli próg 2.000.000 euro przychodów/kosztów osiągniętych w poprzednim roku podatkowym (w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości).

Powyżej wskazana wykładnia językowa art. 9a ust. 4a ustawy o CIT jest również zgodna z wykładnią systemową i celowościową.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., do sporządzenia dokumentacji podatkowej transakcji z podmiotami powiązanymi zobowiązane są podmioty, których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2.000.000 euro. Z obowiązku posiadania dokumentacji podatkowej, zwolnione są więc podmioty, których przychody lub koszty nie przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartości 2.000.000 euro.

W ocenie Wnioskodawcy przepisu art. 9a ust. 4a nie można czytać w oderwaniu od całej regulacji art. 9a ustawy o CIT, która dotyczy przede wszystkim podatników, których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2.000.000 euro. Innymi słowy, stosując wykładnię systemową należy założyć, że "podatnik", o którym mowa w art. 9a ust. 4a ustawy o CIT, do którego organ podatkowy może wystąpić z żądaniem sporządzenia i przedłożenia dokumentacji cen transferowych, to podatnik o którym mowa w art. 9a ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, którego przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2.000.000 euro bądź podatnik zawierający transakcje z podmiotami mającymi miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową. Zatem "podatnik" w rozumieniu art. 9a ust. 4a ustawy o CIT to nie jest "podatnik" w ogólnym ujęciu przewidzianym w art. 1 ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawcy założenie, że norma art. 9a ust. 4a ustawy o CIT miałaby obejmować wszystkich podatników podatku dochodowego od osób prawnych, byłoby sprzeczne z zasadami techniki prawodawczej, o których mowa w Rozporządzeniu Prezesa Rady Ministrów z 20 czerwca 2002 r. w sprawie Zasad techniki prawodawczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 283). Zgodnie bowiem z przepisami (winno być: zgodnie z § 6) ww. Rozporządzenia "Przepisy ustawy redaguje się tak, aby dokładnie i w sposób zrozumiały dla adresatów zawartych w nich norm wyrażały intencje prawodawcy."

Zatem zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli intencją ustawodawcy byłoby nałożenie potencjalnego obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 9a ust. 4a ustawy o CIT, na wszystkiego podatników tego podatku, to przepis ustawy o CIT dotyczący tej kwestii zostałby skonstruowany w sposób zwięzły i precyzyjny oraz niepozostawiający wątpliwości, że w praktyce na każdego podatnika podatku dochodowego od osób prawnych może zostać nałożony obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej, gdy tylko organ podatkowy stwierdzi okoliczności wskazujące na prawdopodobieństwo zaniżenia wartości transakcji z podmiotem powiązanym w celu uniknięcia obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej.

Ponadto należy wskazać, że celem zmiany przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2017 r. w zakresie obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych było m.in. ograniczenie liczby podmiotów zobligowanych do opracowywania dokumentacji. W uzasadnieniu do projektu ustawy z dnia 21 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, ustawodawca wyraźnie stanowi, że: celem niniejszej regulacji jest wyłączenie z obowiązku sporządzania dokumentacji podatników prowadzących działalność w skali mikro-, tj. o przychodach albo kosztach do 2 min euro. Skutkiem wprowadzonych zmian w przepisach, ma być zmniejszenie obciążeń regulacyjnych w grupie podmiotów zaliczanych do mikroprzedsiębiorstw, gdyż te jednostki zostają z obowiązku sporządzenia dokumentacji zwolnione. Dla pozostałych podmiotów, obowiązek ten został zgodnie z zamiarem ustawodawcy, zróżnicowany ze względu na rozmiar działalności i ryzyko przesunięcia dochodów pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Nieuzasadniona byłoby, w ocenie Wnioskodawcy, taka wykładnia art. 9a ust. 4a ustawy o CIT, zgodnie z którą każdy podatnik (nawet ten którego przychody w rozumieniu ustawy o rachunkowości nie przekroczyłyby 2.000.000 euro) byłby zobowiązany na żądanie organu podatkowego sporządzić i przedłożyć dokumentację podatkową, dla tych transakcji lub innych zdarzeń jednego rodzaju, co do których istnieje prawdopodobieństwo zaniżenia ich wartości w celu uniknięcia obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej. Skutkowałby to koniecznością sporządzenia dokumentacji przez wszystkie podmioty, które realizują transakcje z podmiotami powiązanymi, a nie tylko te których przychody lub koszty przekraczają równowartość 2.000.000 euro.

W ocenie Wnioskodawcy byłoby to sprzeczne z celem ustawodawcy, aby zmniejszyć obciążenia regulacyjne dla mniejszych podatników.

Powyższe byłoby także sprzeczne z Wytycznymi OECD w sprawie cen transferowych dla przedsiębiorstw wielonarodowych oraz administracji podatkowych (dalej jako: Wytyczne OECD) a także z Kodeksem postępowania w zakresie w dokumentacji transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi w Unii Europejskiej (dalej jako: Kodeks postępowania). Zgodnie bowiem z paragrafem 5.28 (rozdział V) Wytycznych OECD: potrzeba dokumentów powinna zostać zrównoważona w stosunku do kosztów oraz obciążeń administracyjnych, w szczególności gdy ten proces oznacza tworzenie dokumentów, które nie zostałyby przygotowane lub wykorzystane z innych względów niż podatkowe. Wymogi dokumentacyjne nie powinny nakładać na podatników kosztów i obciążeń nieproporcjonalnych do okoliczności. Natomiast zgodnie z pkt 5 Kodeksu postępowania: Państwa członkowskie nie będą wymagać od mniejszych przedsiębiorców i posiadających mniej złożoną strukturę (włącznie z małymi i średnimi przedsiębiorstwami) opracowania równie obszernej dokumentacji, jak w przypadku przedsiębiorstw większych i o bardziej złożonej strukturze. Ustawodawca wyraźnie wskazał, w uzasadnieniu do projektu ustawy, że mając na uwadze postanowienia pkt 5 Kodeksu postępowania, w przepisach o dokumentacji cen transferowych wprowadza rozwiązania polegające m.in. na wyłączeniu z obowiązku sporządzania dokumentacji przedsiębiorców prowadzących działalność o przychodach do 2.000.000 euro.

Podsumowując w ocenie Wnioskodawcy, jeśli Spółka w 2016 r. nie osiągnęła przychodów/kosztów przekraczających 2.000.000 euro (w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości) to nie będzie zobowiązana do sporządzenia i przedłożenia organowi podatkowemu dokumentacji podatkowej na podstawie art. 9a ust. 4a ustawy o CIT.

Powyższe jest zgodne przede wszystkim z wykładnią językową, która ma podstawowe znaczenie w procesie stosowania prawa. Jak wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 12 czerwca 2015 r. (sygn. akt II CSK 518/14) powszechnie akceptowana w orzecznictwie i piśmiennictwie jest zasada pierwszeństwa wykładni językowej przy analizowaniu treści aktów prawnych. Wykładnia systemowa i funkcjonalna mają charakter jedynie pomocniczy (subsydiarny).

Niemniej taka interpretacja art. 9a ust. 4a jest także zgodna z wykładnią systemową i celowościową, bowiem jednym z celów ustawodawcy było ograniczenie liczby podatników, którzy są zobowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej Ponadto usytuowanie art. 9a ust. 4a ustawy o CIT w przepisie art. 9a tej ustawy, który to przepis nakłada obowiązki dokumentacyjne wyłącznie na pewną kategorię podatników, wyklucza nałożenie na wszystkich podatników podatku dochodowego od osób prawnych potencjalnego obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej na żądanie organu podatkowego.

W wyniku analizy Państwa wniosku - 25 października 2017 r. wydałem postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania Znak: 0111-KDIB2-1.4010.293.2017.1.BKD.

Pismem z 9 stycznia 2017 r. (winno być: 2018 r.) (które wpłynęło 16 stycznia 2018 r.) na ww. postanowienie wnieśliście Państwo zażalenie. Postanowieniem z 14 marca 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.293.2017.2.BJ, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Postanowienie to zostało skutecznie doręczone 21 marca 2018 r.

Skarga na interpretację indywidualną

Pismem z 5 kwietnia 2018 r. nadanym za pośrednictwem poczty 6 kwietnia 2018 r. wnieśli Państwo skargę na postanowienie Organu II instancji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Skarga wpłynęła do mnie 11 kwietnia 2018 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie postanowienia z dnia 21 marca 2018 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.293.2017.2.BJ oraz postanowienia z dnia 22 grudnia 2017 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.293.2017.1.BKD a także o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania wedle norm przypisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z 18 lipca 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 493/18 oddalił Państwa skargę w całości.

Pismem z 23 października 2018 r. wnieśli Państwo skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny - wyrokiem z 20 października 2021 r. sygn. akt II FSK 76/19 uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjny we Wrocławiu, uchylając jednocześnie zaskarżone postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 marca 2018 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.293.2017.2.BJ.

W dniu 5 maja 2022 r. wpłynęły do Organu akta administracyjne sprawy.

W dniu 23 maja 2022 r. wydałem postanowienie o uchyleniu postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania Znak: 0111-KDIB2-1.4010.293.2017.9.DD.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego oceny Państwa stanowiska w sprawie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...) Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, z późn. zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.