0111-KDIB2-1.4010.277.2020.4.BJ - Rozliczenia CIT w związku z zamianą nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 lipca 2020 r. (data wpływu 16 lipca 2020 r.), uzupełnionym 12 października 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* określenia, czy przychodem Wnioskodawcy ze zbycia w drodze wskazanej we wniosku umowy zamiany będzie wartość netto zbywanej nieruchomości gruntowej, a kosztem uzyskania ww. przychodu będzie wartość zbywanej nieruchomości z dnia jej nabycia w 2008 r. - jest prawidłowe,

* możliwości uznania za koszt uzyskania ww. przychodu dopłaty na rzecz Gminy, mającej na celu wyrównanie wartości zamienianych nieruchomości gruntowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalenia dochodu ze wskazanej we wniosku zamiany nieruchomości gruntowych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 1 października 2020 r. Znak: 0111-KDIB3-1.4012.569.2020.2.AB i 0111-KDIB2-1.4010.277.2020.3.BJ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 12 października 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca Sp. z o.o. zakupił w 2008 r. niezabudowaną działkę gruntu z przeznaczeniem na działalność komercyjną. W cenie zakupu zawarty był podatek od towarów i usług (dalej: PTU VAT) w wysokości 22%, a nabywca skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Obecnie działka jest wydzierżawiana, a dzierżawca - Gmina, wybudował na niej budynek "X" wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Dla obszaru, na którym znajduje się przedmiotowa działka nie opracowano miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jednak dla terenu tego została wydana w 2008 r. decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego dla inwestycji polegającej na budowie "X" z niezbędną infrastrukturą. Ponadto zgodnie z zapisem "Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta" działka znajduje się w obszarze oznaczonym symbolem ME - tereny rezydencjonalnej zabudowy mieszkaniowej z dopuszczeniem zabudowy sanatoryjnej i pensjonatowej.

Obecnie nieruchomość jest zabudowana budynkiem drewnianym szkoły leśnej, tarasem, chodnikami, zatoką parkingową - budynek i budowle zostały wybudowane ze środków dzierżawcy - Gminy.

Wnioskodawca - nie ponosił wydatków na "Ulepszenie" określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 106) - dalej: ustawa VAT.

W przyszłości Sp. z o.o. zamierza zamienić przedmiotową działkę gruntu, na inną działkę stanowiąca własność dzierżawcy - Gminy.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 6 października 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że działka nr X stanowiąca przedmiot zamiany została w 2008 r. wprowadzona do ksiąg rachunkowych spółki Wnioskodawcy, jako środek trwały. Działka nabywana ma wyższą wartość aniżeli wartość nieruchomości gruntowej przekazanej Gminie. Grunty przekazywane Wnioskodawcy zostały wycenione na kwotę 263 500,00 zł netto, natomiast grunt przekazywany Gminie (najemcy) wyceniono na kwotę 220 000,00 zł. W wycenie odrębnie wykazano wartość budynku szkoły leśnej wraz z przynależną infrastrukturą tj. na kwotę 920 000,00 zł, co stanowi równowartość nakładów poniesionych przez Gminę na realizację omawianej inwestycji.

Pomiędzy Wnioskodawcą a dzierżawcą (Gmina) nie dojdzie do rozliczenia nakładów, z chwilą zamiany nieruchomości nakłady te przypadają w całości na rzecz Gminy (tj. najemcy). Przed zamianą nieruchomości właścicielem nakładów poniesionych na budowę Szkoły leśnej wraz z przynależną infrastrukturą oraz podmiotem dysponującym prawem do rozporządzania obiektami jako właściciel była Gmina.

Istotny element zdarzenia przyszłego zawarto we własnym stanowisku w sprawie, gdzie wskazano, że nastąpi dopłata dla Gminy rekompensująca mniejszą wartość zamienianego gruntu.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy podstawą opodatkowania podatkiem CIT dla Wnioskodawcy (winno być: "Czy przychodem Wnioskodawcy") będzie wartość netto "zbywanej" nieruchomości gruntowej będącej przedmiotem zamiany, a kosztem jej wartość z dnia nabycia, tj. 2008 r.? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, przychodem dla Spółki od opisanej transakcji będzie wartość netto (bez podatku VAT) "zbywanej" nieruchomości gruntowej będącej przedmiotem zamiany, bez wartości nakładów poczynionych przez dzierżawcę - Gminę - "X" a kosztem uzyskania tak określonego przychodu będzie wartość netto przedmiotowego gruntu z dnia nabycia, tj. 2008 r., gdyż grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów nie podlegają amortyzacji zgodnie z art. 16c pkt 1 cyt. ustawy CIT.

Artykuł 14 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 2343) winno być: (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm.) stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 1 cyt. ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów... - tu wartość nabytego gruntu od Gminy w ramach zamiany będzie wartość "Zbytego" gruntu powiększona o dopłatę dla Gminy rekompensującą mniejszą wartość zamienianego gruntu - stanowiące wartość początkową środka trwałego - gruntu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1406, z późn. zm., dalej "u.p.d.o.p."), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. wynika z kolei, że dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Taka, a nie inna konstrukcja przepisu art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. powoduje więc, że kluczowe znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania podatkiem dochodowym mają: po pierwsze - przychód, a po drugie - koszty jego uzyskania.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Natomiast z treści art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zakupił w 2008 r. niezabudowaną działkę gruntu z przeznaczeniem na działalność komercyjną. W cenie zakupu zawarty był podatek od towarów i usług w wysokości 22%, a nabywca skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Obecnie działka jest wydzierżawiana, a dzierżawca - Gmina wybudował na niej budynek "X" wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Nieruchomość jest zabudowana budynkiem drewnianym szkoły leśnej, tarasem, chodnikami, zatoką parkingową - budynek i budowle zostały wybudowane ze środków dzierżawcy - Gminy. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na "Ulepszenie" określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług. W przyszłości Sp. z o.o. zamierza zamienić przedmiotową działkę gruntu, na inną działkę stanowiąca własność dzierżawcy - Gminy. Działka nr X stanowiąca przedmiot zamiany została w 2008 r. wprowadzona do ksiąg rachunkowych spółki Wnioskodawcy, jako środek trwały. Działka nabywana ma wyższą wartość aniżeli wartość nieruchomości gruntowej przekazanej Gminie. Grunty przekazywane Wnioskodawcy zostały wycenione na kwotę 263 500,00 zł netto, natomiast grunt przekazywany Gminie (najemcy) wyceniono na kwotę 220 000,00 zł. W wycenie odrębnie wykazano wartość budynku szkoły leśnej wraz z przynależną infrastrukturą tj. na kwotę 920 000,00 zł, co stanowi równowartość nakładów poniesionych przez Gminę na realizację omawianej inwestycji.

Pomiędzy Wnioskodawcą a dzierżawcą (Gmina) nie dojdzie do rozliczenia nakładów, z chwilą zamiany nieruchomości nakłady te przypadają w całości na rzecz Gminy (tj. najemcy). Przed zamianą nieruchomości właścicielem nakładów poniesionych na budowę Szkoły leśnej wraz z przynależną infrastrukturą oraz podmiotem dysponującym prawem do rozporządzania obiektami jako właściciel była Gmina.

W celu określenia skutków podatkowych umowy zamiany należy przeanalizować treść umowy zawartej pomiędzy stronami w kontekście przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.) i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Kwestie dotyczące umów zamiany zostały uregulowane w przepisach art. 603-604 Kodeksu cywilnego. Pierwszy przepis stanowi, że przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie do przeniesienia własności innej rzeczy. Natomiast w drugim z przepisów zaznaczono, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Charakterystyczne dla umowy zamiany jest to, że podstawowe obowiązki obu stron i treść ich świadczeń są identyczne, różny jest jedynie przedmiot świadczeń każdej z nich. Przedmiotem zamiany, podobnie jak sprzedaży, mogą być rzeczy i ich zbiory, a także inne prawa majątkowe, z wyjątkiem pieniędzy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji umowy zamiany, dlatego też należy w tym względzie kierować się ww. przepisami Kodeksu cywilnego i rozliczyć skutki tej operacji na takich zasadach, jakie obowiązują wobec transakcji odpłatnego zbycia.

Oznacza to, że opisana w przedmiotowym wniosku transakcja zamiany stanowi dla Wnioskodawcy formę odpłatnego zbycia działki oraz nabycia innej działki.

O ile w przypadku umowy sprzedaży kupujący zobowiązuje się zapłacić sprzedającemu określoną cenę w zamian za nabywany towar, o tyle w przypadku zamiany, formą zapłaty jest uzyskanie innej rzeczy w zamian za wydaną. Dlatego też, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wydaną przez Wnioskodawcę nieruchomość należy uznać za sprzedawaną, natomiast uzyskaną w zamian nieruchomość należy uznać za zakupioną.

Umowa zamiany zawiera w sobie zatem niejako dwie umowy sprzedaży, w której każdej ze stron przysługują prawa i obciążają obowiązki, zarówno sprzedawcy, jak i kupującego.

Zarówno opisane powyżej odpłatne zbycie, jak i nabycie należy, pod kątem oceny skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych, rozpatrywać oddzielnie.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Użycie przez ustawodawcę w cytowanym przepisie określenie "odpłatne zbycie" oznacza, że w zakresie obrotu rzeczami i prawami majątkowymi ustawodawca przewidział inne niż sprzedaż legalne formy odpłatnego przeniesienia własności, w tym między innymi zamianę.

W związku z powyższym, z podatkowego punktu widzenia w wyniku sfinalizowania przedmiotowej transakcji zamiany, po stronie Wnioskodawcy - zbywcy nieruchomości - powstał przychód podatkowy. Wartość tego przychodu równa jest cenie określonej w umowie (akcie notarialnym) dokumentującym zbycie danej nieruchomości, przy czym podkreślić należy, że cena ta powinna odpowiadać wartości rynkowej zbywanej nieruchomości.

W zakresie określenia kosztów uzyskania przychodów w oparciu o wyżej cytowany art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazać należy, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

c. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Składniki majątku stanowiące środki trwałe i wartości niematerialne i prawne zostały wymienione przez ustawodawcę w art. 16a-16c u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

3. inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 16c pkt 1 u.p.d.o.p., amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Na podstawie przytoczonych wyżej przepisów należy wskazać, że kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej (gruntu) zakwalifikowanej jako środek trwały są wydatki na nabycie gruntu bez względu na czas ich poniesienia pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych (art. 16 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.).

Jak wskazano wyżej, składniki majątku w postaci gruntów wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. (art. 16d ust. 2 u.p.d.o.p.). Wprowadzenie składnika majątku do ewidencji wymaga ustalenia jego wartości początkowej. Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia (art. 16g ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.). Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania (art. 16g ust. 3 u.p.d.o.p.).

Kwotę wydatków na nabycie gruntu stanowi więc równowartość jego wartości początkowej ustalonej w momencie wprowadzenia go do ewidencji, tj. w przypadku odpłatnego nabycia, ceny nabycia ustalonej zgodnie z art. 16g ust. 3 u.p.d.o.p. Ceną nabycia zaś jest kwota należna zbywcy, powiększona o koszty związane z zakupem gruntu naliczone do dnia przekazania go do używania.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że kosztami uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej zakwalifikowanej jako środek trwały są wydatki na nabycie gruntu.

Jak wcześniej wskazano, środek trwały w postaci gruntu nie podlega amortyzacji (art. 16c pkt 1 u.p.d.o.p.) zatem koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia Nieruchomości będzie równy wartości początkowej.

Reasumując powyższe wyjaśnienia, Wnioskodawca powinien zaliczyć do przychodu cenę określoną w akcie notarialnym dokumentującym zbycie tej nieruchomości, przy czym podkreślić należy, że cena ta powinna odpowiadać co do zasady wartości rynkowej zbywanej nieruchomości (przekazywanej w formie zamiany). Natomiast do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć wartość wydatków jakie poniósł na nabycie nieruchomości przekazywanej, w tym przypadku odpowiednią wartość nieruchomości określoną na podstawie ceny jej nabycia.

Zatem należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przychodem dla Spółki z tytułu opisanej we wniosku transakcji zamiany będzie wartość netto (bez podatku VAT) "zbywanej" nieruchomości gruntowej będącej przedmiotem zamiany, bez wartości nakładów poczynionych przez dzierżawcę - Gminę, a kosztem uzyskania tak określonego przychodu, będzie wartość netto przedmiotowego gruntu z dnia nabycia, tj. 2008 r. W tym też zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Nie można natomiast zgodzić się z Wnioskodawcą, że za koszt uzyskania ww. przychodu Spółka będzie mogła również uznać kwotę dopłaty na rzecz Gminy, mającej na celu wyrównać wartość zamienianych nieruchomości gruntowych. Dopłata taka, o ile oczywiście zostanie przez Wnioskodawcę dokonana, będzie w swej istocie stanowić wydatek na nabycie nieruchomości, którą w wyniku zamiany Wnioskodawca otrzyma od Gminy. Tym samym wydatek ten, stosownie do powołanego art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.d.o.p., będzie mógł stanowić koszt uzyskania przychodu dopiero w momencie ewentualnego zbycia tej nieruchomości.

W tym też zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2 i 3 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stosownie do art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.