0111-KDIB2-1.4010.109.2020.2.BJ - Opodatkowanie u źródła wynagrodzenia kontrahentów zagranicznych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 marca 2020 r. (data wpływu 11 marca 2020 r.), uzupełnionym 8 czerwca 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy obciążenia, o których mowa we wniosku, dokonywane przez Kontrahentów Wnioskodawcy mieszczą się w katalogu dochodów/przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, określonym w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w związku z czym Wnioskodawca jest zobowiązany jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku CIT w części dotyczącej świadczeń wynikających z:

* umowy z X SA ponoszonych tytułem działań promocyjnych - jest nieprawidłowe,

* umowy z podmiotami z grupy Y ponoszonych tytułem:

* udziału w kosztach marketingowych, w związku z promocją towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę

* udziałem w kosztach marketingowych, mającym na celu pokrycie części kosztów ogólnomarketingowych ponoszonych przez konkretnego kontrahenta,

- jest nieprawidłowe,

* w pozostałej części - jest prawidłowe,

* momentu dokonania poboru podatku u źródła - jest prawidłowe.

W dniu 11 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy obciążenia, o których mowa we wniosku, dokonywane przez Kontrahentów Wnioskodawcy mieszczą się w katalogu dochodów/przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, określonym w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w związku z czym Wnioskodawca jest zobowiązany jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku CIT oraz w zakresie określenia, w którym momencie jest obowiązany do poboru ww. podatku.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 26 maja 2020 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.109.2020.1.BJ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 8 czerwca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca należy do grupy kapitałowej - (...). Wnioskodawca zawarł szereg umów na dostawę towarów z podmiotami zagranicznymi należącymi do międzynarodowych grup kapitałowych lub zrzeszeń podmiotów handlowych.

Umowy o których mowa wyżej to m.in.: - umowa z X SA.

Umowa przewiduje, że w związku z podjętą współpracą handlową X jest upoważniona do potrącania różnego rodzaju obciążeń wynikających z tej umowy z należnościami Wnioskodawcy z tytułu dostawy towarów.

Obciążenia, o których mowa wyżej, do których dokonywania upoważniona jest X, to obciążenia związane z działaniami promocyjnymi polegającymi w szczególności na: umieszczaniu loga/marki Wnioskodawcy w katalogach wydawanych przez X oraz na stronach internetowych prowadzonych przez X, przeprowadzaniu szkoleń pracowników X z zakresu wiadomości o towarach Wnioskodawcy, odpowiedniej ekspozycji towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę w sklepach.

Wnioskodawca nie ma wpływu na działania promocyjne podejmowane przez X. Działania te służą zwiększaniu sprzedaży X i to X podejmuje kluczowe decyzje co do ich zakresu, intensywności itp.

Przedmiotowe obciążenia w praktyce wiążą się jedynie z kompensatą (pokryciem przez Wnioskodawcę) części ponoszonych przez X kosztów działań promocyjnych celem zwiększania własnej sprzedaży.

Wartość omawianych obciążeń ustalana jest jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z X. Obciążenia te dokumentowane są rachunkiem/fakturą.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 8 czerwca 2020 r. wskazano ponadto, że ponoszenie ww. obciążeń jest obowiązkowym warunkiem współpracy wynikającym z kontraktu zawartego pomiędzy Wnioskodawcą a X. W praktyce wzór kontraktu został przygotowany przez X i Wnioskodawca chcąc zawrzeć umowę na dostawę towarów musiał wyrazić zgodę na zapisy dot. obciążeń, o których mowa wyżej.

Działania promocyjne nie są przeprowadzane na zlecenie Wnioskodawcy, nie są kontrolowane przez Wnioskodawcę, a X nie jest zobowiązana do przedstawienia oceny wpływu tych działań na sprzedaż produktów dostarczanych przez Wnioskodawcę.

Nie można wykluczyć pośredniego wpływu działań, które są podejmowane przez X celem intensyfikacji własnej sprzedaży, na wielkość sprzedaży Wnioskodawcy do X. Równocześnie nie jest możliwa ocena, na ile te działania wpływają na sprzedaż Wnioskodawcy do X.

W ramach podejmowanych działań promocyjnych, według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy w gazetkach oraz na stronie internetowej X zawarte są następujące rodzaje danych i informacji:

* zdjęcie produktu,

* cena produktu,

* sposób użycia,

* instrukcja montażu.

W gazetach promocyjnych może być prezentowana także informacja o obniżonej cenie produktu.

Zdaniem Wnioskodawcy istotną różnicą pomiędzy działaniami promocyjnymi podejmowanymi przez X a usługami reklamowymi lub usługami podobnymi do reklamowych jest okoliczność, iż Wnioskodawca nie ma wpływu na działania promocyjne podejmowane przez X. To X podejmuje kluczowe decyzje co do ich zakresu, intensywności itd. X podejmuje ww. działania celem wzmagania własnej sprzedaży do klientów końcowych, a nie w celu wspierania sprzedaży Wnioskodawcy do X.

- umowy z podmiotami grupy Y (dalej: Kontrahenci z Grupy Y).

Umowy przewidują, że w związku z podjętą współpracą handlową Kontrahenci z Grupy Y są upoważnieni do potrącania różnego rodzaju obciążeń wynikających z umów z należnościami Wnioskodawcy z tytułu dostawy towarów.

Obciążenia, o których mowa wyżej, do których dokonywania na podstawie poszczególnych umów upoważnieni są Kontrahenci z Grupy Y, mogą mieć różnorodny charakter. Do obciążeń tych należą: a) obciążenia z tytułu udzielenia Wnioskodawcy dostępu do portalu dla dostawców, tj. portalu Y (obciążenie określone w umowie jako dostęp do danych statystycznych) zwanego portalem.... Portal służy do obustronnej komunikacji pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentami z Grupy Y. W związku z uzyskaniem dostępu do ww. portalu, Wnioskodawca nie nabywa żadnego rodzaju licencji.

Poprzez portal. Wnioskodawca może m.in. sprawdzać stan faktur do zapłaty, odczytać/pobrać zamówienia, sprawdzać zapasy artykułów w sklepach, pobierać kopie faktur obciążeniowych, umieszczać informacje o przerwach w dostawach, przesyłać dokumenty niezbędne do wprowadzenia artykułu do gamy kontrahenta, negocjować kontrakty, składać coroczną deklarację obrotów itp.

Portal.... służy m.in. udostępnianiu zamówień przez Kontrahentów, awizacji dostaw, przesyłaniu faktur sprzedażowych, weryfikacji stanu płatności itp. Platforma... zawiera również moduł służący uploadowaniu materiałów zdjęciowych dot. towarów itp.

Wartość obciążeń kalkulowana jest jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z odpowiednimi Kontrahentami z Grupy Y. Obciążenia te dokumentowane są, w zależności od kraju pochodzenia kontrahenta oraz umowy: rachunkiem/fakturą lub tzw. żądaniem noty uznaniowej (franc. Demande davoir. Wnioskodawca jest odbiorcą przedmiotowych dokumentów.

b) obciążenia z tytułu udziału w kosztach marketingowych - obciążenie kalkulowane jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z Kontrahentami z Grupy Y w danym okresie lub jako ryczałt za każdy zrealizowany przez kontrahenta trakt reklamowy. Obciążenie to ma na celu pokrycie części kosztów marketingowych ponoszonych przez Kontrahentów z Grupy Y w związku z promocją towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę - są to koszty związane z obecnością towarów Wnioskodawcy w katalogach, na afiszach, na banerach, w reklamie radiowej oraz internetowej.

Wnioskodawca nie ma wpływu na działania promocyjne podejmowane przez Kontrahentów z Grupy Y. Działania te służą zwiększaniu sprzedaży Kontrahentów z Grupy Y i to oni podejmują kluczowe decyzje co do ich zakresu, intensywności itp.

Przedmiotowe obciążenie w praktyce wiąże się jedynie z kompensatą (pokryciem przez Wnioskodawcę) części ponoszonych przez Kontrahentów z Grupy Y kosztów działań promocyjnych celem zwiększania własnej sprzedaży.

Przedmiotowe obciążenia dokumentowane są rachunkiem/fakturą (Wnioskodawca jest odbiorcą przedmiotowego dokumentu).

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano, że działania promocyjne podejmowane przez Kontrahentów z Grupy Y są obowiązkowym warunkiem współpracy wynikającym z kontraktu zawartego pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentami z Grupy Y. W praktyce wzór kontraktu przygotowywany został przez Kontrahentów z Grupy Y i Wnioskodawca chcąc zawrzeć umowę na dostawę towarów musiał wyrazić zgodę na zapisy dot. obciążeń, o których mowa wyżej.

Działania promocyjne nie są przeprowadzane na zlecenie Wnioskodawcy, nie są kontrolowane przez Wnioskodawcę, a Kontrahenci z Grupy Y nie są zobowiązani do przedstawienia oceny wpływu tych działań na sprzedaż produktów dostarczanych przez Wnioskodawcę.

Nie można wykluczyć pośredniego wpływu działań podejmowanych przez Kontrahentów z Grupy Y celem intensyfikacji własnej sprzedaży, na wielkość sprzedaży Wnioskodawcy do Kontrahentów z Grupy Y. Równocześnie nie jest możliwa ocena, na ile te działania wpływają na sprzedaż Wnioskodawcy do Kontrahentów z Grupy Y.

W ramach podejmowanych działań, według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, w gazetkach oraz na stronie internetowej Kontrahentów z Grupy Y zawarte są następujące rodzaje danych i informacji:

* zdjęcie produktu,

* cena produktu,

* sposób użycia,

* instrukcja montażu.

W gazetach promocyjnych może być prezentowana także informacja o obniżonej cenie produktu.

Zdaniem Wnioskodawcy istotną różnicą pomiędzy działaniami promocyjnymi podejmowanymi przez Kontrahentów z Grupy Y a usługami reklamowymi lub usługami podobnymi do reklamowych jest okoliczność, iż Wnioskodawca nie ma wpływu na działania podejmowane przez Kontrahentów z Grupy Y. To Kontrahenci z Grupy Y podejmują kluczowe decyzje co do ich zakresu, intensywności itd. Kontrahenci z Grupy Y podejmują ww. działania celem wzmagania własnej sprzedaży do klientów końcowych, a nie w celu wspierania sprzedaży Wnioskodawcy do Kontrahentów z Grupy Y.

c) obciążenia z tytułu skonta na usługi dystrybucji od dostaw zrealizowanych przez Wnioskodawcę na tzw. platformę przeładunkową (cross-dock).

Obciążenie, o którym mowa wyżej, wiąże się z przejęciem przez Kontrahentów z Grupy Y części funkcji dystrybucyjno-transportowych. Dostawy realizowane przez Wnioskodawcę na tzw. platformę przeładunkową (cross-dock) stanowią dla Wnioskodawcy swoiste odciążenie w dystrybucji i transporcie towarów do Kontrahentów z Grupy Y, którzy przejmują związane z tym funkcje oraz koszty.

Wartość obciążenia kalkulowana jest jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z Kontrahentami z Grupy Y w związku z dostawami zrealizowanymi na platformę. Obciążenia te dokumentowane są zazwyczaj rachunkiem/fakturą (Wnioskodawca jest odbiorcą przedmiotowego dokumentu).

Równocześnie część kontrahentów z Grupy Y zamiast korzystać ze skonta dokonuje przeniesienia na Wnioskodawcę kosztów logistycznych związanych z zamówieniami zrealizowanymi przez Wnioskodawcę na platformę przeładunkową (przeniesienie kosztów dokumentowane jest rachunkiem lub notą obciążeniową).

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że obciążenie z tytułu skonta na usługi dystrybucji stanowi swoistą rekompensatę z tytułu przeniesienia przez Wnioskodawcę funkcji i kosztów na odbiorców wyrobów.

Wnioskodawca (sprzedawca) dostarcza towar transportem organizowanym przez siebie na platformę przeładunkową wskazaną przez Kontrahentów z Grupy Y (nabywców). Towar pakowany jest zgodnie z zamówieniem klienta końcowego (sklepu prowadzonego przez danego Kontrahenta z Grupy Y).

Pracownicy platformy przeładunkowej:

* dokonują rozładunku towaru,

* czasowo magazynują towar, jeśli jest to konieczne,

* czasami dokonują przepakowania towaru (zdarza się, że towar jest przepakowywany na mniejsze ilości),

* dokonują załadunku na środki transportu organizowane przez Kontrahentów z Grupy Y,

* transportują towar do klienta końcowego (w praktyce do sklepów Kontrahentów z Grupy Y).

Obciążenie to wiąże się z następującymi funkcjami: rozładunek, magazynowanie, przepakowanie, załadunek, transport.

d) obciążenia z tytułu udziału w kosztach marketingowych - obciążenia kalkulowane jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z danym Kontrahentem z Grupy Y w danym okresie, mające na celu pokrycie części kosztów ogólnomarketingowych ponoszonych przez tego kontrahenta.

W związku z przedmiotowym obciążeniem Wnioskodawca nie uzyskuje żadnych świadczeń wzajemnych, w szczególności nie może domagać się, aby Kontrahenci z Grupy Y promowali towary dostarczane przez Wnioskodawcę. Obciążenia te dokumentowane są rachunkiem/fakturą (Wnioskodawca jest odbiorcą przedmiotowego dokumentu).

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano, że Wnioskodawca nie może wpływać na strategie marketingowe Kontrahentów z Grupy Y ani na wysokość czy też sposób wydatkowania budżetu marketingowego Kontrahentów z Grupy Y.

Obciążenie z tytułu dopłaty do kosztów marketingowych nie wiąże się z prowadzeniem przez Kontrahentów z Grupy Y działań marketingowych czy reklamowych na rzecz Wnioskodawcy.

Przedmiotowe obciążenie wiąże się jedynie z kompensatą (pokryciem przez Wnioskodawcę) części ponoszonych przez Kontrahentów z Grupy Y kosztów działań ogólnomarketingowych podejmowanych przez Kontrahentów z Grupy Y celem zwiększania własnej sprzedaży.

Działania promocyjne podejmowane przez Kontrahentów z Grupy Y są obowiązkowym warunkiem współpracy wynikającym z kontraktu zawartego pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentami z Grupy Y. W praktyce wzór kontraktu przygotowywany został przez Kontrahentów z Grupy Y i Wnioskodawca chcąc zawrzeć umowę na dostawę towarów musiał wyrazić zgodę na zapisy dot. obciążeń, o których mowa wyżej.

Działania nie są przeprowadzane na zlecenie Wnioskodawcy, nie są kontrolowane przez Wnioskodawcę, a Kontrahenci z Grupy Y nie są zobowiązani do przedstawienia oceny wpływu tych działań na sprzedaż produktów dostarczanych przez Wnioskodawcę.

Nie można wykluczyć pośredniego wpływu działań podejmowanych przez Kontrahentów z Grupy Y, na wielkość sprzedaży Wnioskodawcy do Kontrahentów z Grupy Y równocześnie nie jest możliwa ocena, na ile te działania wpływają na sprzedaż Wnioskodawcy do Kontrahentów z Grupy Y.

Wnioskodawca nie jest w stanie ustalić szczegółowego charakteru działań ogólnomarketingowych podejmowanych przez Kontrahentów z Grupy Y, ani tego jakich konkretnie produktów działanie te dotyczą.

Niezależnie od powyższego, chcąc zawrzeć umowę z Kontrahentami z Grupy Y na dostawę towarów, Wnioskodawca był zmuszony zaakceptować ponoszenie ww. obciążeń, ponieważ wynikają one ze standardowych warunków umów zawieranych przez Kontrahentów z Grupy Y z dostawcami. Gdyby Wnioskodawca nie zgodził się za odpowiednie zapisy umowne, najprawdopodobniej umowa na dostawę towarów w ogóle nie zostałaby zawarta.

e) obciążenia z tytułu wypłaty bonusu bezwarunkowego (tzw. rappel) oraz obciążenia zw. z wypłatami tzw. rabatu rocznego - obciążenia kalkulowane jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu.

W związku z przedmiotowym obciążeniami Wnioskodawca nie uzyskuje żadnych świadczeń wzajemnych od Kontrahentów z Grupy Y.

Obciążenia te dokumentowane są przez Kontrahentów z Grupy Y rachunkiem/fakturą (Wnioskodawca jest odbiorcą przedmiotowego dokumentu).

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano, że obciążenia z tytułu wypłaty bonusu bezwarunkowego (tzw. rappel) oraz obciążenia zw. z wypłatami tzw. rabatu rocznego stanowią w istocie formę bonusu od sprzedaży/rabatów, jakich na podstawie warunków umownych Wnioskodawca zobowiązał się udzielić Kontrahentom z Grupy Y.

Wnioskodawca obciążany jest przedmiotowym bonusem/kosztami rabatu rocznego wyłącznie za dokonanie zakupu towarów przez Kontrahentów z Grupy Y. Przyznanie prawa do obciążania Wnioskodawcy bonusem na zasadach opisanych powyżej jest czynnością jednostronną, pieniężną i nieekwiwalentną.

Jak Wnioskodawca wskazał wyżej, umowy zawarte przez Wnioskodawcę przewidują uprawnienie X/Kontrahentów z Grupy Y do potrącania obciążeń wynikających z tych umów, w tym z tytułów wymienionych wyżej, z należnościami Wnioskodawcy wynikającymi z tytułu dostawy towarów.

W efekcie Wnioskodawca, otrzymując płatność za swoje towary, otrzymuje wartość pomniejszoną o dokonane przez kontrahentów potrącenia. Wnioskodawca nie ma bezpośredniego wpływu na termin otrzymania zapłaty i tym samym dokonania przez kontrahentów potrącenia z tytułu ww. obciążeń.

W związku z dokonanymi potrąceniami, X/Kontrahenci z Grupy Y przekazują Wnioskodawcy dokumentację (faktury/rachunki, noty księgowe, zestawienia), która określa jakiego typu obciążenia oraz w jakich kwotach zostały potrącone z należnościami Wnioskodawcy z tytułu dostawy towarów.

W praktyce dokumentacja ta wpływa do Wnioskodawcy z opóźnieniem co najmniej kilku dni. W niektórych przypadkach okres pomiędzy otrzymaniem zapłaty (potrąceniami) a otrzymaniem dokumentacji, o której mowa wyżej, jest dłuższy.

Rozliczenia Wnioskodawcy z kontrahentami będą przebiegały na zasadach opisanych powyżej również w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy obciążenia dokonywane przez X, o których mowa w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, mieszczą się w katalogu dochodów/przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, określonym w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej "ustawa o CIT"), w związku z czym Wnioskodawca jest zobowiązany jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku CIT?

2. Czy obciążenia dokonywane przez Kontrahentów z Grupy Y, o których mowa w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, mieszczą się w katalogu dochodów/przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, określonym w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w związku z czym Wnioskodawca jest zobowiązany jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku CIT?

3. Jeżeli określone obciążenia dokonywane przez kontrahentów, o których mowa w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, mieszczą się w katalogu dochodów/przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, i jednocześnie jeżeli w związku z tymi obciążeniami Wnioskodawca będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku CIT - kiedy Wnioskodawca powinien dokonać poboru podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy:

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy.

Stosownie do przepisu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W myśl przepisu art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przytoczony wyżej przepis art. 3 ust. 2 ustawy o CIT wyraża zasadę tzw. ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących rezydentami podatkowymi tego państwa, w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 3 ustawy o CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

Równocześnie w myśl przepisu art. 3 ust. 5 ustawy o CIT, za dochody (przychody), o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 1-4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

- ustala się w wysokości 20% przychodów:

- ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Ponadto stosownie do przepisu art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że wypłaty, o których mowa w art. 21 ust. 1 w zw. z art. 3 ust. 3 pkt 5 oraz art. 3 ust. 5 ustawy o CIT implikują powstanie przychodów nierezydentów na terytorium Polski.

W celu określenia, czy w związku z obciążeniami dokonywanymi przez kontrahentów Wnioskodawca jest zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w Polsce (tzw. podatku u źródła) konieczne jest w pierwszym rzędzie zbadanie, czy w tym przypadku dochodzi do wypłat należności objętych katalogiem wskazanym w przytoczonym wyżej przepisie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym leżącym u podstaw niniejszego wniosku o interpretację nie budzi wątpliwości, że wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego obciążenia ponoszone przez Wnioskodawcę nie stanowią dla kontrahentów Wnioskodawcy przychodów, o których mowa w przepisach art. 21 ust. 1 pkt 1, 2, 3 oraz 4 ustawy o CIT.

Równocześnie, w opinii Wnioskodawcy, obciążenia te nie stanowią także dla kontrahentów przychodów, o których mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Wniosek ten znajduje potwierdzenie w argumentacji przedstawionej niżej.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT odnosi się do przychodów nierezydentów wiążących się z następującymi typami świadczeń:

* świadczenia doradcze,

* świadczenia księgowe,

* świadczenia badania rynku,

* usługi prawne,

* usługi reklamowe,

* usługi zarządzania i kontroli,

* usługi przetwarzania danych,

* usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu,

* usługi gwarancji i poręczeń,

* inne świadczenia o charakterze podobnym do typów świadczeń wskazanych powyżej.

Biorąc pod uwagę powyższe, katalog czynności, z tytułu których przychody mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce, można podzielić na dwie grupy.

Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą zaś świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych.

Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT lub przepisie art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT, jest objęte jego zakresem, konieczne jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianych przepisach przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nich niewymienionych.

Jednocześnie w ustawie o CIT oraz ustawie o PIT brak jest definicji świadczeń wymienionych wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT lub przepisie art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT, tj. usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

Biorąc pod uwagę powyższe, pojęcia te powinny być interpretowane zgodnie z ich powszechnym rozumieniem i definicją słownikową.

Usługi doradcze.

Zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl) pojęcie "doradztwo" oznacza "udzielanie fachowych porad". W ramach świadczeń doradczych świadczeniodawca dąży do wskazania świadczeniobiorcy sposobu postępowania w jakiejś sprawie, w oparciu o posiadaną wiedzę i doświadczenie, którego brak jest świadczeniobiorcy.

Usługi księgowe.

Pod pojęciem "księgowość" internetowy Słownik języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl) rozumie "prowadzenie ksiąg, w które wpisuje się wpływy, wydatki, transakcje i inne zmiany stanu majątkowego przedsiębiorstwa lub instytucji".

Usługi badania rynku.

Usługi badania rynku to usługi, których celem jest badanie potencjału rynkowego, a także popytu i zwyczajów konsumentów w celu zwiększenia sprzedaży oraz stosowanie badań statystycznych, modeli ekonometrycznych, sondaży w celu określenia np. preferencji konsumenckich.

Usługi prawne.

Usługi prawne to wysoko wyspecjalizowane usługi odnoszące się do różnych dziedzin prawa, zazwyczaj znajdujące wyraz poprzez udzielanie porad i konsultacji prawnych, sporządzanie opinii prawnych, opracowywanie projektów aktów prawnych oraz występowanie przed urzędami i sądami w charakterze pełnomocnika lub obrońcy.

Usługi reklamowe.

Przez usługi reklamowe rozumie się m.in. usługi świadczone przez agencje reklamowe, czy też pośrednictwo w sprzedaży miejsca lub czasu na cele reklamowe. Usługi te obejmują np. projektowanie i realizowanie kampanii reklamowych i ich umieszczanie w czasopismach, gazetach, radiu i telewizji, lub innych mediach, jak również projektowanie miejsc na cele reklamowe. Idea usług reklamowych wiąże się z rozpowszechnianiem informacji, którego celem jest poinformowanie jak największej rzeszy klientów o istnieniu i jakości towarów lub usług.

Usługi zarządzania i kontroli.

"Zarządzać" to zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl), "wydać polecenie", "sprawować nad czymś zarząd", natomiast "kontrola" to "sprawdzanie czegoś, zestawianie stanu faktycznego ze stanem wymaganym" oraz "nadzór nad kimś lub nad czymś"

Usługi przetwarzania danych.

"Przetwarzanie danych" dotyczy czynności mających charakter odtwórczy i obejmuje elementy takie jak porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych. Powołując się na definicję słownikową (internetowy Słownik języka polskiego PWN - https://sjp.pwn.pl) należy wskazać, że jednym ze znaczeń pojęcia "przetwarzać" jest "opracować zebrane dane".

Usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu.

Usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu to usługi związane z pozyskiwaniem ofert pracy, wyszukiwaniem pracowników oraz kierowaniem ich do pracy.

Gwarancie i poręczenia.

Umowa poręczenia uregulowana została w art. 876-887 Kodeksu Cywilnego (ustawa z dnia 23 kwietnia 1064 r. - Kodeks Cywilny - Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm.) (winno być: tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.). Poręczenie jest umową jednostronnie zobowiązującą, w której poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał.

Gwarancja również jest umową jednostronnie zobowiązującą. Na podstawie tej umowy gwarancji gwarant zobowiązuje się na rzecz beneficjenta gwarancji, że po spełnieniu przez beneficjenta określonych warunków zapłaty, wykona on na rzecz beneficjenta świadczenie pieniężne (suma gwarancyjna). Umowa gwarancji nie ma swojej regulacji ustawowej, z wyjątkiem fragmentarycznej regulacji zawartej w ustawie - Prawo bankowe (art. 80 i nast.), dotyczącej jednego z jej rodzajów, tj. umowy gwarancji bankowej. Zgodnie z przepisem art. 81 tej ustawy "gwarancją bankową jest jednostronne zobowiązanie banku-gwaranta, że po spełnieniu przez podmiot uprawniony (beneficjenta gwarancji) określonych warunków zapłaty, które mogą być stwierdzone określonymi w tym zapewnieniu dokumentami, jakie beneficjent załączy do sporządzonego we wskazanej formie żądania zapłaty, bank ten wykona świadczenie pieniężne na rzecz beneficjenta gwarancji - bezpośrednio albo za pośrednictwem innego banku".

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w wyjaśnieniach Ministerstwa Finansów opublikowanych na stronie internetowej Ministerstwa Finansów (data publikacji/aktualizacji: 25 kwietnia 2018 r.; dalej: Wyjaśnienia MF).

Dodatkowo Wyjaśnienia MF wskazują, iż instrumentem o charakterze zbliżonym do gwarancji oraz poręczeń jest akredytywa, cyt.: "Obok możliwości udzielania i potwierdzania przez banki gwarancji bankowych oraz poręczeń, mogą one także otwierać i potwierdzać akredytywy. Akredytywa polega na tym, iż bank, działając na zlecenie klienta, ale we własnym imieniu (bank otwierający akredytywę), może zobowiązać się pisemnie wobec osoby trzeciej (beneficjenta), że dokona zapłaty beneficjentowi akredytywy ustalonej kwoty pieniężnej, po spełnieniu przez beneficjenta wszystkich warunków określonych w akredytywie (akredytywa dokumentowa). Należy przyjąć, że udzielenie akredytywy jest usługą o podobnym charakterze do usługi gwarancji i poręczenia."

Dalej Wyjaśnienia MF wskazują także, cyt.: "Usługi udzielania gwarancji i akredytyw sklasyfikowane są w PKWiU pod pozycją 64.19.25.0 ("Usługi udzielania pożyczek i kredytów handlowych innych niż hipoteczne przez instytucje monetarne") oraz 64.92.15.0 ("Usługi udzielania kredytów handlowych innych niż hipoteczne, z wyłączeniem udzielanych przez instytucje monetarne)".

Przytoczone wyżej Wyjaśnienia MF odnoszą się wprawdzie bezpośrednio do wykładni przepisu art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, jednakże z uwagi na fakt, iż zarówno w przepisie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT jak również w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT oraz art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT ustawodawca posługuje się takim samym pojęciem "gwarancji i poręczeń" należy przyjąć, że na potrzeby wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT oraz art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT pojęcie "gwarancji i poręczeń" powinno mieć takie samo znaczenie, jak na potrzeby wykładni przepisu art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.

Powyższe znajduje uzasadnienie zarówno w teorii racjonalnego ustawodawcy, jak również w zasadach dobrej praktyki prawodawczej.

Szczegółowe uzasadnienie - własne stanowisko do pytania nr 1.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie swojego stanowiska dot. obciążeń dokonywanych przez X:

Wnioskodawca nie ma wpływu na działania promocyjne podejmowane przez X. Działania te służą zwiększaniu sprzedaży X i to X podejmuje kluczowe decyzje co do ich zakresu, intensywności itp.

Przedmiotowe obciążenie w praktyce wiąże się jedynie z kompensatą (pokryciem przez Wnioskodawcę) części ponoszonych przez X kosztów działań promocyjnych celem zwiększania własnej sprzedaży i ma w istocie charakter bonusu udzielonego przez Wnioskodawcę, a nie wynagrodzenia za świadczenie jakichkolwiek usług na rzecz Wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę powyższe, obciążenie o którym mowa wyżej nie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem CIT, o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany jako płatnik do poboru podatku u źródła.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 11 grudnia 2012 r., Znak: ILPB4/423-299/12-4/ŁM.

Szczegółowe uzasadnienie - własne stanowisko do pytania nr 2.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienia do swojego stanowiska dotyczącego obciążeń dokonywanych przez Kontrahentów z Grupy Y: a) obciążenia z tytułu udzielenia Wnioskodawcy dostępu do portalu dla dostawców

Obciążenia, o których mowa wyżej, dotyczą udzielenia Wnioskodawcy dostępu do portalu Y (obciążenie określone w umowie jako dostęp do danych statystycznych) zwanego portalem.... Portal służy do obustronnej komunikacji pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentami z Grupy Y.

Poprzez portal.... Wnioskodawca może m.in. sprawdzać stan faktur do zapłaty, odczytać/pobrać zamówienia, sprawdzać zapasy artykułów w sklepach, pobierać kopie faktur obciążeniowych, umieszczać informacje o przerwach w dostawach, przesyłać dokumenty niezbędne do wprowadzenia artykułu do gamy kontrahenta, negocjować kontrakty, składać coroczną deklarację obrotów itp. Portal.... służy m.in. udostępnianiu zamówień przez Kontrahentów, awizacji dostaw, przesyłania faktur sprzedażowych, weryfikacji stanu płatności itp. Portal... zawiera również moduł służący uploadowaniu materiałów zdjęciowych dotyczących towarów itp.

W związku z uzyskaniem dostępu do Portalu..., Wnioskodawca nie nabywa żadnego rodzaju licencji. Wartość obciążeń kalkulowana jest jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z odpowiednimi Kontrahentami z Grupy Y.

W opinii Wnioskodawcy biorąc pod uwagę cele, do których wykorzystywany jest portal..., a także jego funkcjonalności należy uznać, że obciążenia z tytułu udzielenia Wnioskodawcy dostępu do portalu... nie stanowią wynagrodzenia z tytułu świadczeń, które mieściłyby się w katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Portal służy komunikacji oraz wymianie korespondencji i dokumentów pomiędzy Kontrahentami z Grupy Y.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz przytoczone na wstępie charakterystyki usług doradczych, księgowych, badania rynku, prawnych, reklamowych, zarządczych, usług przetwarzania danych, rekrutacji pracowników, udzielania gwarancji lub poręczeń należy uznać, że nie zachodzą przesłanki pozwalające stwierdzić, że udzielenie Wnioskodawcy dostępu do portalu dla dostawców wyczerpuje znamiona któregokolwiek z ww. świadczeń lub ma zbliżony do nich charakter.

Biorąc pod uwagę powyższe, obciążenie o którym mowa wyżej nie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany jako płatnik do poboru podatku u źródła.

b) obciążenia z tytułu udziału w kosztach reklamowych.

Obciążenia, o których mowa wyżej, mają na celu pokrycie części kosztów marketingowych ponoszonych przez tych kontrahentów w związku z promocją wyrobów dostarczanych przez Wnioskodawcę - koszty związane z obecnością wyrobów Wnioskodawcy w katalogach, na afiszach, na banerach, w reklamie radiowej oraz internetowej.

Wnioskodawca nie ma wpływu na działania promocyjne podejmowane przez Kontrahentów z Grupy Y. Działania te służą zwiększaniu sprzedaży Kontrahentów z Grupy Y i to oni podejmują kluczowe decyzje co do ich zakresu, intensywności itp.

Przedmiotowe obciążenie w praktyce wiąże się jedynie z kompensatą (pokryciem przez Wnioskodawcę) części ponoszonych przez Kontrahentów z Grupy Y kosztów działań promocyjnych celem zwiększania własnej sprzedaży. Ma ono w istocie charakter bonusu udzielonego przez Wnioskodawcę, a nie wynagrodzenia za świadczenie jakichkolwiek usług na rzecz Wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę powyższe, obciążenie o którym mowa wyżej nie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany jako płatnik do poboru podatku u źródła.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 11 grudnia 2012 r., Znak: ILPB4/423-299/12-4/ŁM.

c) obciążenia z tytułu skonta na usługi dystrybucji.

Obciążenia, o których mowa wyżej, wiążą się z przejęciem przez Kontrahentów z Grupy Y części funkcji dystrybucyjno-transportowych. Dostawy realizowane przez Wnioskodawcę na tzw. platformę przeładunkową (cross-dock) stanowią dla Wnioskodawcy odciążenie w zakresie dystrybucji i transportu wyrobów do Kontrahentów z Grupy Y, którzy przejmują związane z tym funkcje oraz koszty. Omawiane obciążenie stanowi swoistą rekompensatę z tytułu przeniesienia przez Wnioskodawcę omawianych funkcji i kosztów na odbiorców wyrobów.

Wartość obciążenia kalkulowana jest jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z Kontrahentami z Grupy Y w związku z dostawami zrealizowanymi na platformę.

Równocześnie część kontrahentów z Grupy Y, zamiast korzystać ze skonta, obciąża Wnioskodawcę kosztami usług logistycznych związanych z zamówieniami zrealizowanymi przez Wnioskodawcę na platformę przeładunkową ((przeniesienie kosztów dokumentowane jest rachunkiem lub notą rozliczeniową).

Obciążenia, o których mowa wyżej, wiążą się wprawdzie w konkretnymi świadczeniami wykonywanymi przez Kontrahentów z Grupy Y na rzecz Wnioskodawcy, jednakże świadczenia te nie mieszczą się w katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w przepisach art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o GIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczeń wykonywanych przez Kontrahentów z Grupy Y na rzecz Wnioskodawcy nie sposób uznać za świadczenia księgowe, świadczenia badania rynku, usługi prawne, usługi reklamowe, usługi zarządzania i kontroli, usługi przetwarzania danych, usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, usługi gwarancji i poręczeń ani za świadczenia o charakterze podobnym do typów świadczeń wskazanych powyżej.

Biorąc pod uwagę powyższe, omawiane obciążenia nie podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany jako płatnik do poboru podatku u źródła.

d) obciążenia z tytułu udziału w kosztach marketingowych.

Wskazane wyżej obciążenia (kalkulowane jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z Kontrahentami z Grupy Y w danym okresie) służą pokryciu części kosztów ogólnomarketingowych ponoszonych przez Kontrahentów z Grupy Y, jednakże nie wiążą się z uzyskiwaniem jakichkolwiek świadczeń wzajemnych przez Wnioskodawcę.

W szczególności Wnioskodawca nie może domagać się, aby Kontrahenci z Grupy Y promowali wyroby dostarczane przez Wnioskodawcę, nie może wpływać na strategie marketingowe Kontrahentów z Grupy Y ani na wysokość czy też sposób wydatkowania budżetu marketingowego Kontrahentów z Grupy Y.

Obciążenie z tytułu dopłaty do kosztów marketingowych nie wiąże się z prowadzeniem przez Kontrahentów z Grupy Y jakichkolwiek działań marketingowych czy reklamowych na rzecz Wnioskodawcy.

Przedmiotowe obciążenie wiąże się jedynie z kompensatą (pokryciem przez Wnioskodawcę) części ponoszonych przez Kontrahentów z Grupy Y kosztów działań ogólnomarketingowych podejmowanych przez Kontrahentów z Grupy Y celem zwiększania własnej sprzedaży i ma w istocie charakter bonusu, a nie wynagrodzenia za świadczenie jakichkolwiek usług na rzecz Wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę powyższe, w szczególności mając na względzie brak jakichkolwiek świadczeń wzajemnych ze strony Kontrahentów z Grupy Y w związku z obciążeniami z tytułu udziału w kosztach marketingowych, obciążenia te nie podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w przepisach art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany jako płatnik do poboru podatku u źródła.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 11 grudnia 2012 r., Znak: ILPB4/423-299/12-4/ŁM.

e) obciążenia z tytułu wypłaty bonusu bezwarunkowego (tzw. rappel) oraz obciążenia związane z wypłatami tzw. rabatu rocznego.

Wskazane wyżej obciążenia stanowią w istocie formę bonusu od sprzedaży/rabatów, jakich na podstawie warunków umownych Wnioskodawca zobowiązał się udzielić Kontrahentom z Grupy Y.

Wnioskodawca obciążany jest przedmiotowym bonusem/kosztami rabatu rocznego wyłącznie za dokonanie zakupu towarów przez Kontrahentów z Grupy Y. Przyznanie prawa do obciążania Wnioskodawcy bonusem na zasadach opisanych powyżej jest czynnością jednostronną, pieniężną i nieekwiwalentną.

W związku z przedmiotowym obciążeniem Wnioskodawca nie uzyskuje żadnych świadczeń wzajemnych od Kontrahentów z Grupy Y, w szczególności świadczeń o których mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Wnioskodawcy obciążenia, o których mowa wyżej, nie podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany jako płatnik do poboru podatku u źródła.

Szczegółowe uzasadnienie - własne stanowisko do pytania nr 3.

W przypadku gdy określone obciążenia, o których mowa w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, jednak mieszczą się w katalogu dochodów/przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, określonym w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT i jednocześnie, jeżeli w związku z tymi obciążeniami Wnioskodawca będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku CIT, istotną kwestią jest, kiedy Wnioskodawca powinien dokonać poboru podatku - w dniu otrzymania zapłaty (dokonania potrącenia przez kontrahentów), czy też w dniu otrzymania dokumentacji, która określa jakiego typu obciążenia oraz w jakich kwotach zostały potrącone przez kontrahentów.

W opinii Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę okoliczność, że:

* Wnioskodawca w dniu otrzymania zapłaty (dokonania potrącenia przez kontrahentów) nie zawsze dysponuje informacją nt. typów oraz kwot obciążeń potrącanych przez kontrahentów, oraz że

* w praktyce dopiero w dniu otrzymania dokumentacji, która określa jakiego typu obciążenia oraz w jakich kwotach zostały potrącone przez kontrahentów, Wnioskodawca ma faktyczną możliwość weryfikacji dokonanych obciążeń, a co za tym idzie określenia, które z nich i w jakich kwotach podlegają opodatkowaniu u źródła w Polsce,

- to moment otrzymania dokumentacji, która określa jakiego typu obciążenia oraz w jakich kwotach zostały potrącone przez kontrahentów, powinien determinować moment poboru podatku.

Powyższe podejście wynika z nietypowego charakteru rozliczeń pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentami, w ramach którego to nie Wnioskodawca dokonuje wypłat na rzecz kontrahentów i dysponuje pełną wiedzą nt. terminu, kwot oraz podstawy umownej tych wypłat, lecz to kontrahenci dokonują potrącenia z tytułu obciążeń wskazanych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego z należnościami Wnioskodawcy z tytułu dostaw towarów i przelewają na rzecz Wnioskodawcy odpowiednio pomniejszoną kwotę środków pieniężnych.

Wobec powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż powinien dokonać poboru podatku:

W praktyce przyjęcie rozwiązania alternatywnego, tj. uznanie, że obowiązek poboru podatku/ubruttowienia kwoty potrącenia w każdym przypadku powstaje już w momencie wpływu płatności za towary (pomniejszonej o potrącenie dokonane przez kontrahenta) na rachunek bankowy Wnioskodawcy, nawet jeżeli w tym dniu Wnioskodawca nie dysponuje jeszcze ww. dokumentacją, uniemożliwiałoby Wnioskodawcy prawidłowe wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków.

Powyższe wynika z faktu, że Wnioskodawca w dniu otrzymania zapłaty (dokonania potrącenia przez kontrahentów) nie zawsze dysponuje informacją nt. typów oraz kwot obciążeń potrącanych przez kontrahentów. W efekcie Wnioskodawca do czasu otrzymania przedmiotowej dokumentacji nie ma możliwości, aby dokonać weryfikacji obowiązku podatkowego oraz - jeżeli tak obowiązek powstał - skalkulować kwotę podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest częściowo prawidłowe a częściowo nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej: "ustawa o CIT"), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały w szczególności określone w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Stosownie do art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

- ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 21 ust. 2 ustawy o CIT). Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i maja pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania, pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym należy podkreślić, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

W art. 21 ustawy o CIT, wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem "u źródła" ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że w aktualnym brzmieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, świadczenia w nim wymienione można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie nie wymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.

Dane świadczenie można zakwalifikować do katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, po każdorazowej analizie treści samej umowy oraz po osiągnięciu jednoznacznego wniosku, że zawiera ona istotne elementy świadczeń wymienionych w tym przepisie. O tym, czy dane świadczenie można zakwalifikować do usług opodatkowanych podatkiem zryczałtowanym decydujące znaczenie ma treść uregulowania samej umowy oraz zakres faktycznie wykonanych czynności, a nie tylko nazewnictwo.

W opinii Organu interpretacyjnego kluczowe znaczenie przy analizie konkretnego świadczenia pod kątem "podobieństwa" ma zatem precyzyjne określenie istoty tego świadczenia.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca należy do grupy kapitałowej - (...). Wnioskodawca zawarł szereg umów na dostawę towarów z podmiotami zagranicznymi należącymi do międzynarodowych grup kapitałowych lub zrzeszeń podmiotów handlowych.

- umowa z X SA przewiduje, że w związku z podjętą współpracą handlową X jest upoważniona do potrącania różnego rodzaju obciążeń wynikających z tej umowy z należnościami Wnioskodawcy z tytułu dostawy towarów.

Obciążenia, o których mowa wyżej, do których dokonywania upoważniona jest X, to obciążenia związane z działaniami promocyjnymi polegającymi w szczególności na: umieszczaniu loga/marki Wnioskodawcy w katalogach wydawanych przez X oraz na stronach internetowych prowadzonych przez X, przeprowadzaniu szkoleń pracowników X z zakresu wiadomości o towarach Wnioskodawcy, odpowiedniej ekspozycji towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę w sklepach.

- umowy z podmiotami grupy Y (dalej: Kontrahenci z Grupy Y).

Umowy przewidują, że w związku z podjętą współpracą handlową Kontrahenci z Grupy Y są upoważnieni do potrącania różnego rodzaju obciążeń wynikających z umów z należnościami Wnioskodawcy z tytułu dostawy towarów.

Obciążenia, o których mowa wyżej, do których dokonywania na podstawie poszczególnych umów upoważnieni są Kontrahenci z Grupy Y, mogą mieć różnorodny charakter. Do obciążeń tych należą:

Obciążenie, o którym mowa wyżej, wiąże się z przejęciem przez Kontrahentów z Grupy Y części funkcji dystrybucyjno-transportowych. Dostawy realizowane przez Wnioskodawcę na tzw. platformę przeładunkową (cross-dock) stanowią dla Wnioskodawcy swoiste odciążenie w dystrybucji i transporcie towarów do Kontrahentów z Grupy Y, którzy przejmują związane z tym funkcje oraz koszty.

Obciążenie to wiąże się z następującymi funkcjami: rozładunek, magazynowanie, przepakowanie, załadunek, transport.

d) obciążenia z tytułu udziału w kosztach marketingowych - obciążenia kalkulowane jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z danym Kontrahentem z Grupy Y w danym okresie, mające na celu pokrycie części kosztów ogólnomarketingowych ponoszonych przez tego kontrahenta.

W związku z przedmiotowym obciążeniem Wnioskodawca nie uzyskuje żadnych świadczeń wzajemnych, w szczególności nie może domagać się, aby Kontrahenci z Grupy Y promowali towary dostarczane przez Wnioskodawcę. Obciążenia te dokumentowane są rachunkiem/fakturą (Wnioskodawca jest odbiorcą przedmiotowego dokumentu).

e) obciążenia z tytułu wypłaty bonusu bezwarunkowego (tzw. rappel) oraz obciążenia zw. z wypłatami tzw. rabatu rocznego - obciążenia kalkulowane jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu.

W związku z przedmiotowym obciążeniami Wnioskodawca nie uzyskuje żadnych świadczeń wzajemnych od Kontrahentów z Grupy Y.

Obciążenia te dokumentowane są przez Kontrahentów z Grupy Y rachunkiem/fakturą (Wnioskodawca jest odbiorcą przedmiotowego dokumentu).

Obciążenia z tytułu wypłaty bonusu bezwarunkowego (tzw. rappel) oraz obciążenia zw. z wypłatami tzw. rabatu rocznego stanowią w istocie formę bonusu od sprzedaży/rabatów, jakich na podstawie warunków umownych Wnioskodawca zobowiązał się udzielić Kontrahentom z Grupy Y.

Wnioskodawca obciążany jest przedmiotowym bonusem/kosztami rabatu rocznego wyłącznie za dokonanie zakupu towarów przez Kontrahentów z Grupy Y. Przyznanie prawa do obciążania Wnioskodawcy bonusem na zasadach opisanych powyżej jest czynnością jednostronną, pieniężną i nieekwiwalentną

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia, czy obciążenia, o których mowa we wniosku, dokonywane przez Kontrahentów Wnioskodawcy mieszczą się w katalogu dochodów/przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, określonym w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w związku z czym Wnioskodawca jest zobowiązany jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku CIT.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie istotne jest wyjaśnienie pojęć "usług doradczych, "usług reklamowych" oraz "usług badania rynku" a także usług marketingowych.

Pojęcia usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych oraz świadczeń o podobnym charakterze, które są objęte zakresem przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, nie zostały zdefiniowane w powołanej ustawie. Wobec braku w ustawie powyższych definicji należy, zdaniem organu podatkowego, posiłkowo odwołać się przede wszystkim do wykładni językowej tych pojęć.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN "doradztwo" oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin "doradzać" znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych termin "usługi doradztwa" należy rozumieć w związku z tym szeroko.

Według sądów administracyjnych, odwołując się do powszechnego języka polskiego można stwierdzić, że przez doradztwo rozumie się udzielanie fachowych zaleceń, porad. Stosownie do definicji podanej w ww. słowniku, poradnictwo to "zorganizowana forma udzielania porad w jakimś zakresie". Doradca to ten co udziela fachowych zaleceń czy porad, wskazówek, to ktoś, kto posiadaną wiedzę wykorzystuje na wskazywanie najlepszych, najbardziej optymalnych rozwiązań, nakłaniając odbiorcę takiej usługi do zastosowania się do rady, porady, wskazówki, dyrektywy postępowania. Zdaniem sądów administracyjnych, świadczenie usługi doradztwa należy postrzegać jako wykorzystanie swojej wiedzy, znajomości rzeczy poprzez wskazywanie najlepszych, najskuteczniejszych rozwiązań do ich zastosowania do danego problemu. Również w doktrynie przedmiotu przyjmuje się szerokie ujęcie terminu usługi doradcze. Według przedstawicieli nauki doradztwo, w bardzo ogólnym znaczeniu, jest usługą świadczoną przez jedną osobę/instytucje na rzecz drugiej osoby/instytucji, która zleca wykonanie tej usługi.

Działalność doradcza może dotyczyć różnych dziedzin, obszarów i obiektów, a zatem może być rozpatrywana w wielu aspektach.

W literaturze przedmiotu bardzo różnorodnie formułowane są zadania stojące przed usługami doradczymi, np. doradztwo określane jest jako:

* przejęcie zadań,

* pośrednictwo w zakresie przekazywania wiedzy,

* pośrednictwo w przekazywaniu specjalnych informacji,

* pomoc w rozwiązywaniu problemów,

* pomoc w podejmowaniu decyzji,

* przekazywanie informacji zmniejszających ryzyko,

* przygotowanie i przekazywanie informacji służących rozwiązaniu kompleksowych problemów,

* przekazywanie specyficznej wiedzy, celem usprawnienia działań,

* identyfikacja i rozwiązywanie problemów,

* przekazywanie zaleceń dotyczących usprawniania działań oraz pomoc w ich wdrożeniu,

* dawanie wskazówek dotyczących postępowania.

Pojęcie "reklama" wg "Słownika języka polskiego" pod red. M. Szymczyka (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2002 r.) oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu celowi.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przy wykładni przepisów ustawy dotyczących reklamy przeważa wykładnia gramatyczna. W wyroku z dnia 12 czerwca 1997 r. I SA/Ka 192-193/97 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że reklama to działanie mające kształtować popyt poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach w celu zachęcenia ich do nabycia towarów od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Reklama musi zawierać elementy wartościujące towar lub zachęcające do jego kupna, a za reklamę należy uznać wszystko, co zawiera informacje, które nie są niezbędne do zawarcia umowy (I. Konieczna, J. Ruszyński, Problematyka kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku dochodowym od osób prawnym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Poznań 1997, s. 29-30).

Według J. Kamińskiego i W. Maruchina za reklamę należy uznać wszystko to, co zawiera informacje dodatkowe, które nie są niezbędne do złożenia oferty czy zawarcia umowy (J. Kamiński, W. Maruchin, Ustawa o VAT. Komentarz, Wyd. 2, Warszawa 1996, s. 52-53). Natomiast autorzy "Komentarza do podatku dochodowego od osób prawnych" B. Brzeziński i M. Kalinowski (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Komentarz do podatku dochodowego od osób prawnych, Warszawa 1996, s. 143-144) uznają za reklamę działania, których celem jest kształtowanie popytu poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu w celu zachęcenia ich do nabywania towarów bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Technicznym sposobem reklamy może być ogłoszenie prasowe, radiowe lub telewizyjne, a także plakat czy afisz stały, a ponadto rozsyłanie folderów i innych informacji handlowych nabywcom. Nie znaczy to jednak, że tylko te media mogą być wykorzystane do rozpowszechniania informacji i reklamy.

Z kolei pod pojęciem usług reklamowych rozumie się wszelką działalność promocyjną, w wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia sprzedaży tych produktów.

Usługi reklamowe mogą być wykonywane zarówno przez podmioty, które profesjonalnie zajmują się świadczeniem usług reklamowych, jak i podmioty, dla których wykonanie usługi reklamowej nie jest realizowane w ramach ich podstawowej działalności gospodarczej.

"Mały słownik języka polskiego" definiuje natomiast marketing jako działalność gospodarczą polegającą na badaniu rynku, tworzeniu i utrzymywaniu popytu, ustalaniu cen, form sprzedaży, reklamie, itp. (Mały słownik języka polskiego, (red.) E. Sobol, Warszawa 1997, s. 420). Z przedstawionej definicji jednoznacznie wynika, że działania marketingowe obejmują bardzo szerokie spektrum działań począwszy od badań rynku, a skończywszy na reklamie. Potwierdzenie tego stanowiska można znaleźć w orzecznictwie sądów administracyjnych.

WSA w Warszawie w wyroku z dnia 18 czerwca 2010 r. (sygn. akt VIII SA/Wa 204/10) stwierdził, że usługi marketingowe rozumieć należy szeroko, jako działania związane ze sprzedażą, dystrybucją, reklamą czy badaniem rynku.

Marketing określa i kształtuje produkt z punktu widzenia potrzeb nabywców dla utrzymywania popytu.

Z kolei przez usługi badania rynku należy rozumieć zespół czynności polegających na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych. Usługi te mają przyczynić się m.in. do zwiększenia sprzedaży. Celem usług badania rynku jest zdobycie informacji o kształtowaniu się mechanizmów rynkowych takich, jak popyt, podaż, ceny, potencjału, zachowania, zwyczaje, preferencje, lojalność oraz wrażliwość cenowa konsumentów, działania konkurencji, funkcjonowanie systemu dystrybucji, sprzedaży itp. Usługi badania rynku mają dostarczyć informacji nieodzownych w procesie podejmowania decyzji. Mimo, iż badania te nie wykluczają w sposób całkowity ryzyka, to jednak ich zastosowanie wyraźnie ogranicza ryzyko wpisane w działalność biznesową i przyczynia się do tego, że podejmowane decyzje będą w mniejszym zakresie obarczone błędami.

Wskazać również należy, że o tym, czy dane świadczenie ma charakter usług doradczych, usług reklamowych, usług zarządzania i kontroli, usług przetwarzania danych, czy też usług badania rynku nie decyduje sposób, w jaki strony nazwały to świadczenie w umowie, lecz jego rzeczywisty charakter. Innymi słowy, nie nazwa, lecz treść świadczenia decyduje o tym jaki ma ono charakter, gdyż ocena prawnego charakteru danego świadczenia powinna nastąpić na podstawie obiektywnej analizy całokształtu okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji.

Odnosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że obciążenia dokonywane przez Kontrahentów Wnioskodawcy w części dotyczącej:

* umowy z X SA ponoszonych tytułem działań promocyjnych,

* umowy z podmiotami z grupy Y ponoszonych tytułem:

* udziału w kosztach marketingowych, w związku z promocją towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę

* udziałem w kosztach marketingowych, mającym na celu pokrycie części kosztów ogólnomarketingowych ponoszonych przez konkretnego kontrahenta,

- są usługami podobnymi do usług doradczych, reklamowych oraz badania rynku wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Odwołując się do treści wniosku należy zauważyć, że w ramach umowy z X SA jak wskazał Wnioskodawca obciążenia są związane z działaniami promocyjnymi polegającymi w szczególności na: umieszczaniu loga/marki Wnioskodawcy w katalogach wydawanych przez X oraz na stronach internetowych prowadzonych przez X, przeprowadzaniu szkoleń pracowników X z zakresu wiadomości o towarach Wnioskodawcy, odpowiedniej ekspozycji towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę w sklepach. W ramach podejmowanych działań promocyjnych, w gazetkach oraz na stronie internetowej X zawarte są następujące rodzaje danych i informacji:

* zdjęcie produktu,

* cena produktu,

* sposób użycia,

* instrukcja montażu.

W gazetach promocyjnych może być prezentowana także informacja o obniżonej cenie produktu.

Obciążenie ponoszone w ramach umowy z podmiotami z grupy Y z tytułu udziału w kosztach marketingowych, ma na celu pokrycie części kosztów marketingowych ponoszonych przez Kontrahentów z Grupy Y w związku z promocją towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę - są to koszty związane z obecnością towarów Wnioskodawcy w katalogach, na afiszach, na banerach, w reklamie radiowej oraz internetowej.

Ponadto jak wskazał Wnioskodawca nie można wykluczyć pośredniego wpływu działań podejmowanych przez Kontrahentów z Grupy Y celem intensyfikacji własnej sprzedaży, na wielkość sprzedaży Wnioskodawcy do Kontrahentów z Grupy Y. Równocześnie nie jest możliwa ocena, na ile te działania wpływają na sprzedaż Wnioskodawcy do Kontrahentów z Grupy Y.

W ramach podejmowanych działań, według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, w gazetkach oraz na stronie internetowej Kontrahentów z Grupy Y zawarte są następujące rodzaje danych i informacji:

* zdjęcie produktu,

* cena produktu,

* sposób użycia,

* instrukcja montażu.

W gazetach promocyjnych może być prezentowana także informacja o obniżonej cenie produktu.

Ww. działania, zdaniem Organu noszą cechy charakterystyczne dla świadczenia usług reklamowych i cechy te są dominujące. Zdaniem Organu, także usługi ogólnomarketingowe, do ponoszenia których zobowiązany jest Wnioskodawca, które jak wskazano we wniosku mogą pośrednio wpływać na wysokość obrotu Wnioskodawcy, także należy uznać za usługi związane z doradztwem, badaniem rynku, a zwłaszcza reklamą. Skoro usługi te zwiększają wolumen sprzedaży kontrahentów, a kontrahenci sprzedają również towary Wnioskodawcy, uznać należy, że usługi te dotyczą także Wnioskodawcy, zważywszy, że jest on obowiązany do ponoszenia należności z tego tytułu.

Skoro zatem obciążenia związane z działaniami promocyjnymi, w zakresie udziału w kosztach marketingowych, w związku z promocją towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę, udziału w kosztach marketingowych, mających na celu pokrycie części kosztów ogólnomarketingowych ponoszonych przez tego kontrahenta stanowią usługi podobne do usług doradczych, reklamowych oraz badania rynku o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, to Wnioskodawca jest obowiązany do pobrania od należności z tego tytułu zryczałtowany podatek dochodowy.

Nie sposób przy tym zgodzić się z Wnioskodawcą, że należności za te usługi nie powinny podlegać podatkowi u źródła bowiem świadczenie tych usług odbywa się nie na zlecenie Wnioskodawcy, bez jego kontroli i ma na celu zwiększenie sprzedaży kontrahenta, a nie Wnioskodawcy. Zauważyć bowiem należy, że potrącenie należności za te świadczenia następuje na podstawie zawartych przez Wnioskodawcę umów handlowych, na których warunki Wnioskodawca wyraził zgodę. Zawierając te umowy miał on zatem więc świadomość, że należności te będą pobrane. Wiedział też i wie z jakiego tytułu. Nie sposób więc twierdzić, że kontrahenci nie świadczą na rzecz Wnioskodawcy wskazanych we wniosku usług, czy też, iż świadczenie tych usług jest niejako "przymusowe".

Odnosząc się natomiast do dokonywanych przez Kontrahentów Wnioskodawcy obciążeń z tytułu:

* udzielenia Wnioskodawcy dostępu do portalu dla dostawców, tj. portalu Y,

* skonta na usługi dystrybucji od dostaw zrealizowanych przez Wnioskodawcę na tzw. platformę przeładunkową (cross-dock),

* wypłaty bonusu bezwarunkowego (tzw. rappel) oraz obciążenia zw. z wypłatami tzw. rabatu rocznego,

stwierdzić należy, że nie wypełnieją one zakresu znaczeniowego obciążeń wskazanych art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, a w szczególności nie stanowią usług doradczych, reklamowych, ani świadczeń o podobnym charakterze.

W związku z powyższym ocena stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 3 w części dotyczącej obciążeń z tytułu:

* udzielenia Wnioskodawcy dostępu do portalu dla dostawców, tj. portalu Y,

* skonta na usługi dystrybucji od dostaw zrealizowanych przez Wnioskodawcę na tzw. platformę przeładunkową (cross-dock),

* wypłaty bonusu bezwarunkowego (tzw. rappel) oraz obciążenia zw. z wypłatami tzw. rabatu rocznego,

- jest bezprzedmiotowa.

Odnosząc się natomiast do kwestii (objętej pytaniem Nr 3) - dotyczącej tego, kiedy Wnioskodawca powinien dokonać poboru podatku u źródła - w dniu otrzymania zapłaty (dokonania potrącenia przez kontrahentów), czy też w dniu otrzymania dokumentacji, która określa jakiego typu obciążenia oraz w jakich kwotach zostały potrącone przez kontrahentów, w odniesieniu do tych należności, które jak wskazano powyżej podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła, zauważyć należy, że zgodnie z cytowanym już art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e (...).

Zatem skoro jak wskazano powyżej obciążenia dokonywane przez X (związane z działaniami promocyjnymi) oraz Kontrahentów z Grupy Y w zakresie udziału w kosztach marketingowych, w związku z promocją towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę, oraz z tytułu udziału w kosztach marketingowych, mających na celu pokrycie części kosztów ogólnomarketingowych ponoszonych przez konkretnego kontrahenta, podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, to w związku z tymi obciążeniami Wnioskodawca jest/będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w dniu dokonania wypłaty, który na gruncie niniejszej sprawy należy utożsamiać z dniem dokonania potrącenia należności z tego tytułu przez kontrahenta, o ile w istocie, przed jego dokonaniem Wnioskodawca nie dysponował/nie będzie dysponował dokumentami wskazującymi wysokość oraz charakter dokonanych przez kontrahentów potrąceń. Tym samym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że jeżeli w istocie w dniu dokonania potrącenia wskazanych we wniosku należności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, Wnioskodawca nie posiada (gdyż z przyczyn obiektywnych nie może ich posiadać) dokumentów wskazujących na wysokość i charakter dokonanych przez kontrahentów potrąceń, to poboru ww. podatku należy dokonać z datą pozyskania ww. dokumentów.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy obciążenia, o których mowa we wniosku, dokonywane przez Kontrahentów Wnioskodawcy mieszczą się w katalogu dochodów/przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, określonym w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w związku z czym Wnioskodawca jest zobowiązany jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku CIT w części dotyczącej świadczeń wynikających z:

* umowy z X SA ponoszonych tytułem działań promocyjnych - jest nieprawidłowe,

* umowy z podmiotami z grupy Y ponoszonych tytułem:

* udziału w kosztach marketingowych, w związku z promocją towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę

* udziałem w kosztach marketingowych, mającym na celu pokrycie części kosztów ogólnomarketingowych ponoszonych przez konkretnego kontrahenta,

- jest nieprawidłowe,

* w pozostałej części - jest prawidłowe,

* momentu dokonania poboru podatku u źródła - jest prawidłowe.

Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej, stwierdzić należy, że interpretacja ta wydana została w indywidualnej sprawie konkretnego podatnika i tylko w tej sprawie jest wiążąca. Co równie istotne została ona wydana w odmiennym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym. Jednolitość orzecznictwa chociaż jest cechą pożądaną nie stanowi wartości samej w sobie. Organ wydający interpretację indywidualną jest nią związany tylko w konkretnej, indywidualnej sprawie, co oznacza, że jego poglądy mogą ewoluować np. pod wpływem orzecznictwa sądowego. Zmiana stanowiska w konkretnych sprawach została przewidziana przez ustawodawcę, co znalazło wyraz w treści art. 14e Ordynacji podatkowej, a skorzystanie z tej instytucji służy w istocie realizacji zasady jednolitości interpretacji. Przyjęcie odmiennej koncepcji powodowałoby, że jednostkowe zajęcie stanowiska przez Organ podatkowy skutkowałoby zawsze obowiązkiem powielania tego stanowiska bez względu na to czy stanowisko to byłoby słuszne, czy też nie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stosownie do art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w... za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.